偶看新闻回家的路是真实故事吗:继续教育《外商投资企业会计实务操作》第 四 章存货的核算及进口贸易
来源：百度文库 编辑：偶看新闻 时间：2024/04/30 09:01:28
第 四 章 存货的核算及进口贸易 
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打印：省纸版>> 清晰版>> 自定义>> 行距： 单倍 1.2单倍 1.5倍 1.7倍 2倍 字体： 大 中 小 隐藏： 答疑编号 手写板 ·存货包括哪些类别？各自应如何计价和核算？·存货变现损失应怎样进行会计处理?
·进口商品的采购成本是怎样构成的？自营进口和代理进口的会计处理有什么不同？
外商投资企业的存货，是指企业在日常活动中持有以备销售或耗用而储存的各种流动资产，包括：商品、材料、产成品、半成品、在产品、包装物、低值易耗品和燃料等。企业的存货，应以所有权为归属标准，只要是在盘存日期内，法定所有权属于企业的，不论存放何处，均属企业存货范围。（案例如图）
一、存货的分类
1.存货按经济用途分类：原材料、包装物、低值易耗品、在产品、自制半成品、产成品、外购商品等。
2.存货按所停留的地点分类：库存物资、在途物资、委托加工物资等。
二、存货的计价
外商投资企业的存货，一般应按实际成本计价。外商投资工业性生产企业的存货，可以采用实际成本计价，也可以采用计划成本计价。
（一）存货按实际成本计价
企业存货按实际成本计价包括取得与发出两个环节。
1.存货取得的计价
由于存货取得来源的不同，其实际成本构成的内容也不同。
（1）外购存货：
实际成本包括：买价和应由企业负担的运输费、装卸费、运输途中合理损耗和保险费、入库前的挑选整理费用以及税金。
为简化核算手续，企业在外购货物成本中，一般不包括市内运输费（大宗货物除外）、采购人员差旅费、采购机构经费，而列入“制造费用”等账户。
（2）自制、自产的存货：
在企业中，它是指自制、自产的原材料、包装物、低值易耗品、半成品和产成品等。这些存货以制造加工过程中的各项实际支出作为实际成本。
（3）委托外单位加工完成的存货：
企业委托外单位加工完成的存货有：委托加工材料、低值易耗品、包装物、半成品、产成品等。这些存货的实际成本是由实际耗用的原材料或半成品成本加上加工、运输、装卸和保险等费用及应交纳的税金构成的。
（4）接受捐赠取得的存货：
企业从国内外接受捐赠取得的存货，以发票、账单所列价格（无发票、账单的，参照同类存货的国内或者国际市场价格），加上由企业负担的运输、装卸、保险等费用和应交纳的税金作为实际成本。
（5）企业盘盈的存货：
企业盘盈的存货，应按实际成本入账，如果无法确定其原来的实际成本，可按同类存货的实际成本入账。
2.存货发出的计价
由于期初结存材料的单位成本及本期内不同批次购入的存货单位成本不尽相同，这样在材料发出时就必须选择一定的方法计算确定发出存货的成本。外商投资企业对于发出存货的实际成本，可以采用“先进先出法”、“加权平均法”和“个别计价法”三种方法中选定一种作为发出存货成本的计算方法。计算方法一经确定，就不能随意变动。如确需变更，应报当地税务机关批准，并在会计报告中加以说明。
现对三种计算方法简要介绍如下：
（1）个别计价法。这是在每批存货发出时，以该批存货收入时的实际单位成本计算发出存货的实际成本的方法。个别计价法具有成本计算数额确实、收发保管严密的优点，但在存货发出时必须分别确认其所属。个别计价法适用于各批具有明显识别特征的存货。
（2）加权平均法。这是按照期初和本期购入存货的数量、金额，算出以数量为权数的平均单位成本，以此计算本期发出货物的总成本的方法。其计算公式如下：
本月发出材料的实际成本=本月发出材料数量×加权平均单位成本
加权平均法计算比较简单，可以简化核算工作。但由于发出存货的成本只能在月末确定，不利于日常管理，也影响核算工作的均衡性和及时性。而且在物价变动较大的情况下，加权平均单位成本与现行成本会存在较大差异。
此外，外商投资企业为了方便日常核算和管理，还可以采用移动加权平均法。就是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。
（3）先进先出法。这是以先收入的存货先发出作为假定前提，并按此流转顺序计算出发出货物实际成本的方法。先进先出法的优点在于存货按收入顺序的成本来计价，使存货价值接近于物价变动趋势。但发出存货的成本可能要按不同收入批次的价格计算，而且计算比较繁琐。
（二）存货按计划成本计价
为了简化存货的日常工作，按现行制度规定，外商投资企业对一些品种繁多的存货（如原材料）可以按计划单位成本对存货的收入、发出进行计价。
按计划成本核算存货的企业，应单独设置差异账户核算实际成本与计划成本之间的差异。同时在计算制造加工产品的成本和编制资产负债表时，应将存货的实际成本与计划成本之间的差异，按存货的类别计算一个差异率，将存货的计划成本按其应分摊的成本差异调整为实际成本。
现以原材料为例，其差异率计算公式如下：
对一些品种简单、采购业务不多的企业，其原材料都可以采用实际成本核算。具体采用哪一种计算方法，由企业根据单位实际情况自行决定。
一、原材料按实际成本核算
外商投资制造业企业的原材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件、包装材料、燃料）等。
原材料采用实际成本计价核算，是指原材料的采购、收入、发出和结存的总分类核算和明细分类核算都按实际成本计价进行核算。现以外商投资制造业企业为例说明。
（一）原材料按实际成本核算的账户设置
（1）“原材料”账户。它用以核算企业库存各种原材料的实际成本。其借方登记已验收入库的各种原材料的实际成本；贷方登记发出各种原材料的实际成本，其借方余额表示库存各种原材料的实际成本。“原材料”账户应按原材料的类别、品种、规格和存放地点设置明细账进行明细核算。对于进口原材料，一般应单独设置明细账进行核算。
（2）“在途物资”账户。全部原材料采用实际成本核算的企业可以使用本账户。主要用来核算已经收到发票、账单但尚未验收入库的在途材料。其借方登记已经收到发票、账单但尚未验收入库的商品、原材料；贷方登记已经验收入库的商品、原材料，其借方余额表示已经收到发票、账单但尚未到达或尚未验收入库的各种商品、原材料。“在途物资”账户应按品种类别设置明细账。
（二）原材料按实际成本核算购入时的账务处理
【例1】现以澳大利亚独资TMK企业采购业务为例，说明在不同情况下原材料按实际成本核算时购入的账务处理。
（1）发票、账单已经到达，材料也已验收入库。
购入甲材料1 500千克，每千克￥3.00，应交增值税税率为17%，价税合计￥5 265，发票、账单收到后即将全部货款付出，材料也已验收入库。
其会计分录如下：
借：原材料——甲材料 4 500
应交税费——应交增值税——进项税额 765
贷：银行存款——人民币户 5 265
（2）发票、账单已经到达，但材料尚未验收入库。
购入甲材料2 000千克，每千克￥2.70，应交增值税税率为17%，运杂费￥400，合计￥6 718，款已付出，材料尚未到达。
其会计分录如下：
借；在途物资——甲材料 5 800
应交税费——应交增值税——进项税额 918
贷：银行存款——人民币户 6 718
3天后，上列甲材料如数到达并验收入库。其会计分录如下：
借：原材料——甲材料 5 800
贷：在途物资——甲材料 5 800
（3）发票、账单尚未到达，而材料已验收入库。
购入甲材料1 000千克，材料已经到达并验收入库，但发票、账单尚未收到。
在这种情况下，应先将数量记入材料明细账，待发票、账单收到后再作总分类核算。如果月终发票、账单仍未收到，应按合同价暂估入账。在下月初用红字冲销，待下月收到发票、账单后再入账。
假设该批材料的合同价为每千克￥2.80，材料的发票、账单于下月收到，货款为￥2 800，增值税税率为17%，运杂费100元，共计￥3 376。
其账务处理如下：
第一，将材料数量记入明细账，不做会计分录。
第二，月终按合同暂估入账：
借：原材料——甲材料 2 800
贷：应付账款——××供货单位 2 800
第三，下月初用红字冲销上笔会计分录：
借：原材料——甲材料 2 800
贷：应付账款——××供货单位 2 800
第四，收到发票、账单，付清货款时：
借：原材料——甲材料 2 900
应交税费——应交增值税——进项税额 476
贷：银行存款—一人民币户 3 376
（三）原材料按实际成本核算发出时的账务处理
采用实际成本核算时，由于期初结存存货及本期内不同批次购入的存货，其单位成本不尽相同，这样在存货发出时，就必须要选择一定的方法来计算确定存货的成本。本章第一节述及存货发出按实际成本计价可在“先进先出法”、“加权平均法”和“个别计价法"三种计算方法中选定一种作为存货发出成本的计算方法，现举例说明，用三种成本计算方法逐一进行计算。
【例2】澳大利亚独资TMK企业4月份甲材料收入、发出和结存情况如表所示。
金额单位：元
20**年 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单位成本 数量 单位成本 数量 单位成本 4 1 月初结存 2000 2.80 3 购入 1500 3.00 6 产品生产直接耗用 3000 9 产品生产间接耗用 200 12 购入 2000 2.9 16 委托外单位加工 500 （1）用先进先出法计算上例4月份甲材料发出实际成本。按先购入先发出顺序计算4月份甲材料发出的实际成本:
发出材料实际成本=（2 000×2.80+1 000×3.00）+（200×3.00）+（300×3.00+200×2.9） = 10680（元）
4月份甲材料发出实际成本的会计分录如下：
借：生产成本（2000×2.80+1000×3.O0） 8 600
制造费用（200×3.00） 600
委托加工物资（300×3.00+200×2.9） 1 480
贷：原材料 10 680
材料明细账如图所示。
20**年 凭证号 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 4 1 期初结存 2000 2.80 5600 3 购入 1500 3.00 4500 3500 6 发出 2000
1000 2.80
3.00 5600
3000 500 9 发出 200 3.00 600 300 12 购入 2000 2.90 5800 2300 16 发出 300
200 3.00
2.90 900
580 1800 30 合计 3500 10300 3700 10680 1800 2.90 5220 （2）用加权平均法计算4月份甲材料发出的实际成本。按期初和本期购入的材料数量、金额，算出以数量为权数的平均单位成本，再以此计算本期发出材料的总成本。
加权平均单位成本=（期初结存存货金额+本期收入存货金额）/（期初结存存货数量+本期收入存货数量）
=（2 000×2.80+1 500×3.00+2 000×2.90）/（2 000+1 500+2 000）
=15 900/5 500=2.89（元）
发出材料的实际成本=本月发出材料数量×加权平均单位成本
=（3000+200+500）×2.89=10693（元）
4月份甲材料发出实际成本的会计分录如下：
借：生产成本（3000×2.89） 8 670
制造费用（200×2.89） 578
委托加工物资（500×2.89）1 445
贷：原材料 10 693
材料明细账如图所示。
发出材料的实际成本=（2 000×2.80+1 000×3.00）+（200×3.00）+（500×2.9）
=10 650（元）
4月份甲材料发出实际成本的会计分录如下：
借：生产成本（2 000×2.80+1 000×3.O0） 8 600
制造费用（200×3.00） 600
委托加工物资（500×2.90） 1 450
贷：原材料 10 650
材料明细账如图所示。
20**年 凭证号 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单价 金额 批次 数量 单价 金额 批次 数量 单价 金额 批次 4 1 期初结存 2000 2.80 5600 上月存 3 购入 1500 3.00 4500 1 2000
1500 2.80
3.00 5600
4500 上月存
1 6 发出 2000
1000 2.80
3.00 5600
3000 上月存
1 500 3.00 1500 1 9 发出 200 3.00 600 1 300 3.00 900 1 12 购入 2000 2.90 5800 2 300
2000 3.00
2.90 900
5800 1
2 16 发出 500 2.90 1450 2 300
1500 3.00
2.90 900
4350 1
2 30 合计 3500 10300 3700 10650 300
1500 3.00
2.90 900
4350 1
2
二、原材料按计划成本核算
外商投资企业的原材料采用计划成本核算，是指原材料的采购、收入、发出和结存的总分类核算和明细分类核算都按计划价进行。
（一）原材料按计划成本核算的账户设置
（1）“材料采购”账户。用以核算企业购入各种材料的采购成本。其借方登记收到材料发票、账单的材料实际成本数；贷方登记月末已经收到的材料发票、账单并已验收入库的材料成本。其借方余额表示已经收到发票、账单，但材料尚未验收入库或尚未到达的在途材料。“材料采购”账户应按材料类别设置明细账，进行明细核算。
（2）“材料成本差异”账户。用以核算各种材料的计划成本与实际成本之间的差异。其借方登记材料的实际成本大于计划成本的差异；贷方登记材料的实际成本小于计划成本的差异。月末其借方余额表示材料实际成本大于计划成本数；贷方余额表示计划成本大于实际成本数。领用、发出或报废的各种材料应负担的成本差异，从本账户转出。此账户应按材料类别设置明细账进行明细核算。
（二）原材料按计划成本核算时购入的账务处理
【例1】现以德国独资QM企业4月份甲材料购入在不同情况下的账务处理（假设甲材料的计划单位成本为2.85元）。
第一步，业务发生时进行相关账务处理：
1.发票、账单已经到达，材料也已验收入库
从本市购入甲材料1 500千克，计4 500元，以银行存款支付（增值税略），其会计分录如下：
借：材料采购——甲材料 4 500
贷：银行存款——人民币户 4 500
材料验收入库、结转成本的会计分录在月末汇总编制，月内材料入库时，只将入库材料的数量1 500千克和计划成本4 275元记入“材料明细账”。
2.发票、账单已经到达，材料尚未验收入库
购入甲材料2 000千克，计5 800元（增值税略）。
（1）收到发票、账单并支付货款时，其会计分录如下：
借：材料采购——甲材料 5 800
贷：银行存款——人民币户 5 800
（2）材料验收入库时，将数量2 000千克和计划成本5 700元记入“材料明细账”。
3.发票、账单尚未到达，材料已验收入库
购入甲材料1 000千克，材料已到并验收入库。由于发票、账单未到，先按计划成本记入“材料明细账”，等收到发票、账单付款后编制会计分录，如第1种情况，借记“材料采购”账户，贷记“银行存款”账户。
（1）如果月末发票、账单还未到达，应按计划成本暂估入账；同时材料验收入库时，将数量1000千克和计划成本2850元记入“材料明细账”。
其会计分录如下：
借：原材料——甲材料 2 850
贷：应付账款——××单位 2 850
（以上这笔会计分录包含在月末根据收料凭证汇总表编制的原材料汇总入库的会计分录中。）
（2）下月初以红字冲销上笔会计分录：
借：原材料——甲材料 2850
贷；应付账款——××单位 2850
（3）收到发票、账单时，价格为2 900元，再按第1种情况入账：
借：材料采购——甲材料 2 900
贷：银行存款——人民币户 2 900
第二步，月终汇总结转验收入库材料的计划成本：
企业在月终汇总结转本月收入的各种材料的计划成本，同时结转收入材料的成本差异。
【例2】承上例，本月共购入甲材料4 500千克（1 500+2 000+1 000），实际成本为13 200元（4 500+5 800+2 900），计划成本12 825元（4 500×2.85），材料成本差异为实际成本大于计划成本375元（13 200-12 825）。4月30日编制会计分录如下：
（1）结转验收入库材料的计划成本：
借：原材料 12 825
贷：材料采购（4 500×2.85） 12 825
（2）结转验收入库材料的成本差异：
借：材料成本差异——甲材料 375
贷：材料采购——甲材料 375
计划成本法购入操作流程如图所示。
【例3】承上例，月终，企业本月发料凭证汇总表结转本月发出材料的计划成本。假设本月发出甲材料6 000千克（生产产品直接领用5500千克，生产一般领用200千克，委托加工物资领用300千克），计划成本为17 100元（6 000×2.85）。
其会计分录如下：
借：生产成本（5500×2.85） 15 675
制造费用（200×2.85） 570
委托加工物资（300×2.85） 855
贷：原材料——甲材料 17 100
同时结转发出材料应分摊的成本差异。为了确定发出材料应分摊的差异额，应计算出本月材料成本差异率。
其计算公式如下：
假设月初结存材料的成本差异是100元（借方余额），数量为2 000千克，月初结转材料的计划成本是2.85元，甲材料的成本差异率计算如下：
结转发出材料应分摊差异（超支）的会计分录如下：
借：生产成本（2.56%×15 675） 401.28
制造费用（2.56%×570） 14.59
委托加工物资（2.56%×855） 21.89
贷：材料成本差异——甲材料 437.76
在会计核算实务中，发出材料应分摊的差异可按上月差异率计算。如果发出的是本月购入的材料，也可按该批材料的差异率计算（即不考虑其期初结存的差异和其他批次购入的差异）。计算差异率的方法一经确定，不得随意变更。如有变更，应经董事会批准并在当年会计报告中说明。
一、包装物的核算
外商投资企业的包装物，是指企业为包装产品、商品而储备的和在销售过程中周转使用（包括出租或出借）的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。
企业的包装物是通过“包装物”账户进行核算的。该账户的借方登记各种包装物购入、收入增加数；贷方登记各种包装物的领用、出售、出借、摊销、废弃减少数，其借方余额表示包装物的实存数。
包装物的核算可以按实际成本计价，也可以按计划成本计价。
包装物的采购、收入的账务处理过程与原材料的采购、收入的账务处理过程相同，这里不再重复叙述。下面着重介绍包装物的发出的账务处理。
（一）生产过程中领用包装物的账务处理
生产过程中领用的包装物，用于包装产品，应作为产品的组成部分。这类包装物在领用时，其价值即转移到产品生产成本中去。领用时的会计分录如下：
借：生产成本——××产品 ×××
贷：包装物——××品名 ×××
（二）销售过程中发出包装物的账务处理
1.随同商品出售的包装物
随同商品出售的包装物分单独计价和不单独计价两种。
（1）随同商品出售而单独计价的包装物。这类包装物在随同商品销售发出时，应单独核算其损益，发出时的收入按其售价作为其他业务收入，成本作为其他业务支出。其会计分录如下：
随同商品出售，收到款项时：
借：银行存款——人民币户 ×××
贷：其他业务收入（发出数量×单价） ×××
结转包装物成本时：
借：其他业务成本（发出数量×单位成本） ×××
贷：包装物 ×××
（2）随同商品出售不单独计价的包装物。这类包装物在随同商品出售时，其价值即转作销售费用。其会计分录如下：
借：销售费用——包装费 ×××
贷：包装物 ×××
2.随同商品出租（或出借）的包装物
随同商品出租（或出借）给购货单位的包装物，其成本可于出租（或出借）时一次全部转为销售费用，也可以在其使用期间按月摊销，逐步转为销售费用，但其实物形态不变，重复不断使用，直至报废为止。
为了加强对包装物的管理，企业也可在“包装物”总分类账户下设置“库存包装物”、“在用包装物”和“包装物摊销”三个明细账户分别核算包装物的库存、使用和价值摊销。另外还应设置备查账簿进行数量登记。
出租（或出借）包装物的账务处理因其成本摊销的方法不同而不相同。
（1）一次摊销法。采用一次摊销法，包装物在出租（或出借）给购货单位时即将其成本全部转为销售费用。其会计分录如下：
借：销售费用——包装费 ×××
贷：包装物——库存包装物 ×××
报废时，取得的包装物残值冲减销售费用，其会计分录如下：
借：库存现金（或原材料、银行存款——人民币户）×××
贷：销售费用 ×××
（2）分摊摊销法。这是将在用包装物的价值按其预计使用期限分月摊销的方法，其账务处理较一次摊销复杂，下面举例说明。
例1、意大利独资OMT公司随商品发出出租给购货单位的木箱，每只实际成本8元，预计可用10个月，在用期间每月应摊销其成本0.80元。本月初，木箱库存600只，在用300只（已出租）。
第一，如果月初从仓库中领出木箱400只，随商品出售、出租给购货单位。这批木箱成本为3 200元（400×8.00）。发出时的会计分录如下：
借：包装物——在用包装物——木箱 3 200
贷：包装物——库存包装物——木箱 3 200
第二，领出的400只木箱出租给购货单位，按规定每只收取押金10元，共计4 000元。收到押金时的会计分录如下：
借：银行存款——人民币户 4 000
贷：其他应付款——存入保证金 4 000
出租的包装物共700只，每月应收取租金，每只0.60元，共计420元，企业取得的租金收入应冲减销售费用。取得租金收入时的会计分录如下：
借：银行存款——人民币户（或其他应收款）420
贷：销售费用——包装费 420
第三，月末，将本月应摊销的在用包装物的成本转入“销售费用”账户。其会计分录如下：
借：销售费用——包装费 560
贷：包装物——包装物摊销（700×0.80） 560
第四，月末对本月报废包装物进行账务处理。
出租（或出借）包装物在报废时应将其未摊销的成本一次转作销售费用，同时冲销其账面实际成本和已摊销额，取得的残值收入冲减销售费用。
假设企业本月报废木箱200只，实际使用期为8个月，残值收入现金60元，其会计分录如下：
借：销售费用——包装费（1600-1280） 320
包装物——包装物摊销（200×8×0.80）1 280
贷：包装物——在用包装物（200×8.00） 1 600
借：库存现金 60
贷：销售费用——包装费 60
以上事例所指的出租包装物，主要是为了出售产品而出租的，如果是将包装物出租，收取租金作为一种经常性的经营业务，其账务处理应将租金收入、残值收入记入“其他业务收入”账户；将成本、摊销等费用记入“其他业务成本”，通过其他业务收支相抵来单独确定包装物出租业务的损益。
另外，采用计划成本进行包装物核算的企业，在包装物发出或领用时即以计划成本转出。生产过程中领用及随同产品出售的包装物在结转计划成本的同时，还应结转其应分摊的成本差异；出租（或出借）包装物，采用一次摊销法的，在发出时即将应分摊的成本差异转出；采用分期摊销法的，在包装物报废时，将报废包装物应分摊的成本差异转出。
结转成本差异的会计分录如下：
借：生产成本（或销售费用、其他业务成本） ×××
贷：材料成本差异 ×××
二、低值易耗品的核算
外商投资企业的低值易耗品是指使用期不超过1年或者单位价值在规定标准以下，使用时不作固定资产核算的各种用具物品。如外商投资制造业企业的各种一般工具、专用工具、替换设备、管理用具和劳动保护用品等。由于低值易耗品的价值较低或者价值虽高但易于损坏，更新比较频繁，为简化核算，加强管理，在会计上将之视同流动资产，作为存货的一种。
低值易耗品的核算，可以按实际成本计价进行，也可以按计划成本计价进行。
企业要建立低值易耗品的领用、报废、以旧换新和损失赔偿制度，并及时按制度规定进行会计处理。
企业的低值易耗品是通过“低值易耗品”账户进行核算的，为了加强管理，可在“低值易耗品”总分类账户下设置“库存低值易耗品”、“在用低值易耗品”、“低值易耗品摊销”三个明细账户。分别核算低值易耗品的库存、使用和价值摊销等情况。“库存低值易耗品”和“在用低值易耗品”明细分类账应按类别、品种、规格进行数量、金额核算，并按使用车间、部门进行核算，便于与各使用车间、部门核对。
（一）低值易耗品收入的核算
企业外购、自制或委托外单位加工完成的低值易耗品，在验收入库时，可比照原材料的核算。其会计分录如下：
借：低值易耗品——库存低值易耗品 ×××
贷：材料采购（银行存款等） ×××
（二）低值易耗品发出（领用）和摊销的核算
由于低值易耗品可以多次参加生产过程而不改变其形态，其价值可以一次转移到成本、费用中去，也可以逐渐转移。因此，低值易耗品发出（领用）和摊销的核算又有其自身的特点。
1.低值易耗品的摊销方法
（1）一次摊销法。凡价值较小的低值易耗品，可在领用时一次计入成本、费用。但易碎物品，如玻璃器皿等，不论其价值大小，均可在领用时一次计入成本、费用。
（2）分次摊销法。凡价值较大的低值易耗品，可以根据耐用期限分期摊入成本、费用。
2.低值易耗品领用、摊销、废弃的账务处理
（1）一次摊销计入成本、费用的低值易耗品在领用时，其会计分录如下：
借：制造费用（或其他成本、费用） ×××
贷：低值易耗品——库存低值易耗品 ×××
（2）分期摊销的低值易耗品的领用、摊销、废弃的会计分录如下：
领用时：
借：低值易耗品——在用低值易耗品（领用金额） ×××
贷：低值易耗品——库存低值易耗品 ×××
分期摊销时：
借：制造费用（管理费用或其他成本费用） ×××
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销（应摊销金额） ×××
报废时：
借：低值易耗品——低值易耗品摊销 ×××
贷：低值易耗品——在用低值易耗品 ×××
一、存货变现损失的处理原则和方法
（一）存货变现损失的处理原则
存货变现损失是指企业存货的可变现净值低于账面实际成本，而使企业在存货上可能发生的损失。可变现净值是指存货以估计售价减去必要的加工费用或者整修费用后的价值。
外商投资企业的存货按规定应按其购入或加工生产完工时的历史实际成本列入会计报告。在正常情况下，存货的账面实际成本一般不予调整，但当其账面实际成本与可变现净值背离较大，如一部分陈旧、冷背、残次的商品，产成品和对外销售的半成品等，按照《企业会计准则》中关于“会计核算应当遵循谨慎原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用”的规定，在存货的可变现净值低于其账面实际成本时，按成本与可变现净值孰低原则，以提取变现损失准备金的方式来确认存货实际成本。
（二）存货变现准备金的提取办法
年终，企业填列需要降低处理的存货清单，并计算这部分存货的可变现损失准备金。第一年提取时，按批准的应提取数提取；以后年度提取时，按批准的应提取数与已提取的损失准备金的账面余额的差额提取。提取的存货变现损失准备金计入当年存货的销售成本，冲减当年的收益。
二、存货变现准备金的核算
企业应设置“存货跌价准备”账户对存货变现损失准备金的提取及存货出售进行核算。该账户是企业存货的备抵账户，企业各类存货账户的余额（账面实际成本），减去“存货跌价准备”账户余额，即为企业存货的实际价值。在“存货跌价准备”总分类账下，应按有关商品、产成品和自制半成品的种类、名称、规格和存放地点设置明细分类账户，进行明细核算。
（一）存货跌价准备提取的账务处理
现举例说明存货跌价准备提取的账务处理。
【例题1】中德合作Y企业的A产品因式样陈旧，市场滞销，决定降价出售。2006年年末，按预计售价计算的可变现净值为3 600元，而其账面实际成本为4 500元，应提取变现损失准备900元。提取前，“存货跌价准备——A产品”账户的贷方余额为350元，则本年度可提取的存货变现损失准备为550元（900-350）。提取时的会计分录如下：
借：资产减值损失——存货跌价准备——A产品 550
贷：存货跌价准备——A产品 550
如果在提取前“存货变现损失准备——A产品”账户的贷方余额为1 000元，这表明这批存货的变现损失准备多提了100元（1 000-900）.应将其转回，其会计分录如下；
借：存货跌价准备——A产品 100
贷：资产减值损失——存货跌价准备——A产品 100
（二）已提取跌价损失准备的存货售出的账务处理
已提取变现损失准备的存货在售出时，应按实际收到的金额作为销售收入入账，同时，按售出存货已提的损失准备金额与账面实际成本的差额，记入“主营业务成本”账户。
【例题2】上例假定在2007年4月以2 000元的价格售出A产品的50%库存量，其售出时的会计分录如下：（假定不考虑增值税）
（1）收入销货款时：
借：银行存款——人民币户 2 000
贷：主营业务收入——A产品 2 000
（2）结转销售成本时：
借：存货跌价准备——A产品（900×50%） 450
主营业务成本——A产品（2 250-450）1 800
贷：库存商品——A产品（4 500×50%） 2 250
（三）存货跌价损失准备在资产负债表上的列示
企业提取的“存货跌价准备”的账面余额，在资产负债表上作为“存货”项目的减项填列，以反映存货的实际价值。
【例题3】上例中2007年各项存货的账面实际成本为262 400元，“存货跌价准备”的期末余额为2 400元，则其在资产负债表上应作如下反映：
流动资产
存货 260 000
（按扣减存货跌价准备数填列）
流动资产合计 ×××××× 流动负债
一、自营进口商品
（一）自营进口商品概述
自营进口商品是指企业用外汇资金自行在国际市场上采购各种设备、材料及消费品的经营活动。
1.进口业务程序
1）进口交易前的各项准备工作
外商投资企业在进口交易前，对市场和客户资信要进行调研，选择采购国别及交易对象；对国家规定必须申请许可证的进口商品，办理进口商品审批，申领进口许可证；筹集所需用外汇资金。没有经营进口权或进口商品超出其经营进口权范围的企业如需进口，必须委托有经营进口权的企业代理进口。
2）进口合同的签订
进口交易一般通过询盘、比价和还盘进行洽商。发盘经过接受，合同即告成立。合同条款中必须明确商品品种、商品数量、商品品质条款、商品包装条款、迟交条款、检验和索赔条款及支付结算条款等。
3）进口合同的履行
（1）履行支付条款。外商投资企业应按合同规定，向银行办理申请开立信用证的手续。信用证的内容必须与进口贸易合同条款相一致。
（2）装运条款的履行。外商投资企业开立信用证后，在合同规定交货期前，应督促国外出口商及时备货，按时装船。倘若是以FOB价格成交的合同，外商投资企业接到卖方预计装运日期的通知后，应及时向外运公司或中远公司办理租船订舱手续，并按规定期限将船名及船期通知对方。倘若以FOB或CFR价格成交的合同，外商投资企业还应办理货运保险。租船订舱工作通常委托外贸运输公司办理。货物装船后，外商投资企业应立即将船名、开船日期、提单号数、商品名称、数量、装运港、目的地等通知保险公司，据以办理货运保险。
（3）审核单据及付款赎单。外商投资企业收到银行转来的国外出口商的全套结算单据后，应对照信用证，核对单据的种类、份数和内容。还要审查运、保、佣等开支。在审单无误向外付款的同时，由外商投资企业买汇赎单，凭银行的付款通知书与订货单位结算。
（4）报关及接货。进口货物到货后，由进口外商投资企业或委托外贸交运机构办理报关，并计算纳税和港口费用。
（5）商品检验和索赔。根据国家规定，凡属法定检验的进口商品，都必须在合同规定的期限内，由商检机关检验。如发现商品数量、品种、质量、包装等与合同或信用证不符，应立即请商品检验部门出具商品检验证明书，以便据以在合同规定的索赔期限内，根据造成损失的原因和程度向出口商、运输公司或保险公司提出索赔。
2.进口商品采购成本的组成
外商投资企业进口的商品，其采购成本由进口商品的国外进价和进口税金等组成。
1）国外进价
明确国际贸易中通常使用的三种价格（如图）。
2）进口税金
（1）进口关税。我国关税实行从价税制，因此，纳税前先要审定完税价格。所谓完税价格，是指为进出口货物缴纳关税而由海关审核确定的价格。进口货物是以海关审定的成交价格为基础的到岸价格（CIF）作为完税价格。进口关税的计算公式如下：
如果进口商品以CIF价格成交的，成交价格即是完税价格。
如果进口商品以FOB价格成交的，完税价格的计算公式如下：
完税价格=（FOB价格+运费）÷（1-保险费率）
如果进口商品以CFR价格成交的，完税价格的计算公式如下：
完税价格=CFR价格÷（1-保险费率）
进口关税要计入商品的采购成本。
（2）增值税及消费税。凡在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人为增值税的纳税义务人，应当缴纳增值税。我国按照国际通行做法，在报关进口环节由海关代征。
进口商品的增值税应按组成计税价格征收，其计算公式如下：
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
凡在我国境内生产、委托加工和进口《消费税暂行条例》中列举的消费品的单位和个人，为消费税的纳税义务人，应当缴纳消费税。征收消费税的税目只有烟、酒、化妆品、贵重首饰和小汽车等十一种产品，有的从量计征，有的从价计征。进口的应税消费品由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税，由海关代征代缴。
进口应税消费品实行从价定率计征消费税的，其计算公式如下：
组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）
实行从量定额计征消费税的，应按海关核定的数量乘以单位税额计征。
增值税为价外税，一般纳税企业不应将其包含在进口商品的采购成本中。消费税则为价内税，应计入进口消费品的采购成本。
（二）进口商品购进的会计处理（以下例题的会计处理是计划成本法下的处理，如果采用的是实际成本法，应该通过“在途物资”科目核算。）
1.收到银行转来国外全套结算单据时，将其与信用证或合同条款核对相符，并通过银行向国外出口商承付款项，以及支付国外运费和保险费时应将承付的外币金额按一定的汇率折算成记账本位币入账，作会计分录如下：
借：材料采购——进口
贷：银行存款
2.进口商品运抵我国口岸，向海关申报并支付进口关税、消费税和增值税时，应将进口关税和消费税计入采购成本，将增值税计入进项税额予以抵扣，作会计分录如下：
借：材料采购——进口
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
3.收到出口商付来佣金时，应冲减采购成本，作会计分录如下：
借：银行存款
贷：材料采购——进口
4.支付进口商品国内运杂费时，作会计分录如下：
借：材料采购——进口
贷：银行存款
5.进口商品验收入库时，作会计分录如下：
借：库存商品——进口
贷：材料采购——进口
【例题1】中港合资RE企业自营进口商品业务如下：
（1）根据贸易合同从美国B公司进口甲商品100件，FOB价格每件200美元，总价20 000美元，存入信用证存款，当日即期汇率1美元=7.05元人民币；银行卖出汇率1美元=7.10元人民币，作会计分录如下：
借：其他货币资金——信用证存款（US$20 000×7.05） 141 000
财务费用 1 000
贷：银行存款（US$20 000×7.10） 142 000
（2）为甲商品支付国外运费1 000美元，保险费200美元，当日银行卖出汇率1美元=7.08元人民币，作会计分录如下：
借：材料采购——进口 8 496
贷：银行存款（US$1 200×7.08） 8 496
（3）为甲商品支付进口关税及增值税，进口关税额为34 563.20元，增值税额为35 254.46元，作会计分录如下：
借：材料采购——进口 34 563.20
应交税费——应交增值税（进项税额） 35 254.46
贷：银行存款 69 817.66
（4）收到银行
转来国外全套单证，审核无误后，银行付款，即期汇率1美元=7.05元人民币，作会计分录如下：
借：材料采购——进口（US$20 000×7.05） 141 000
贷：其他货币资金——信用证存款 141 000
（5）美国B公司付来佣金500美元，当日银行买入汇率1美元=7.02元人民币，作会计分录如下：
借：银行存款（US$500×7.02） 3 510
贷：材料采购——进口 3 510
（6）支付甲商品国内运杂费2 500元，作会计分录如下：
借：材料采购——进口 2 500
贷：银行存款 2 500
（7）甲商品验收入库，结转其采购成本，作会计分录如下：
借：库存商品——进口商品 183 049.20
贷：材料采购——进口 183 049.20
二、代理进口的核算
（一）代理进口概述
代理进口是指企业接受没有进出口经营权的单位委托，订立代理合同，用委托单位的资金进口商品，原价转给委托单位，只收取代理手续费，外方付来的佣金、索赔款全部退给委托单位，不负担盈亏的业务。
在代理进口业务中，外商投资企业可能是委托方（进口方），也可能是被委托方（代理方）。由于进口方的帐务处理与自营进口基本一致，即进口商品的国外进价和进口税金、相关费用等均计入进口商品的采购成本，在此不再详述。本节专介绍在代理进口业务中，外商投资企业作为代理方的相关知识和帐务处理。
外商投资企业处于中介服务地位，不垫付进口商品资金，不负担进口商品的国内外直接费用，只按照进口商品的到岸价（CIF）及规定的代理手续费率向委托单位收取代理手续费。
代理进口应由委托单位预付进口商品的采购资金，外商投资企业只有在向委托单位收妥款项后，才能与进口商签订进口合同；委托单位必须负担因代理业务所发生的国内外费用和进口商品所发生的各项税金，并承担进口业务的盈亏。
（二）代理进口的会计处理
外商投资企业接受委托代理进口商品，在收到国内委托单位预付的进口商品采购资金时，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户。购汇支付进口商品国外运费、保险费及货款时，借记“预收账款”账户，贷记“银行存款”账户。
按代理进口商品到岸价（CIF）的一定比例计算代理进口手续费时，借记“预收账款”账户，贷恰捌渌滴袷杖搿闭嘶А０创斫谑中咽杖氲?%计算应交营业税时，借记“其他业务成本”账户，贷记“应交税费”账户。
代理进口业务完成时，结清预收账款账户，多退少补，借记或贷记“预收账款”账户，贷记或借记“银行存款”账户。
【例题1】台湾独资QL企业接受国内A公司委托代理进口英国B公司甲商品，进口合同规定以FOB价成交。其代理进口业务会计处理如下：
（1）收到国内A公司预付进口商品采购货款人民币520 000元，作会计分录如下：
借：银行存款 520 000
贷：预收账款——A公司 520 000
（2）购汇支付英国B公司甲商品的国外运费800美元，保险费130美元，当日银行卖出汇率1美元=7.00元人民币，作会计分录如下：
借：预收账款——A公司 6 510
贷：银行存款（US$930×7.00） 6 510
（3）收到银行转来全套结算单据，计货款40 000美元，佣金800美元。审核无误，扣除佣金后支付货款，当日银行卖出汇率1美元=7.05元人民币，作会计分录如下：
借：预收账款——A公司 276 360
贷：银行存款（US$39 200×7.05） 276 360
（4）按代理进口货款CIF价格的2%向A公司收取代理手续费818.6美元，当日即期汇率1美元=7.02元人民币，作会计分录如下：
借：预收账款——A公司（US$818.6×7.02） 5 746.57
贷：其他业务收入 5 746.57
（5）甲商品运达我国口岸，向海关申报应纳进口关税74 340元，增值税98 294元，作会计分录如下：
借：预收账款——A公司 172 634
贷：应交税费——应交进口关税 74 340
应交税费——应交增值税 98 294
（6）按代理进口甲商品手续费收入的5%计算应交营业税，作会计分录如下：
借：营业税金及附加 287.33
贷：应交税费——应交营业税 287.33
（7）支付代理进口甲商品的进口关税和增值税，作会计分录如下：
借：应交税费——应交进口关税 74 340
应交税费——应交增值税 98 294
贷：银行存款 172 634
（8）支付给国内A公司58 880元（520 000-6 510-276 360-5 746.57-172 634），以结清预收账款，作会计分录如下：
借：预收账款——A公司 58 749.43
贷：银行存款 58 749.43