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企业安置残疾人就业可享多项税收优惠
作者：百丞税务秘书　来源：百丞税务秘书　　发布时间：2011-5-25 9:34:50 调整字体大小分享至
残疾人就业政策关系到广大残疾人的切身利益，也关系到整个社会的和谐稳定。为了促进残疾人集中就业，从上世纪八十年代起，国家陆续制定了一系列鼓励安置残疾人集中就业的福利企业发展的税收优惠政策。这些政策的实施对于促进残疾人就业，维护其合法权益和推动地方经济的发展发挥了积极作用。但是，随着经济体制改革的深入和客观形势的变化，福利企业税收优惠政策在执行中暴露出了一些问题。主要包括：安置残疾人的企业之间税收政策不平衡；享受政策的残疾人的范围偏窄；骗取税收优惠的事例时有发生；安置残疾人就业人数与税收优惠成本在量上相差悬殊；不适应国家新出台的《残疾人就业条例》的有关规定等。为了进一步保障残疾人的合法权益，减少了税收流失，解决政策执行中存在的上述问题，国家自2007年起陆续出台了多项新的税收优惠政策，包括：
《关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税[2007]92号）
《关于促进残疾人就业税收优惠政策征管办法的通知》（国税发[2007]67号）
《关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》（财税[2009]70号）
《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税[2010]121号）
目前，安置残疾人就业的单位能够享受哪些税收优惠？新的残疾人范围如何界定？企业要想享受税收优惠，需要具备哪些条件？是否需要进行资格认定？如何申请税收减免？对骗取税收优惠的企业有哪些处罚措施？笔者对上述税收政策进行了细致分析，等大家阅读完此篇文章后，相信会有一个全面、准确的理解。
一、安置残疾人就业的税收优惠政策
目前，国家对于安置残疾人就业的单位给予的税收优惠政策相对比较全面，涉及流转税、企业所得税和城镇土地使用税。
（一）限额即征即退增值税或减征营业税
根据财税[2007]92号文的规定，自2007年1月1日起，对安置残疾人的单位，实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税或减征营业税的办法。实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，由县级以上税务机关根据单位所在区县（含县级市、旗）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市）级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定，但最高不得超过每人每年3.5万元。对于兼营增值税和营业税业务的单位，可自行选择退还增值税或减征营业税，一经选定，一个年度内不得变更。
原来的福利企业税收优惠因为没有和企业安置残疾人人数直接挂钩，导致一些企业受利益驱动，利用政策和征管的漏洞，骗取税收优惠甚至逃避纳税，给国家财政资金造成很大的损失。新政策突出强调了减免税额与残疾人人数之间的正比例关系，企业安置的残疾人员越多，退、减的增值税或营业税也就越多。
财税[2007]92号文未给出退、减增值税或营业税的具体执行办法，因此在实际执行中，应当根据国税发[2007]67号文的规定来执行。安置残疾人的单位，应当在取得主管税务机关审批意见的次月起，随纳税申报一并申请退、减增值税或营业税，申请应当采用书面方式。接下来分别介绍一下即征即退增值税和减征营业税的具体办法。
1.即征即退增值税的办法
根据国税发[2007]67号文的规定，对于符合减免税条件的纳税人，主管税务机关应当按月退还增值税，计算公式为：
本月应退增值税额＝纳税人本月实际安置残疾人员人数×县级以上税务机关确定的每位残疾人员每年可退还增值税的具体限额÷12
这里需要注意以下两个问题：
（1）公式中“年可退还增值税的具体限额”如何来把握？
主要是比较“本年度应纳税额”与“核定的年度退税限额”两者的大小，以较小者为准。
（2）考虑到纳税人经营情况不同，实际执行中会出现本月已交增值税不足以退还的情况，甚至会出现年度应纳税额不足退还的情况，对此应如何操作呢？
如果纳税人本月已交增值税不足以退还，可在本年度内以前月份已交增值税扣除已退增值税的余额中退还；如果仍不足以退还，则可结转本年度内以后月份退还。但是对于纳税人本年度应纳税额不足退还的，则不得结转以后年度退还。也就是说，“以年为限；月度不足，可以前后月份调整；年度不足，不能结转下一年度”。
2.减征营业税的办法
根据国税发[2007]67号文的规定，对于符合减免税条件的纳税人，主管税务机关应当按月减征营业税，计算公式为：
本月应减征营业税额＝纳税人本月实际安置残疾人员人数×县级以上税务机关确定的每位残疾人员每年可减征营业税的具体限额÷12
这里需要注意以下三个问题：
（1）公式中“年可减征营业税的具体限额”如何来把握？
同样是比较“本年度应纳税额”与“核定的年度减税限额”两者的大小，以较小者为准。
（2）考虑到纳税人经营情况不同，实际执行中会出现本月应缴营业税不足减征的情况，甚至会出现年度应纳税额不足减征的情况，对此应如何操作呢？
如果纳税人本月应缴营业税不足减征，则只能结转本年度以后月份减征，而不能从本年度以前月份应缴营业税扣除已减征的营业税余额中减征，这一处理办法与即征即退增值税的处理办法有所不同。对于纳税人本年度应纳税额不足减征的，同样不得结转以后年度减征。
（3）兼营营业税不同税目的劳务时，如何进行减征？
如果纳税人既经营营业税“服务业”税目的劳务，又经营营业税其他税目的劳务，则只能减征“服务业”税目劳务的应纳税额；不足扣减的，不允许用其他税目劳务的应纳税额扣减。
3.“兼营”企业如何抉择
虽然财税[2007]79号文规定，如果企业兼营增值税和营业税业务，在享受优惠时，是可以自行选择退还增值税或减征营业税的；但是这个选择不是随意的，而是讲“原则”的。
（1）增值税优惠政策仅适用于生产销售货物或提供加工、修理修配劳务取得的收入占主营业务收入达到50%的单位，但不适用于上述单位生产销售消费税应税货物和直接销售外购货物（包括商品批发和零售）以及销售委托外单位加工的货物取得的收入。
（2）营业税优惠政策仅适用于提供“服务业”税目（广告业除外）取得的收入占主营业务收入达到50%的单位，但不适用于上述单位提供广告业劳务以及不属于“服务业”税目的营业税应税劳务取得的收入。
4.退、减税收入不征收企业所得税
为确保安置残疾人员就业的单位能实实在在享受到退、减增值税或营业税的优惠，财税[2007]92号文明确规定，对单位因安置残疾人员取得的增值税退税或营业税减税收入，免征企业所得税。
5.收入应当分开核算
符合减免税条件的纳税人，并非其全部增值税收入或营业税收入产生的税额都可以进行退、减税，未准则计算、严格征管，财税[2007]92号文规定，单位应当分别核算享受税收优惠政策和不得享受税收优惠政策业务的销售收入或营业收入；不能分别核算的，不得享受增值税或营业税优惠政策。
（二）工资支出企业所得税加计扣除100%
财税[2007]92号文在出台时就规定了，自2007年1月1日起，单位支付给残疾人员的实际工资可在企业所得税前据实扣除，并可按支付给残疾人员实际工资的100%加计扣除。
为了进一步完善促进残疾人就业的税收政策，新《企业所得税法》及其《实施条例》明确规定：企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。新税法不仅保留了残疾人工资加计扣除100%的优惠政策，而且提升了该项优惠政策的法律级次，从部门规章一跃成为法律规定，确保该项优惠政策的长期性、稳定性、合法性。
新政策下，企业每安置一名残疾人就业，如果为其支付的月工资为 2000元，则企业不仅可税前扣除2000元，还可再多扣除2000元，也就是说，在现行25%的税率下，企业每安置一名残疾人就业，将可享受到500元/月的税收减免优惠。如果企业支付给残疾职工更高的工资，其所获得的税收优惠也就更多。这样的调整，既有利于使所有安置残疾人就业的企业都能享受到税收优惠，也有利于把税收优惠真正落实到需要照顾的人群头上，避免出现作假带来的税收漏洞，
在实际执行中，提请大家注意以下问题：
1.如何进行纳税申报？
根据财税[2009]70号文的规定，在进行企业所得税预缴申报时，企业只能按照实际支付给残疾职工的工资，据实税前扣除，不能加计扣除；在年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，再计算全年可加计扣除的残疾职工工资。简单理解就是“预缴申报，据实扣除；汇算清缴，加计扣除”。
2.亏损企业能否享受？
根据财税[2007]92号文的规定，如果企业亏损，则不能享受工资加计扣除的优惠政策。
（三）减免征收城镇土地使用税
相比之下，有关对安置残疾人就业的企业减免征收城镇土地使用税的政策出台时间较晚。财税[2010]121号文规定：自2010年12月21日起，对在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，可减征或免征该年度城镇土地使用税。具体减免税比例及管理办法由省、自治区、直辖市财税主管部门确定。
根据财税[2010]121号文的规定，少数省份的地税局出台了具体的减免税办法。例如：
各省财税部门
政策文号
具体减免税办法
浙江省
地税局
2010年第4号公告
对安置残疾人就业的单位（包括社会福利企业、盲人按摩机构、工疗机构等），实行由地税机关按单位年平均实际安置残疾人的人数，给予定额减征城镇土地使用税的优惠。减征标准为每安置一名残疾人每年可定额减征1500元，减征的最高限额为本单位当年应缴纳的城镇土地使用税税额。
江苏省财政厅、地税局
苏财税[2011]3号
对我省在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，免征该年度城镇土地使用税。
湖北省
地税局
鄂地税发[2011]3号
在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，暂免征土地使用税。
（四）优惠政策的叠加适用性
如果企业正在享受其他税收优惠，那么是否可以同时享受促进残疾人就业的税收优惠政策呢？
流转税方面，如果企业既适用促进残疾人就业税收优惠政策，又适用下岗再就业、军转干部、随军家属等支持就业的税收优惠政策的，应当根据自身情况选择适用最优惠的政策，但不能累加执行。
企业所得税方面，在企业享受“残疾职工工资支出加计扣除100%”政策的同时，是可以享受其他的企业所得税优惠政策的。
二、残疾人员范围的界定
以前有关残疾人就业的优惠政策中规定，企业只有安置了盲、聋、哑、肢体残疾四类残疾人就业，才能享受税收优惠。但是，随着社会的进步，残疾人认定标准已进一步科学化，残疾人的范围有所扩大。除盲、聋、哑、肢体残疾外，目前在已就业的残疾人中，有相当一部分是具有一定劳动能力的智力残疾和精神残疾人员。为使具有劳动能力的各类残疾人享有同样的就业机会，财税[2007]92号文将原有的“四残”（盲、聋、哑、肢体残疾）人员扩大到“六残”人员，新增加了智力残疾人和精神残疾人两类人员。
由于残疾人的认定程序非常复杂，财税部门无法认定，故在实际执行中采用“以证定性”的方式，对持有《中华人民共和国残疾人证》和《中华人民共和国残疾军人证（1至8级）》的盲、聋、哑、肢体残疾、智力残疾和精神残疾人员，才属于税收政策扶持的“六残”人员。
考虑到持有《中华人民共和国伤残人民警察证》、《中华人民共和国伤残国家机关工作人员证》的残疾人均有体制保障，而劳动保障部门颁发的《工伤证》不是全国统一样式，并且主要用于赔偿认定，因此，对持有上述三证的“六残”人员不在政策扶持范围内；但持有上述三证的“六残”人员将证件转换为《中华人民共和国残疾人证》后，也可按规定享受税收优惠政策。
三、享受税收优惠政策的企业应具备的条件
1.享受税收优惠政策的企业范围
安置残疾人就业有助于国家稳定与社会和谐，为了给各类企业创造公平竞争的税收环境，鼓励更多的企业吸纳残疾人员就业，财税[2007]92号文所界定的企业范围，从原来的民政部门、街道和乡镇政府举办的国有、集体所有制福利企业，扩大到由社会各类投资主体设立的各类所有制企业（包括个人独资企业、合伙企业和个体经营户）以及事业单位、社会团体和民办非企业单位。
因企业所得税“两法合并”是从2008年1月1日开始的，因此，从2008年1月1日起，外资企业也可享受安置残疾人员工资支出企业所得税加计扣除100%的税收优惠。
2.安置残疾人员的“比例”和“人数”必须达到规定的条件
为堵塞税收漏洞，加强征收管理，调整后的政策对享受税收优惠的企业安置残疾人员实行最低比例和绝对人数限制，根据财税[2007]92号文和财税[2010]121号的规定，可以分为以下三档：
（1）比例高于25%且人数多于10人
对于月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%），并且实际安置的残疾人人数多于10人（含10人）的企业，所享受的税收优惠政策是最为全面、充分的：既可以享受限额即征即退增值税或减征营业税的优惠政策，也可以享受工资支出企业所得税加计扣除100%的优惠政策，还可以享受减免当年城镇土地使用税的优惠政策。
（2）比例高于1.5%但低于25%且人数多于5人
对于月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例低于25%（不含25%）但高于1.5%（含1.5%），并且实际安置的残疾人人数多于5人（含5人）的企业，仅能享受工资支出企业所得税加计扣除100%的优惠政策。
（3）比例低于1.5%且人数多于1人
对于月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例低于1.5%的企业，因未尽到应尽的安置义务（所谓安置义务，就是指《残疾人就业条例》规定，各单位必须安置1.5%（含）的残疾人员，否则要缴纳残疾人就业保障金），而无法享受任何税收优惠政策。
在计算“安置比例”时，大家还应特别注意以下几点：
①“安置比例”计算中，有一个重要数据是“单位在职职工”，它是指与单位建立劳动关系并依法应当签订劳动合同或服务协议的雇员。
②如果单位安置的残疾人年龄偏小，不符合《劳动法》及有关规定的劳动年龄，则不能列入“月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例”以及规定的退税、减税限额和加计扣除额的计算。
③对于新安置的残疾人员，从签订劳动合同并缴纳基本社会保险的次月起计算，其他职工从录用的次月起计算；安置的残疾人员和其他职工减少的，从减少当月计算。
④虽然“安置比例”是按月计算的，但是在年度终了，主管税务机关会平均计算纳税人全年实际安置残疾人员占在职职工总数的比例，如果在一个纳税年度内累计3个月平均比例均未达到25%，则该企业从次年1月1日起将被取消享受增值税退税、营业税减税和企业所得税优惠政策的资格。
3.企业应达到保障残疾职工合法权益的条件
为保障残疾职工的合法权益，财税[2007]92号文除了规定安置残疾人的比例、人数必须达到规定的标准外，还规定了其他四项与保障残疾职工的合法权益有着密切关系的条件：
（1）企业必须依法与安置的每位残疾人员签订一年（含一年）以上的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作；
（2）企业必须为安置的每位残疾人员按月足额缴纳所在县级人民政府规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险；
（3）企业必须通过银行等金融机构向安置的每位残疾人员实际支付不低于企业所在县（市）适用的最低工资标准的工资；
（4）企业必须具备安置残疾人员就业的基本设施和规章制度。
四、资格认定
目前，安置残疾人就业的单位即包括福利企业，盲人按摩机构、工疗机构等集中安置残疾人的用人单位，还包括其他单位，不同性质的企业在申请享受税收优惠政策之前，应取得不同部门给予的资格认定。
根据国税发[2007]67号文的规定，福利企业在向税务机关申请减免税前，应先向当地县级以上地方人民政府民政部门提出福利企业的认定申请。盲人按摩机构、工疗机构等集中安置残疾人的用人单位，在向税务机关申请享受优惠政策前，应先向当地县级残疾人联合会提出认定申请。其他单位，则可直接向税务机关提出认定申请。
民政部门、残疾人联合会将按照财税[2007]92号文规定的条件，对福利企业，盲人按摩机构、工疗机构等集中安置残疾人的用人单位，安置残疾人的比例和是否具备安置残疾人的条件进行审核认定，并向申请人出具书面审核认定意见；另外，还负责对《中华人民共和国残疾人证》和《中华人民共和国残疾军人证》的真伪进行审核。
资格认定应是免费提供的，但如果各地民政部门、残疾人联合会在认定工作中向申请认定的单位收取了费用，根据国税发[2007]67号文的规定，福利企业和盲人按摩机构、工疗机构等集中安置残疾人的用人单位，可以不经认定，直接向主管税务机关提出减免税申请。
五、减免税申请及审批
1.应提供的申请资料
根据国税发[2007]67号文的规定，符合享受税收优惠条件的企业，在向主管税务机关提出减免税申请时，应提交以下材料：
（1）纳税人与残疾人签订的劳动合同或服务协议（副本）；
（2）纳税人为残疾人缴纳社会保险费缴费记录；
（3）纳税人向残疾人通过银行等金融机构实际支付工资凭证；
（4）对须经民政部门或残疾人联合会认定的福利企业，盲人按摩机构、工疗机构等集中安置残疾人的用人单位，还应出具上述部门的书面审核认定意见；
（5）主管税务机关要求提供的其他材料。
2.税务机关的审批
减免税申请由税务机关的办税服务厅统一受理，内部传递到有权审批部门审批。审批部门将按照财税[2007] 92号文规定的条件以及民政部门、残疾人联合会出具的书面审核认定意见，出具减免税审批意见。
主管税务机关在受理未经民政部门或残疾人联合会认定的单位的减免税申请时，可以就残疾人证件的真实性等问题，请求当地民政部门或残疾人联合会予以审核认定。
六、日常监督管理
为促进企业安置残疾人就业常态化，确保安置残疾人就业人数与税收优惠成本在量上相对等，财税[2007]92号文要求经认定的符合税收优惠政策条件的单位，按月计算实际安置残疾人占单位在职职工总数的平均比例，如果本月平均比例未达到要求的，应暂停其本月相应的税收优惠；对于在一个年度内累计三个月平均比例未达到要求的，则取消其次年度享受相应税收优惠政策的资格。
另外，国税发[2007]67号文也规定，主管税务机关应当加强日常监督管理，并会同民政部门、残疾人联合会建立年审制度，对不符合退、减税条件的纳税人，取消其退、减税资格，追缴其不符合退、减税条件期间已退或减征的税款，并依照税收征管法的有关规定予以处罚。
七、对骗取税收优惠政策的企业的处罚措施
为了避免单位和个人采用签订虚假劳动合同或服务协议、伪造或重复使用残疾人证或残疾军人证、残疾人挂名而不实际上岗工作、虚报残疾人安置比例、为残疾人不缴或少缴规定的社会保险、变相向残疾人收回支付的工资等方法骗取税收优惠政策，财税[2007]92号文专门明确了相关处罚措施，规定对上述行为除依照法律、法规和其他有关规定追究有关单位和人员的责任外，其实际发生上述违法违规行为年度内实际享受到的减（退）税款应全额追缴入库，并自其发生上述违法违规行为年度起3年内取消其享受安置残疾人就业的各项税收优惠政策的资格。政府鼓励知情者向财政、税务、审计、纪检监察、检察等机关检举揭发骗取税收优惠补贴的行为。
目前在我国，安置1.5%的残疾人就业是每个单位的责任和义务，为了鼓励单位安置1.5%甚至更高比例的残疾人就业，为社会提供更多的就业机会，更好地保障弱势群体的利益，国家给予多方面的税收优惠，通过建立残疾人就业的各项权益与安置单位的实际利益直接挂钩的机制，来促使安置残疾人的单位更加关心残疾人的基本权益。现阶段，国家给予安置残疾人就业的单位的税收优惠，已远远高于其因安置残疾人而发生的工资、费用等各项支出，在残疾人员为单位创造价值的同时，大多数单位相当于不必支付任何费用，还能够得到额外的财政补贴。笔者衷心希望有能力、有条件的企业，在不影响生产经营的情况下，多安置残疾人就业，使残疾人更多地融入社会，充分发挥他们的聪明才智和创造潜能。