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2011年 17:33
编辑：田志明　部门：扬州市国税局

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“服务型税收”的伦理学思考

田志明[1]

（扬州市国家税务局，江苏  扬州 225000）

摘要：“服务型税收”的提出源起于“服务行政”理念，并已作为一种与“服务型政府”相呼应的税收执法实践在全国渐次铺开，强调的是一种良好的治税方略，以期达到“和谐税收”的社会状态。在极度追求“享受”与“幸福”的当下，对“服务型税收”进行伦理学思考，便于走出“服务型税收”实践中的“服务”误区。“秩序”、“正义”及“自由”是“服务型税收”的伦理基础，“诚信”、“宽容”及“责任”是实践“服务型税收”的伦理路径。

关键词：服务型税收  伦理  路径

2004年，国务院发布的《全面推进依法行政实施纲要》提出了转变政府职能、建设服务型政府的任务。国家税务总局随后提出了将“服务”理念融进税收管理中的“服务型税收”执法模式，由于学界对“服务型政府”的界定众说纷纭，因而“服务型税收”在实践中亦呈现出“百花齐放”之象，但整体上看，“服务”理念尚处于初创阶段，仅局限于税务机关内部管理方式的创新，未能厘清征纳双方平等的关系、管理与服务的关系及服务与纳税人权益维护之间的关系。一些“服务”偏离了“以维护纳税人基本权益为中心”的方向，走进了“歧视性服务”、“强制性服务”、“盲目性服务”的误区。那么，究竟何为“服务型税收”的本性？如何实践“服务型税收”？本文仅从伦理学的角度作粗浅思考。

一、“服务型税收”的源起

服务行政理论首先出现在德国，最初提出“服务行政”概念的是德国的行政法学家厄斯特·福斯多夫，1938年，福氏发表了《当成是服务主体的行政》一文，认为人类生存需要相应的“生活之资”，例如房屋、土地等等。在原来的生活方式下，人们可以凭藉自己所拥有的个人自由，自主掌握这些“生活之资”。但19世纪以来社会经济的发展，使人们的生活方式发生了急剧的变化，仅凭自己所能有效掌控的资源，已经不足以维持自己的生活，这样就产生了人们的“社会依赖性”。为解释这一现象，福斯多夫提出了“生存照顾”概念：个人生存所必需而须取用己身之外的东西，任何提供这些取用物者即为生存照顾。福氏认为，生存照顾经历了从个人自求生存发展到团体负责，又进而发展到政府负责的历程，为了使现代的国民拥有确实的生活条件，国家的任务已经扩张许多，而延伸到经济生活之内，服务行政由此兴起。[1]伴随着垄断资本主义时期市场的失灵、社会矛盾的激化，资本主义国家开始推行“国家干预”和“福利国家”的政策，政府开始介入社会生活，为公民提供更多的服务措施，以缓和社会矛盾，服务行政的概念也逐渐被认可。

我国行政法学的研究起步于上世纪的改革开放年代，1983年应松年依据“人民服务论”的观点提出我国行政法学的理论基础是为人民服务，1990年代中期，在行政法领域使用“服务行政”概念的人逐渐增多，如崔卓兰教授提出，为了适应市场经济的建立和发展，政府应从“管理”为目的到以“服务”为宗旨，从注重“权力”行使到注重“权利”保障，从依靠“命令”到依靠“协商”，树立“管理即是服务”的思维模式。“服务行政”的内涵随着研讨的深入不断丰富，“服务行政”成了行政学上一种与行政改革相适应的行政模式。而今，“服务行政”又被“服务型政府”所代替，并在行政学范围内赋予相同的内涵。“服务行政”从单纯的探讨服务理论转入紧紧结合公共领域的变革以指导行政管理和行政法治的实践。

何谓服务型政府？学界众说纷纭，可谓见仁见智。本文采纳国家行政学院刘熙瑞教授对服务型政府下的定义：“它是在公民本位、社会本位理念指导下，在整个社会民主秩序的框架下，通过法定程序，按照公民意志组建起来的以为公民服务为宗旨并承担着服务责任的政府。[2]党的十六大把发展社会主义民主政治，建设社会主义政治文明，作为全面建设小康社会的重要目标之一，并明确提出“加强对执法活动的监督，推进依法行政”。2004年，国务院发布的《全面推进依法行政实施纲要》提出了转变政府职能、建设服务型政府的任务。在2008年的政府工作报告中，温家宝总理强调：要加快转变政府职能，健全政府职责体系，全面正确履行政府职能，努力建设服务型政府。紧随其后，国家税务总局亦提出了与服务型政府相呼应的“服务型税收”执法理念，并围绕着“服务”内涵制定了一系列制度，如：《纳税服务工作规范（试行）》、《纳税服务投诉管理办法（试行）》、《国家税务总局依申请公开政府信息工作规程》、《纳税人权利与义务公告》等，此外，还通过修订程序将“服务”理念融进制度之中，如：在《税务行政复议规则》中增加了“和解与调解”制度等，税务管理逐渐从“监督打击型”让位于“管理服务型”。

二、“服务型税收”的内涵

从“服务行政”、“服务型政府”引申出的“服务型税收”是指税务机关根据税收法律、行政法规的规定，在纳税人依法履行纳税义务和行使权利的过程中，为纳税人提供的规范、全面、便捷、经济的各项服务措施的总称。“服务型税收”的内涵是与税收的本质属性及税务机关的职责相一致的，质言之，“服务型税收”就是税收的本质属性及税务机关的职责的具体体现：

1．“服务型税收”是税收本质属性的体现

税收是国家凭借其政治权力取得财政收入、进行国民收入分配和再分配的一种主要形式。税收的产生来自于满足社会公共需求的需要，即为社会提供公共物品和公共服务。税收来自于纳税人的收入和所得，并用于国家为纳税人提供公共产品。从某种意义上来说，国家成为公共产品的供应商，而纳税人成为国家的顾客。因此，为纳税人提供优良的纳税环境也就成了国家的法定职责和应尽义务。

2．“服务型税收”是税务机关职责的体现

税务机关是代表国家执行税收法律法规、组织税收收入的职能部门，税务机关要履行上述职责，就必须开展一系列税收征管活动。税收征管活动主体的一方始终是各类纳税人，直接体现为从纳税人处取得税收收入。组织税收收入的理想境界是实现“应收尽收”，也就是税法所确立的应征税款与实征税款没有丝毫差额。然而受人类认知能力的限制，税务机关对征税行为的判断总是有限的，即不可能达到“应收尽收”的完美状态。因此，税务机关只能在尽量减少应收与尽收的差距上做出次优选择。

三、“服务型税收”的伦理基础

英国《韦氏大辞典》对于伦理的定义是：一门探讨什么是好什么是坏，以及讨论道德责任与义务的学科。由此可见，伦理就是指在处理人与人，人与社会相互关系时应遵循的道理、准则及行为规范。“服务型税收”是实现国家“税收”职能的一种行政执法实践，因而，“服务型税收”的伦理应从属于“税收”伦理、“行政”伦理及“社会一般”伦理。

1．“秩序”是“服务型税收”内在的伦理价值

社会秩序是指社会中存在的某种程度的一致性、连续性和确定性，是人与人之间较为稳定的、模式化的联系。从古希腊开始，人们就发现人是社会的动物，不可能单独存在，在由人所组成的社会里，秩序是必不可少的。[3]在人类社会运动受到人的主观能动性的介入以后，为了保持人类历史的连续性和进步性，秩序的存在就更显重要。试想：在一个个体意志可以恣意决定一切的无序社会里，人类的生存将何以为堪？既然社会离不开秩序，而现代文明又视法律为防止无序的主要手段，那么，秩序就理所当然地成为法律的基本价值。“服务型税收”作为一种“善治”行为模式，追求和谐的征纳秩序也就成了其内在价值之选择。维护这种和谐的征纳秩序不仅能满足纳税人生存与发展的需要，同时也为纳税人的理性选择提供便利基础，更是对纳税人人格的尊重。正如马克思所说，“保卫自由和秩序----这两个社会福祉的基本条件，将永远是我关注的对象。”[4]

在“服务型税收”实践中，维护和谐征纳秩序应从立法和执法两个层面分别把握，在立法层面要注重三个方面：一是将重要的征管、服务秩序内化到法律中去，使之成为法律秩序。例如，把自由裁量权行使、发票管理中的关系内化到法律中使之成为征管法秩序。二是立法创设某种重要秩序，以使征纳秩序更有序。例如，立法可以考虑设立税务法庭专司涉税案件处理，形成一种新的高效、便捷的秩序关系，以防止当前涉税案件审理因专业难题而导致的无序。三是建立确保上述征纳秩序得以维系的物质强制力及其运行秩序。因为“在历史上出现的一切社会关系和国家关系，一切宗教制度和法律制度，一切理论观点，只有理解了每一个与之相应的时代的物质生活条件，并且从这些物质生活条件中被引申出来的时候，才能理解。”[5]可见，和谐征纳秩序得以维系的程度也是与一定时代的物质条件相对应的。在执法层面要把握两个方面：一是注重保护纳税人的财产和人身安全的秩序。这类秩序是人类社会最基本的秩序，旨在否定任意暴力和扰乱秩序，为人类生存与合理交往提供最低的便利与保障。二是税务机关要有“自制”秩序。人的自私性易使公权力拥有者背离社会目的而追逐私利，当公权力失序即追求自己的独特利益时，必然引起整个社会的秩序紊乱。“人民主权论”揭示了政府的权力来源于人民，没有人民的授权，就没有政府的权力。政府接受了授权，就意味着同意在所授权范围行使权力，对人民负责，忠诚于民，并接受人民主权的制约。[6]作为政府部门的税务机关及其公务人员应严格遵守“自制”秩序，正确履行法定职责。正如弗里德里希·威廉四世答复柏林市民代表团指挥官林普勒尔时说，“我知道英勇的人民也就是忠实的人民。但是，不要忘记你们是从我们这里得到武器的，我责成你们维护秩序、法律和自由。”[7]

2．“正义”是“服务型税收”衡量的伦理标准

“服务型税收”作为一种公共行政，而公共行政的正义伦理要求对作为公共行政主体的税务机关在税收制度设计与安排、执行与操作、决策与实施等方面必须达到普遍公正。何为正义？正义的标准或原则应当是什么样子？以及正义与其他社会价值的矛盾等问题，随着时代的变迁和社会矛盾的复杂化而不断改变其形式，一个答案刚刚提出，一种解决问题的方案刚刚实施，它们又以新的形式出现。[8]恩格斯在《论住宅问题》一文中说，“法权的发展只在于力求使获得法律表现的人类生活条件愈益接近于公平理想，即接近于永恒公平。而这个公平始终只是现存经济关系在其保守方面或在其革命方面的观念化、神圣化的表现。……所以，关于永恒公平的观念不仅是因时因地而变，甚至也因人而异，它是如米尔柏格正确说过的那样‘一个人有一个理解’。” [9]为了正义的问题，不知有多少思想家，从柏拉图到康德，绞尽了脑汁，问题依然未获解决。之所以未获解决，原因在于正义本是主观的、相对的、有条件的，可是人们的良知却不以此为满足，仍然渴望有绝对的正义。 [10]

在“服务型税收” 实践的过程中，正义恒量标准也是相对的、历史的，其标准应从三个方面把握：一是税务机关的权力行使必须以公民权利让渡“契约”为限，公民权利是源，政府权力是流，所有的权力都是由公民权利派生出来的，所有的权力都源于人民的授予，税务机关应遵守“税收法定主义”原则；二是税务机关的权力行使必须以维护纳税人合法权利作为其存在的目的，即权力存在的唯一正当性就是全力保障公民的权利，所以税务机关的行政权力必须用来为纳税人服务；三是税务机关的权力行使必须以“契约”中让渡的“权利”为边界，即权力的运用以不侵犯纳税人的合法权利为最低限度，所以，“服务型税收”必须严格依法行使，一旦逾越既定边界侵犯纳税人合法权利就必须承担责任。

正义伦理在“服务型税收”实践中具体体现为税收制度的实质正义和税务执行的程序正义两个方面。在实质正义方面，要求我们在制定任何税收政策时必须充分体现社会公平，符合社会大多数人的利益，避免因政策的不合理而形成税收歧视。在程序正义方面，要求在执行各项税收政策时要一视同仁，同时各项征收管理的程序设计必须以不造成纳税人的过分负担为原则。[11]

3．“自由”是“服务型税收”追求的伦理目标

人类的社会理想，即追求自由。马克思主义将自由概括为三个方面的解放：一是在自然界中获得解放，解决人与自然界之间的矛盾；二是在社会中获得解放，解决人与人之间的矛盾；三是在自身中获得解放，解决人与自我的矛盾。[12]马克思主义创始人将自由视为人的无需论证的“本质”，并选择将“为人的自由与解放而奋斗”作为终生目标且为之毫不妥协地奋斗了一生，“没有一个人反对自由，如果有的话，最多也只是反对别人的自由。可见，各种自由向来是存在的，不过有时表现为特权，有时表现为普遍的权利。”[13]可见，“人的自由与解放”在马克思恩格斯心目中的崇高地位。

在“服务型税收”实践中应把纳税人的“自由”作为终极伦理价值追求，可从五个方面加以考量：一是确认纳税人的主体性，为纳税人的自由提供前提。法律对自由的推动最重要的表现就是法律对人主体资格的确认。[14]征纳双方主体法律地位平等是纳税人自由的前提；二是将纳税人自由权利化。霍布斯认为，“一个人运用一切手段和采取任何必要的措施，以保护他的身体，这是正当和合理的。”这是人与身俱来的“自我保全”的自然规律，同时“这种自然规律，只有通过执行所缔结的契约，才是正义的源泉和开端。”因为，“如果为了和平和自卫他认为有必要时，他可以抵制别人，这相等于他容许别人抵制他自己的自由。”因此，将“自由权利化”并“通过强制力量，靠惩罚的恐惧迫使他们执行，正义才有意义。”[15]同样，纳税人任何偷、逃、骗、抗税的自由及其他享有“特权”的自由均是致其他守法纳税人伤害的不正义行为，将纳税人的自由权利化并一视同仁地执行永远是维护良好税收秩序的价值追求。三是法律规定权力牵制权力体系，制止公权力侵犯纳税人自由。洛克说：“最高的权力不经过一个臣民的同意也不能攫取他人的财产；只有经过大多数的同意才能抽税。”[16]密尔在《论自由》一书的引论中有一个生动的比方，“在一个群体当中，为了保障较弱成员免遭无数鸷鹰的戕贼，就需要一个比余员都强的贼禽受任去压服它们。但这个鹰王之喜戕其群并不亚于那些较次的贪物，于是这个群体又不免经常处于须要防御鹰王爪牙的状态。因此，爱国者的目标就在于，对于统治者所施用于群体的权力要划定一些他所应当受到的限制；而这个限制就是他们所谓自由。”[17]在现代社会中纳税人自由的最大伤害莫过于税务机关自由裁量权的滥用，为防止公权力侵犯纳税人自由，解决的关健在于建立相互牵制的权力体系，不允许绝对的权力存在，这一点需要尽快制定具有宪法性质的《税收基本法》。四是法律确定纳税人面对公权力时的程序保障。自由离不开法律的保障，这同时也意味着需要赋予公权力对侵犯自由的人行使惩罚性权力，这就提出了一个问题：自由的限制与剥夺要经过正当程序。如果没有正当程序，这个惩罚性权力可能成为公民自由的大害。[18]因此，法律确定纳税人面对公权力“合法侵害”时的程序保障就犹显重要，这种程序性保障权利主要有：告知、陈述与申辩、免受非法侵害、个人尊严等。五是促进纳税人的自由全面发展。纳税人的自由全面发展是纳税人的尊严的最高表现，这只有在法治税收中才有可能，因为，法律在总体上为纳税人的自由全面发展提供了规范依据。诸如，纳税人的知情权、参与权、表达权、监督权、救济权等均需要通过法律加以确定，正如洛克所说，“哪里没有法律，哪里就没有自由。”

四、实践“服务型税收”的伦理路径

如何从伦理的角度设计实践“服务型税收”的路径？笔者认为，在极度追求“享受”与“幸福”的当下，要处理好因诚信缺失而引起的道德危机、因宽容缺失所引起的社会紧张及因责任缺失所引起的权力张扬，理应将“诚信”、“宽容”及“责任”作为实践“服务型税收”的伦理选择。

1．诚信是税务机关实践“服务型税收”的基石

我国素有“礼仪之邦”之称，诚信乃中华民族传统之美德，在以儒家文化为主流的传统伦理中占据重要地位。孔子云：“人而不信，不知其可也。”诚信不仅是一个人安身立命之根本，而且是领导者成功治理国家的关键。[19]然而，一段时期以来种种原因致社会信用危机突显，影响了社会主义市场经济的健康运行。在税务部门，一些税务人员利用税权寻租，搞“权钱交易”，收“关系税”、“人情税”，损害了税法的严肃性，败坏了税务行风，影响了税务机关的形象，也与诚信伦理相悖。诚信伦理要求税务机关在“服务型税收”中“诚实”、“守信”，“诚实”要求税务机关严格依据税法的“精神”治理税收，“守信”要求税务机关对待任何纳税人要“童叟无欺”，以达到“同样事件，同等对待”。“诚实”与“守信”还意味着税务机关与纳税人的关系由紧张对峙走向良性互动，由猜疑对抗走向信任合作。“服务型税收”除了运用法律所赋予的带有强制性管理权力和手段外，更注意运用富有弹性的管理手段和方式，通过吸收纳税人参与管理方式来达到行政目的，并赢得纳税人更多的尊重与信赖。因此，以诚信伦理为基石的“服务型税收”将是一个得到纳税人拥护和合作的执法实践。

诚信伦理具有两个鲜明的特征，一是内发性，即将诚信伦理“存之于内心”，具有坚定的意识和信念；二是外展性，即将诚信伦理“显之于外形”，付诸于实践。因此，税务机关坚持诚信伦理实践“服务型税收”，可从学习教育、制度建设两个方面着手。一方面通过伦理道德的学习、教育，可使“清晰的思维足以导致正确的行动，而且有可能发现为一切讲道理的人所能接受的实践的原则。”[20]进而使税务人员树立正确的人生观、世界观和价值观，强化全心全意为人民服务的“公仆”意识，坚定诚信伦理实践“服务型税收”的信念；另一方面积极构建诚信伦理实践“服务型税收”的机制并形成制度。邓小平同志曾经说过：“制度好可以使坏人无法任意横行，制度不好可以使好人无法充分做好事，甚至会走向反面。”[21]通过“诚信伦理”制度建设逐步将诚信伦理内化为税务行政执法人员的内律，以进一步满足纳税人的服务需求（欲望），如果纳税人的需求得到了满足或没有了这种需求（欲望），纳税人才是真正快乐、幸福的，而在“人治”的情形下，某次偶然的一个心血来潮的纳税服务虽然满足了纳税人暂时的欲望，但因其旋即的消失，纳税人也旋即的进入到了痛苦的状态，只有形成一种能满足纳税人欲望的制度，才能使纳税人不再有那种满足欲望的盼望，那才是纳税人纯粹的快乐与幸福。

2．宽容是税务机关实践“服务型税收”的媒介

何为宽容？《大英百科全书》在第26卷1052页这样写道，“宽容：容许别人有行动和判断的自由，对不同于自己或传统观点的见解的耐心公正的容忍。”马克思恩格斯把宽容看成是自由人联合体的条件，他们在《共产党宣言》中指出，“代替那存在着阶级和阶级对立的资产阶级旧社会的，将是这样一个联合体，在那里，每个人的自由发展是一切人的自由发展的条件。”[22]我国学者胡适认为，“容忍是自由的根源，同时也是民主政治的精神。”他在《自由主义》一文中指出，“无论是东风压了西风，还是西风压了东风，都是不容忍，都是摧残自由。”[23]可见，宽容是人性“善”的结果，是一部分人对另一部分人和不同事物的包容“态度”，是“人的自由与解放”的条件。

人的自然本性总是趋利避苦，因而税务机关需要培育宽容的伦理品格，用宽容的眼光看待纳税人的“利益最大化”诉求。在“服务型税收”实践中可从三个方面入手：一是对纳税人某些非法行为和对某种涉税犯罪以从轻、减轻或免予处罚的容忍精神。新中国成立以后，由于照搬苏联的维辛斯基“统治法学”，这是一个反法治的、张扬暴力的、极端工具主义的法学，导致50年代以后的阶级斗争思想泛滥，运动治国，领袖治国，法律被抛弃，真正意义的法律思想已经不存在。十一届三中全会以后，中国法学思想呈现出不断进取的时代特色，“人的法学”渐渐壮大。但以阶级斗争为纲的思维定式及利益导向仍不容小视。[24]人性宽容精神的缺位，引发了法律的道德化危机，并导致了法律在立法制度安排、司法实务适用中的一系列误区，如：在税收立法中，充斥着“摒弃自私，抑制个人欲望，以利于满足他人欲望”的违背基本人性的也许是高洁道德的思想；在税收管理中，片面强调税收收入而忽视对纳税人合法权益尊重的“国库主义为中心”的治税思想、“以票控税”的“一刀切”做法、税务行政处罚中自由裁量权的滥用、纳税评估中的“泛税负”工具主义；在税收司法中，对虚开增值税专用发票罪的最高刑确定为死刑等。这些缺乏道德认可和伦理支撑的做法，近来在一些地区已受到理所当然的挑战。因此，“服务型税收”实践应融进宽容理性，培育“容忍”精神以修复征纳关系中的道德危机。二是形成有关减轻责任、免除责任，对某种涉税犯罪予以从轻、减轻或免予处罚的原则和精神。在征税制度的设计上要体现“税收法定”、“量能课税”原则，尊重纳税人财产权能，考虑纳税人的实际负担能力，不能竭泽而渔；在处罚制度的设计要确立“过错责任”原则，将无过错行为排除于处罚之外，对纳税人的违法行为还要考虑其在情境中的“期待可能性”，对因现行政策困境、体现内因等产生的“迫不得已”的违法行为，应不予处罚。因为，迫不得已的违法行为之所以发生，并不是由于行为人具有反社会的性格，并不表明行为人有任何主观恶性，因此，对行为人施以处罚并无任何“改正”与“威慑”价值。三是执法方式上强化用“合作协商”、“说理对话”解决争端。推行全程说理式执法，通过行政相对人参与，以营造行政主体与行政相对人平等对话的良好氛围，以“理”服人。哈贝马斯以建立和睦人际关系为核心的理论——“交往行为理论”主张，“人们以真诚的‘对话’来解决社会矛盾、社会争端和冲突，以‘对话’的方式来加强人与人之间的‘沟通’，让人们在‘相互理解’基础上，‘取得一致’，构建社会的和谐。”[25]可以说，“作为宽容最高境界的‘永远的对话’将成为未来社会解决争端的惟一的方法和原则。”[26]

当然，真正的宽容并不意味着容忍一切，而是意味着容忍那些应该容忍的事物。因为，每个人在寻求使自己幸福的同时也使别人幸福，至少不能妨害别人幸福。马克思在《关于费尔巴哈的提纲》中说，“人的本质不是单个人固有的抽象物，实际上，它是一切社会关系的总和。”[27]因此，宽容应在人的自然本性与社会属性间寻求平衡，设置一个“度”，如果超出了“度”，就可能对社会公共利益造成一定的伤害。现代法学认为这个“度”的设置应从维护公共秩序的角度制定有关的公共秩序法。正如孟德斯鸠所言，“自由是做法律许可的一切事情的权利，如果一个公民能够做法律所禁止的事情，他就不再有自由了，因为其他的人同样会有这个权利。”[28]英国伯明翰大学的费尔德曼教授认为，公共秩序比公共表达更为重要，因此当争论或争论的方式可能导致暴力行为或骚乱时，英国法律保护的是公共秩序，而不是自由。[29]

3．责任是税务机关实践“服务型税收”的保证

近代法律将宣告、确认和保护权利作为立法的价值取向，责任的价值也随之由“制裁违法”的机制转化为“保障权利”的机制。法律责任的实质是国家对违反法定义务、超越法定权限或滥用权利的违法行为所作的法律上的否定性评价和谴责，是国家强制违法者作出一定行为或禁止其作出一定行为，从而补救受到侵害的合法权益，恢复被破坏的法律关系（社会关系）和法律秩序（社会秩序）的手段。[30]如果没有这种“保障权利”的责任机制，法律将成为一纸空文。所以，马克思在《英国士兵的誓言》中说，“每一个公民，不管他是官员、士兵或者是其他什么人，都要对自己的一举一动负法律责任。”[31]

责任伦理是特别针对社会公共领域里公共事务和公共行为的基本伦理要求：一方面，它要求所有公共管理者严格地履行各自的职能，担负起与他们各自所承担的公共职责相应的管理职责；另一方面，它还要求包括公共管理者和全体社会公民在内的所有社会成员共同承诺维护和发展国家或公共社会之基本价值目标的社会伦理责任。作为保证“服务型税收”实践的责任伦理体现在三个方面：一是税收立法机关、各级政府和广大税务人员要严格履行自己的职责，合理制定、及时调整、严格执行各项税收政策，最大限度地发挥税收的职能作用；二是广大纳税人自觉遵守各项税收法律法规，自觉依法诚信纳税，履行好纳税义务；三是相关社会组织和社会全体公民自觉维护税法的尊严，公同维护好税收执法环境，共同保障税收职能作用的充分发挥。[32]

综上所述，好的理念及制度是让纳税人达到快乐或精神宁静的一种手段。“服务型税收”要给纳税人一个满意的答案，尚需要税务立法、执法、司法人员从头脑中进一步摆脱那种流传下来、因袭的偏见和意见，培育现代税务伦理品格。本文仅从伦理学角度对“服务型税收”作粗略思考，以期对现代税务伦理文化建设提供借鉴。不当之处，以期方家指正。

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[27] 马克思，恩格斯．马克思恩格斯全集第3卷[M]．北京：人民出版社，1974：7．

[28] 孟德斯鸠．论法的精神（中译本，上册）[M]．北京：商务印书馆，1978：154.

[29] 陈根发．宽容的法理[M]．北京：知识产权出版社，2008：20.

[30] 张文显．二十世纪西方法哲学思潮研究[M]．北京：法律出版社，2006：396.

[31] 马克思，恩格斯．马克思恩格斯全集第6卷[M]．北京：人民出版社，1974：391.

[32] 李建伟．税务伦理初探[J]．湖南税务高等专科学校学报．2007（1）．

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[1]作者简介：田志明（1967-），男，江苏泰兴人，扬州市国家税务局政策法规处副处长，博士研究生，研究方向：马克思主义中国化、法理学。

 
[责任编辑：田志明]

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