那英默现场视频:新营业税暂行条例及其实施细则解析＿潜江市地方税务局

新的营业税暂行条例及其实施细则已于今年1月1日开始实施。为准确理解和把握新条例及其实施细则的精神实质，正确落实营业税政策，下面从新条例及其实施细则出台的背景、营业税政策变化等方面作一介绍。

一、新条例及其实施细则出台的背景

（一）修订《营业税暂行条例》及其实施细则是落实科学发展观的需要。旧条例及实施细则中的部分条款已不能适应经济社会发展的形势，无法更好体现依法执政、服务发展、以人为本等理念，应当做适当修改。

（二）修订《营业税暂行条例》及其实施细则是提升规范性文件法律级次的需要。作为对旧条例及细则的完善和补充，15年来国家财政部和国家税务总局针对营业税征管中出现的新情况、新问题出台了大量规范性文件，部分规范性文件有必要写进条例和细则中，上升到法规的高度，以提高执行效力和政策指导性。

（三）修订《营业税暂行条例》及其实施细则是配合增值税转型改革的需要。新修订的《中华人民共和国增值税暂行条例》已于今年1月1日起施行，其核心变化是由生产型增值税向消费型增值税转型，其目的是减轻国际金融危机对我国经济发展带来不利影响的程度，鼓励企业技术改造，减轻企业负担，推动我国经济保持平稳较快增长。而营业税与增值税有较强的关联性，有必要保持两项税制之间的有效衔接。

二、新营业税的主要变化及影响

新条例与旧条例相比，均是17条，新细则共28条，较旧细则减少8条，从结构和内容上看，进一步简化了税制，规范了表述，明晰了概念，主要有以下变化：

（一）加强了营业税纳税人的认定管理

一是修正了纳税人的认定标准。新修订的营业税实施细则第十条规定，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益的单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构。新细则对“单位”的界定，不再强调是否独立核算，而是将“依法不需要办理税务登记的内设机构”排除在纳税人之外。

二是完善了纳税人的认定标准。新修订的营业税实施细则第十一条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。

（二）改变了营业税扣缴义务人的规定

新条例关于营业税扣缴义务人的规定，改变了旧条例的列举式的作法，使其表述更加严谨、规范。新条例第十一条关于营业税扣缴义务人的规定，虽然只有两款（旧条例是三款），但是其内涵更加丰富。不仅增加了“境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人”及 “国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人”的规定，而且删除了旧条列第十一条第一项“委托金融机构发放贷款,以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人”和第二项“建筑安装业务实行分包或者转包的,以总承包人为扣缴义务人”的规定。意味着从今年1月1日起，受托发放贷款的金融机构和建筑安装业的总承包人不再具有法定扣缴义务。

（三）调整了营业税的征收范围

1.征收范围的变化

（1）删除了旧条例所附的税目税率表中“征收范围”。

新条例删除了旧条例所附的《税目税率表》中“征收范围”一栏。主要考虑到营业税各税目的具体征收范围难以列举全面，具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。

（2）调增了免征营业税的项目。

新条例第八条中关于免征营业税的项目，由原来的六项调增至现行的七项，增加了“（七）境内保险机构为出口货物提供的保险产品”项目。

该规定已在《关于对中国出口信用保险公司办理的出口信用保险业务不征收营业税的通知》（财税〔2002〕157号）中明确，此次上升为条例。

这一规定，明确了境内保险机构（企业）为出口货物提供的保险产品，不需要缴纳营业税。对境内保险机构的发展以及促进对外贸易具有积极意义。

（3）明确了将外商投资企业和外国企业纳入征管范畴。

新条例删除了旧条例的第十五条“对外商投资企业和外国企业征收营业税,按照全国人民代表大会常务委员会的有关决定执行”的规定，意味着新条例同样适用于外商投资企业和外国企业，为内、外资企业营造了公平的税收环境。

（4）扩大了金融商品转让的征税范围。

新修订的营业税实施细则第十八条规定外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，是指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。货物期货不缴纳营业税。原细则明确金融商品转让的种类仅罗列了外汇、有价证券、期货三样，随着新的金融衍生产品层出不穷，新细则在条款中增加了“等金融商品”的表述，扩大了应税金融商品的范围。

2.“境内”应税劳务内涵的变化

新修订的营业税实施细则第四条规定在中华人民共和国境内提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（1）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；（2）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；（3）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（4）所销售或者出租的不动产在境内。

原细则关于境内应税劳务的认定主要以所提供的劳务发生在境内为准，即以劳务发生地为原则划分境内劳务和境外劳务。而新细则将其修订为提供或者接受劳务的单位或者个人在境内的表述，即以纳税人机构所在地或者居住地为主要判断原则。此外针对无形资产转让的特点，将原细则条款“所转让的无形资产在境内使用”修订为“所转让的无形资产的接受单位或者个人在境内”，即不再强调所转让的无形资产是否在境内使用，只要受让方是我国居民纳税人即属于征税范围。

3.混合销售行为、兼营行为划分的变化

（1）规定了混合销售行为特例处理的方式

旧细则第五条规定对混合销售行为的规定是要么征营业税，要么不征营业税，只能取其一。新细则第六条沿袭了这一规定，但第七条又补充了对混合销售行为的特例规定，即对纳税人“提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为”，做出“应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额”的规定。该条规定与新增值税暂行条例实施细则第六条相对应。意味着与建筑业劳务相关的混合销售行为，营业税是必征税种之一。

（2）明确了对兼营行为实行分别征管的规定

新细则第八条对兼营行为未分别核算的，不再“一并征收增值税”，改为由“主管税务机关核定其应税行为营业额”。意味着对兼营行为，无论其是否分别核算，都要分别征收增值税和营业税，进一步体现税收征管的严肃性和科学性，不仅有效减少纳税人税收负担，也是向地方财政的一种倾斜。

（四）拓宽了视同发生应税行为的范围

新修订的营业税实施细则第五条规定，纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：①单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；②单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；③财政部、国家税务总局规定的其他情形。

新细则与旧细则的规定相比较，主要有四点变化：

1.将无偿赠送土地使用权纳入征税范围，是因为不动产和土地使用权具有相同性质，不动产的转移也必然伴随着土地使用权而转移。

2.首次将个人无偿赠送其他单位或者个人的不动产或者土地使用权行为纳入了视同销售范围。

3.增加了兜底条款“财政部、国家税务总局规定的其他情形”，为以后财政部、国家税务总局新增视同销售范围提供了依据。

4.删除了原细则中关于“转让不动产有限产权或永久使用权，视同销售不动产”的规定。

（五）规范了营业税计税依据的管理

1.拓展了价外费用的外延

新细则第十三条补充了价外费用的列举项目，增加了“补贴”、“返还利润”、“奖励费”、“违约金”、“滞纳金”、“延期付款利息”、“赔偿金”、“罚息”等列举项目；同时新增了符合一定条件的政府性基金或者行政事业性收费不属于价外费用的规定；取消了旧细则“凡价外费用，无论会计制度规定如何核算，均应并入营业额计算应纳税额”的规定。

2.严格了交易价格明显偏低的税务处理

新条例第七条规定：纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其营业额。而旧条例则没有这方面的规定，仅仅是体现在旧的细则第十五条。这个不是简单的重复，将其列入新条例范畴，不仅提高了该规定的法律级次，而且为《实施细则》提供了依据。

新细则对交易价格明显偏低的处理，进行了必要修改：

（1）按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；

（2）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；

（3）按下列公式核定：

营业额=营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1-营业税税率）

3.完善了差额征税的规定

（1）调减了差额征收营业税的项目

新条例第五条中关于差额征收营业税的项目，由原来的六项调整为只有五项。将旧条例第五条第四项“转贷业务，以贷款利息减去借款利息后的余额为营业额”予以删除。该项在实际执行中仅适用于外汇转贷业务，造成外汇转贷与人民币转贷之间的政策不平衡。因此，删除这一项不仅简化了税制，彰显了公平，更有利于该项业务的协调发展。

（2）界定了差额征收营业税的扣除凭证

新条例第六条明确规定：纳税人按照本条例第五条规定扣除有关项目，取得的凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，该项目金额不得扣除。同时细则第十九条，对合法有效凭证题进行了明确，主要有：①支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；②支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证；③支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；④国家税务总局规定的其他合法有效凭证。也就是说，纳税人只有取得上述凭证，才可以按照差额征收营业税。

关于这一点，国家税务总局其实已经有了一些规定，这次把它上升到了《条例》，提高了这一规定的法律级次。“财税〔2003〕16号文”规定：营业额减除项目支付款项发生在境内的，该减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证；支付给境外的，该减除项目支付款项凭证必须是外汇付汇凭证、外方公司的签收单据或出具的公证证明。“国税函〔2005〕77号”规定：“《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2O03〕16号）第四条规定的合法有效凭证，包括法院判决书、裁定书、调解书，以及可由人民法院执行的仲裁裁决书、公证债权文书。”

4.明确了建筑劳务（不含装饰劳务）营业额的规定

新细则第十六条规定，建筑业劳务（不含装饰劳务）营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。取消了“纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。”这个过时的老规定。

5.增加了娱乐业计税营业额。新细则第十七条对娱乐业的营业额列举增加了“茶水”、“鲜花”、“小吃”三个项目。

（六）明确了营业税起征点的相关政策

1.统一了以不同税目营业额合计数为依据确定营业税起征点的规定

新修订的营业税暂行条例第十条规定纳税人营业额未达到国务院财政、税务主管部门规定的营业税起征点的，免征营业税；达到起征点的，依照本条例规定全额计算缴纳营业税。新修订的细则第二十三条补充规定营业税起征点是指纳税人营业额合计达到起征点，营业税起征点的适用范围限于个人。

2.调高了营业税起征点的幅度

原细则规定的营业税起征点，是1993制定的。我国目前的经济发展状况发生了较大变化，新细则第二十三条，实事求是地调增了营业税起征点：1、按期纳税的，由原细则规定的月营业额200－800元，调增至1000－5000元；2、按次纳税的，由原细则规定的每次（日）营业额50元，调增至100元。这一调整，对拉动内需、进一步调动小规模企业的生产经营积极性，具有重要意义。我省从今年1月1日起按期纳税的营业税起征点为5000元，适用范围包括个体工商户和个人。

（七）完善了营业税纳税义务发生时间的规定

1.充实了营业税纳税义务发生时间的基本内容

新条例第十二条，在营业税纳税义务发生时间上，不仅延续了“收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天”规定，而且还增加了“国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定”的表述。同时，对营业税扣缴义务发生时间进行了明确，即纳税人营业税纳税义务发生的当天也就是营业税扣缴义务的发生时间。

2.改变了建筑业、租赁业纳税义务发生时间的相关规定

新细则第二十五条明确规定：①纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。②纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

原细则仅仅是规定了上述的第1种情形（即转让土地使用权或者销售不动产），采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。“财税〔2003〕16号文”曾规定，单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。因此，新细则改变了建筑业、租赁业应税劳务，采取预收账款方式的纳税义务发生时间。即从今年1月1日开始，建筑业、租赁业发生应税劳务而取得的预收账款，收到预收账款的当天就产生了纳税义务，纳税人应按规定申报缴纳营业税。

（八）变更了纳税地点的确定原则

原营业税暂行条例规定纳税人提供应税劳务，应当向应税劳务发生地主管税务机关申报纳税。新修订的营业税暂行条例第十四条规定：1.纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。2.纳税人提供建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。3.纳税人转让、出租土地使用权，应当向土地所在地的主管税务机关申报纳税。4.纳税人销售、出租不动产应当向不动产所在地的主管税务机关申报纳税。

从新旧条例变化可以看出，原条例是以劳务发生地为原则确定纳税地点，由于在实际征管中，很多应税行为（例如设计、咨询劳务）无法判断其劳务发生地究竟在哪里，因此税务机关在此情况下大多会以其机构所在地确定为纳税地点。因此，为了方便征管，新条例关于纳税地点的确定原则是：如果能准确界定行为发生地的，其纳税地点以行为发生地为准（例如建筑业、销售或出租不动产、土地使用权等）；如果不能准确界定行为发生地的，其纳税地点一律以机构所在地或者居住地为准。

（九）延长了营业税的纳税期限

新条例第十五条，对营业税按期纳税的至期满之日起10日内延长至15日内。它有两方面的意义：其一，与增值税、消费税的纳税期限一致，便于主管税务机关的管理；其二，给纳税人较为宽松的申报缴纳期限，体现了主管税务机关为纳税人服务的理念。

（十）强化了机构所在地补征税款的征管措施新细则