5图汤山青林铜矿:资产负债表日后调整事项的所得税处理

www.ctaxnews.com.cn 2010.08.30   秦文娇
■秦文娇
案例1
甲公司与乙公司签订一项供销合同，合同中注明甲公司在2009年10月供应给乙公司一批物资。由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。乙公司通过法律程序，要求甲公司赔偿经济损失100万元。该诉讼案件在2009年12月31日尚未判决，甲公司记录了60万元的预计负债，并将该项赔偿款反映在2009年度的会计报表上；乙公司未记录应收赔偿款。2010年3月5日，经法院一审判决，甲公司需要偿付乙公司经济损失80万元，甲公司不再上诉，并假定赔偿款已经支付。按照税法规定，如有证据表明资产已发生永久或实质性损害时，才允许从应纳税所得额中扣除相关的损失，企业预计的负债所产生的损失不能在应纳税所得额前扣除。本年度除上述预计的负债外，无其他纳税调整事项。甲公司和乙公司所得税均采用资产负债表债务法核算，企业所得税率均是25%，两公司均于2010年3月25日完成了2009年所得税汇算清缴。甲公司2009年财务报告于2010年4月30日对外报出，盈余公积的提取比例为10%。试作出甲公司的会计处理。
解析：
1.实际支付的赔偿款比资产负债表日前多20万元，该赔偿款应该计入“营业外支出”科目。因该事项属于资产负债表日后调整事项，涉及损益的账户应记入“以前年度损益调整”科目。会计处理为（单位：万元，下同）：
借：以前年度损益调整———营业外支出20（80－60）
贷：其他应付款　　20
借：预计负债　　　　60
贷：其他应付款　　60
借：其他应付款　　　80
贷：银行存款　　　80。
注：资产负债表日后发生的调整事项，如涉及现金收支项目的，均不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表正表各项目数字。本例中，虽然用银行存款支付了赔款，但在调整会计报表相关项目数字时，只需要调整上述第一、二笔分录，不需要调整第三笔分录，第三笔分录作为2010年的会计事项处理。
2.此诉讼案件结案发生于报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度的应纳税所得额。
借：应交税费———应交所得税　　　　　20（80×25%）
贷：以前年度损益调整———所得税费用　　　　20。
3.转回预计负债产生的递延所得税资产。
借：以前年度损益调整———所得税费用　　15（60×25%）
贷：递延所得税资产15。
4.将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配。
借：利润分配———未分配利润　　　　　　　　　　15
贷：以前年度损益调整
15。
5.调整利润分配有关数字。
借：盈余公积　　　1.5
贷：利润分配———未分配利润　　　　　　　　1.5。
案例2
沿用案例1，假定甲公司不服并提出上诉，但甲公司的法律顾问认为二审判决可能维持一审判决。其他条件不变。甲公司会计处理为：
解析：
1.借：以前年度损益调整———营业外支出　　　　20
贷：预计负债　　　20。
2.税法规定，预计负债发生的损失只有实际发生时才能税前扣除，由于甲公司不服，此资产负债表日后事项不需要调整报告年度“应交税费———应交所得税”科目，但需要确认预计负债产生的暂时性差异。
借：递延所得税资产
5（20×25%）
贷：以前年度损益调整———所得税费用　　　　5。
3.将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配。
借：利润分配———未分配利润　　　　　　　　　　15
贷：以前年度损益调整
15。
4.调整利润分配有关数字。
借：盈余公积　　　1.5
贷：利润分配———未分配利润　　　　　　　　1.5。
案例3
沿用案例1，假定甲公司2010年2月25日完成了2009年度汇算清缴，其他条件不变。
资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的调整事项发生于报告年度所得税汇算清缴之后，应调整报告年度利润表的收入、费用等，但按照税法规定，在此期间所涉及的应缴所得税可以从以下两个方面考虑：
一、企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。所以，企业在自行汇算清缴日之后发生的资产负债表日后调整事项，可以在税法规定的清缴期内（5月31日）重新到税务机关办理所得税的纳税申报，调整报告年度的“应交税费———应交所得税”科目，其会计处理与所得税汇算清缴之前资产负债表日后调整事项相同。
二、资产负债表日后调整事项发生在企业自行汇算清缴之后，企业并没有在汇算清缴日内重新办理企业所得税年度纳税申报，按照税法的“据实扣除”原则，资产负债表日后调整事项在实际发生时税法上可以作为本年度的纳税调整事项。但按照《企业会计准则第18号———所得税》规定，调整事项产生的资产、负债的账面价值与计税基础的暂时性差异，应确认为报告年度的递延所得税资产。其会计处理与案例1相比，只有第二步会计分录不同，其余完全相同。
解析：
1.实际支付的赔偿款比资产负债表日前多20万元，该赔偿款应该记入“营业外支出”科目，因为该事项属于资产负债表日后调整事项，涉及损益的账户应记入“以前年度损益调整”科目。
借：以前年度损益调整———营业外支出
20（80－60）
贷：其他应付款　　20
借：预计负债　　　　60
贷：其他应付款　　60
借：其他应付款　　　80
贷：银行存款　　　80。
2.此诉讼案件结案发生于报告年度所得税汇算清缴之后，应调整本年度的应纳税所得额，计入报告年度的递延所得税。
借：递延所得税资产
20（80×25%）
贷：以前年度损益调整
20。
3.转回预计负债产生的递延所得税资产。
借：以前年度损益调整———所得税费用
15（60×25%）
贷：递延所得税资产
15。
4.将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配。
借：利润分配———未分配利润　　　　　　　　　　15
贷：以前年度损益调整
15。
5.调整利润分配有关数字。
借：盈余公积　　　1.5
贷：利润分配———未分配利润　　　　　　　　1.5。