从上海南京路到迪士尼:企业股权收购、资产收购、合并、分立及股权转让涉及税收问题的解答

企业股权收购、资产收购、合并、分立及股权转让涉及税收问题的解答

一、企业兼并整合涉及的各项税收政策：

第一、企业兼并整合涉及的企业所得税政策：

（一）企业兼并整合形式：

1.企业股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

　　2.企业资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

　　3.企业合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。

　　4.企业分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。

　　上述所称股权支付，是指企业股权收购、资产收购、合并、分立（以下简称重组）中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。

　  （二）企业重组，一般按以下规定进行税务处理：

　　1.企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：

　　 （1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。

　　 （2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。

　　 （3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。

　　2.企业合并，当事各方应按下列规定处理：

　　（1）合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。

　　 （2）被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

　　 （3）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。

　　3.企业分立，当事各方应按下列规定处理：

　　 （1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。

　　 （2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。

　　 （3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。

　　 （4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

　　 （5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。

　　（三）企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：

　　1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

　　2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合下述第四项规定的比例。

　　3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

　　4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合下述第四项规定比例。

　　5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

　　（四）企业重组符合上述第三项规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：

　　1.企业股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

　　 （1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

　　 （2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

　　 （3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

　　2.企业资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

　　 （1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

　　 （2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

　　3.企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：

　　 （1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

　　 （2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

　　 （3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

　　 （4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

　　4.企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

　　 （1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

　　 （2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

　　 （3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

　　 （4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

　5.重组交易各方进行特殊性税务处理对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

　　非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

（五）企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关（县区级税务机关）提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

第二、企业兼并整合涉及的营业税政策：

根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。

第三、企业兼并整合涉及的财产行为税政策：

 企业股权收购、资产收购、合并、分立及股权转让涉及契税、印花税问题

最早专门对企业改制有关契税政策作出规定的文件是 2001年10月31日发布的《财政部、国家税务总局关于企业改革中有关契税政策的通知》（财税[2001]161号），其后，取而代之的是财税[2003]184号，其执行期是2003年10月1日起至2005年12月31日，后来，财税[2006]41号规定将财税[2003]184号执行期延长为2006年1月1日至2008年12月31日，而最新的财税[2008]175号规定的执行期为2009年1月1日至2011年12月31日。不同时期的契税优惠政策也有所不同，企业办税人员与税务人员要具体情况具体分析。

一、企业股权转让

财税[2008]175号规定：在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。按照“产权转移书据”万分之五 税率征收印花税。

二、企业合并

财税[2008]175号规定：两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。

三、企业分立

财税[2008]175号规定：企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。

四、企业出售

财税[2008]175号规定：国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人按照《劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，其中与原企业30%以上职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，免征契税。

五、企业注销、破产

财税[2008]175号规定：企业依照有关法律、法规的规定实施注销、破产后，债权人（包括注销、破产企业职工）承受注销、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税；对非债权人承受注销、破产企业土地、房屋权属，凡按照《劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，其中与原企业30%以上职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，免征契税。

六、其它

财税[2008]175号规定：经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。

二、股权转让涉及的企业所得税和个人所得税政策：

第一、股权转让涉及的企业所得税和个人所得税政策：

（一）股权转让是指公司股东依法将自己的股份让渡给他人，使他人成为公司股东的民事法律行为。股权转让应签订转让协议。

（二）股权转让适用应税项目问题：自然人股东转让股权按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税，适用20%的比例税率。法人股东转让股权属转让财产所得并入转让股权年度应纳税所得额缴纳企业所得税。

    （三）股权转让价款核定问题：股权转让价款是股东就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额，以其实际成交价为股权转让价款，从中不得扣除任何项目。股权转让对价为实物的，应当按照取得凭证上所注明的价格计算，但凭证上所注明的价格明显偏低或者无凭证的，由主管地方税务机关参照当地的市场价格核定。股权转让对价为有价证券或权益的，由主管地方税务机关根据票面价格或市场价格核定。

股东申报的股权转让价款有下列情形之一，属明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管地方税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额、类似企业股权转让价格核定，也可聘请有资质的中介机构评估核定：

1.股权转让价低于初始投资成本或取得该股权所支付的价款的；

2.股权转让价低于同一投资企业其他股东同时或大约同时相同或类似条件下股权转让价的；

3.股权转让收益率低于同期银行存款利率的；

4.股权转让所得低于最近一期股利分配所得的；

5.股权转让时投资企业留存收益为正数，股权转让价中没有包含该自然人股东所应享有的份额的，或转让价低于自然人股东应享有的所投资企业所有者权益份额的；

6.主管地方税务机关依法认定的其他情形。

（四）应纳税所得额核定问题：

1.一般性股权转让（完全的股权转让，债权债务随之转让）应纳税所得额核定，以股权转让价款减除股权计税成本和转让过程中的相关税费后的余额为应纳税所得额。股权计税成本是指股东投资入股时向企业实际交付的出资金额或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。

一般性股权转让应纳税所得额=股权转让价-股权计税成本-与股权转让相关

的印花税等税费。

自然人股东部分转让所持有股权的，转让股权的计税成本按转让比例确定。

转让股权的计税成本=全部股权的计税成本×转让比例。

   2.承债式股权转让（全体股东，通过签订股权转让协议，以转让公司全

部资产方式将股权转让给新股东，协议约定时间以前的债权债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责）应纳税所得额核定，以股权转让价款和原股东所收回的债权减除股权计税成本和原股东承担的债务以及转让过程中的相关税费后的余额为应纳税所得额。

    承债式股权转让应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入－原股东承担的债

务总额＋原股东所收回的债权总额－股权计税成本－股权转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。

其中，原股东承担的债务不包括应付未付股东的利润。

债权主要包括应收账款、其他应收款、长期应收款等长短期债权，债务包括应付账款、其他应付款、长期应付款、长期借款等长短期债务。

（五）自然人投资资产评估增值计税问题：

自然人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对自然人取得相应股权价值高于该出资资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在自然人取得股权时代扣代缴。若自然人以评估增值的非货币性资产对外投资暂未缴纳个人所得税的，主管税务机关应在股权转让、清算和投资收回时依法追缴个人所得税。

  自然人不能提供完整、准确财产(资产)原值凭证的，主管地方税务机关可依法核定其财产原值。

（六）无偿转让股权计税问题：

一是对于继承、遗产处分、直系亲属之间无偿赠予股权的情况，对当事双方不征收个人所得税。纳税人需要提供公证机构出具的赠与人和受赠人亲属关系的公证书、抚养关系或赡养关系公证书（或乡镇政府或街道办事处出具的抚养关系或赡养关系证明）、《继承公证书》等相关证明，并填写提交《个人股东变动情况报告表》，税务部门应认真审核并留存复印件。二是主管地方税务机关应深入调查无偿转让股权的真实性，做好后续管理工作，发现有问题的，应核定其转让价格，依法补征个人所得税，并依法进行处罚。三是对于无偿赠与再转让的股权，以股权转让收入减除受赠、转让股权过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20%的适用税率计算缴纳个人所得税。

直系亲属主要是指配偶、父母、子女、养父母、养子女、继父母、继子女、兄弟姐妹、岳父母、祖父母、外祖父母及其他近亲属。遗产处分是指股权所有人死亡，依法取得股权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

对于其他情形的自然人股东将股权无偿赠与他人的，受赠人因无偿受赠股权取得的受赠所得，按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税，税率为20％。

第二、股权转让涉及的营业税政策：

对纳税人以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。