西安洒金桥必吃美食:房地产企业股权转让--土地增值税/所得税

甲开发商于2004年取得土地一宗，帐面价值为1亿元，公司资本金为2000万元（A股东1200万元，B股东800万元），银行贷款8000万元。由于资金存在问题，一直没有开发。2007年上半年某房地产集团拟100％收购该公司股权，该土地市场价值1.4亿元。某房地产集团与甲开发商的股东以及达成协议，以6000万元购入2000万元的股权，银行贷款由某房地产集团负责归还。
请问：
1) 股权转让是否缴纳土地增值税？
2) 股权转让溢价是否缴纳企业所得税和个人所得税？
3) 支付的股权转让溢价款，如何进行帐务处理？能否计入开发项目成本？
4) 这种方式对某房地产集团对于该项目的企业所得税、土地增值税汇算是否有利？

答：1、股权转让不涉及土地增值税问题。
2、由于甲房地产企业的股东有两个一个是A股东，一个是B股东，A股东占60%，B股东占40%，这里某房地产企业是以支付现金受让股权的，因此，受让股权的价格为6000万现金，甲房地产企业的初始资本金为2000万元，这里就存在4000万元的股权转让溢价，这里的股权转让溢价，对于甲房地产企业的A、B股东就存在所得税问题，如果是个人股东就按财产转让所得缴纳个人所得税，如果为企业股东，就按溢价缴纳企业所得税。
3、由于这是一个股权转让的问题，一般在公司股权转让前，甲房地产公司应对资产进行评估，在会计上按评估后的价格确认资产的账面成本，对于评估增值的部分，甲房地产企业应缴纳企业所得税。比如这里，土地的账面价值为1亿，评估后价值1.4亿，则对于4000万的评估增值，甲房地产企业应该缴纳企业所得税。由于是股权转让，某房地产公司是将6000万直接支付给甲房地产企业股东的，与甲房地产企业无关，因此，甲房地产开发企业不进行帐务处理，只要在工商登记做变更企业股东处理就可以了。这里也就不存在股权溢价进开发成本的问题。而是由于甲房地产企业在股权转让时必须进行资产评估，评估增值的部分实际就是股权转让溢价的部分，但这部分所谓的溢价也就是评估增值要进开发成本的前提是该房地产企业必须将评估增值部分先缴纳企业所得税。如果甲房地产企业不进行资产评估就转让股权的话，资产评估增值就不能在账面上体现出来，这样股权转让溢价部分也就无法进入开发成本，实际评估增值部分要进开发成本的前提，是评估增值甲房地产企业必须先缴纳企业所得税。
4、这种方式对于某房地产集团不是很有利，我们以这个例子分析一下。
甲开发公司假设土地1亿，银行贷款8000万，净资产2000万，土地评估增值为1.4亿。评估后净资产为6000万元，因此某房地产企业以6000万受让全部股权，但是实际上这里是存在问题的。因为，对于评估增值的部分即4000万是存在企业所得税和土地增值税的问题的，这个税负还是要由甲房地产企业承担的，因此，如果按正常程序，甲房地产开发企业先进行评估做帐，将4000万的评估增值按33缴纳企业所得税，实际在转让前，甲房地产开发企业的净资产只有4680万元（6000－4000×33%），而不是6000万。而且，我们知道各个税种的计税成本和会计成本是不一样的。就企业所得税而言，土地的企业所得税计税成本是1亿，而评估增值后，土地的会计成本为1.4亿，只有将增值缴纳了企业所得税后，土地的计税成本才能变为1.4亿。同样，对于土地增值税而言，土地的初始计税成本为1亿，评估后会计成本为1.4亿，但这部分增值由于未缴纳土地增值税，即使他将4000万缴纳了企业所得税，也只能说土地的企业所得税计税成本为1.4亿，而土地增值税的计税成本仍为1亿，这个大家是必须要明确的。这里也是部分股权转让土地增值税筹划中经常忽略的问题，将各个税种的计税成本混为一谈。所以，实际上某房地产开发企业按6000万受让甲房地产公司的股权（实际就是净资产）是吃亏的，因此，如果考虑这些税收因素，即在股权转让前，如果甲房地产企业按评估后的价值做帐，相关的税收先缴纳的话，甲房地产公司的净资产并没有6000万。如果按6000万受让，这是甲房地产企业实际成为了某房地产公司的全资子公司，甲公司的税负实际就是由某房地产公司承担，这样他不仅要支付6000万，还要承担4000万评估增值部分的企业所得税和土地增值税。
因此，在我们进行房地产公司股权收购时，涉及房地产评估增值的，一定要将在考虑企业所得税和土地增值税税负后的被收购企业的净资产作为收购支付价款的判断标准。是评估增值要进开发成本的前提是该房地产企业必须将评估增值部分先缴纳企业所得税。如果甲房地产企业不进行资产评估就转让股权的话，资产评估增值就不能在账面上体现出来，这样股权转让溢价部分也就无法进入开发成本，实际评估增值部分要进开发成本的前提，是评估增值甲房地产企业必须先缴纳企业所得税。

请问：如何理解国家税务总局《关于转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函[2000]687号）的文件精神？
   （该文件明确规定：当股权转让，其股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物和附着物时，对这种行为，是应该征收土地增值税的。）

答：根据《土地增值税暂行条例》及实施细则的规定，土地增值税只对以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为征税，无论任何其他规定都不能违反《暂行条例》和实施细则的基本原则。你提到的《关于转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函[2000]687号）我们在总局网站以及其他网站上都没找到原文，但从你表述看应该有这个问题，但对于国税函的问题，一般是根据某地税务机关请示的问题进行答复的，因此在适用这些文件规定时要注意一定的答复背景。我们认为，股权转让只涉及到企业的股权变更，企业并没有发生变化，企业所拥有的房地产也没有发生权属转移，也就不存在有偿转让房地产的行为，这里对股权转让，虽然股权所代表的资产大部分是房地产，但房地产的权属并没有发生任何转移，征收土地增值税是不符合《暂行条例》的基本规定的，和《条例》原则发生冲突的规定是无效的。同时，土地增值税只是对房地产增值征收的一种税，股权转让中，房地产权属没有转移，房地产的增值只是评估增值，并不是转让增值，是不能征收土地增值税的。最后要提醒一点的是，正如你所说的那个案例，土地原账面价值为1亿，评估后价值为1.4亿，即使该企业在评估增值后按增值后价值1.4亿入土地成本，并将4000万的增值收益缴纳了企业所得税了，但是在计算土地增值税时，土地的计税成本仍为1亿，而不是1.4亿。