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中华人民共和国企业所得税法实施条例释义及适用指南
目录

第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例…………（1）
第二部分国务院法制办财政部国家税务总局负责人就《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 有关问题答记者问…………………………………（31）
第三部分中华人民共和国企业所得税法实施条例释义……（41）
　　　　第一章总则…………………………………………(41
　　　　第二章应纳税所得额………………………………(62)
　　　　第三章应纳税额…………………………………………(230)
　　　　第四章税收优惠…………………………………………(246)
　　　　第五章源泉扣缴…………………………………………(309)
　　　　第六章特别纳税调整……………………………………(327)
　　　　第七章征收管理…………………………………………(381)
　　　　第八章附则…………………………………………( 401)
第四部分对照表………………………………………………407
       《企业所得税法》与《企业所得税法实施条例》对照表……(407)
《企业所得税法实施条例》与原内资、外资税法 及其实施细则对照表……………………………………(446)
第五部分有关法律、行政法规………………………………(557)
　　　　中华人民共和国企业所得税法……………………………(557)
　　　　中华人民共和国税收征收管理法…………………………(568)
　　　　中华人民共和国税收征收管理法实施细则………………(588)
　　　　中华人民共和国公益事业捐赠法(节选)………………(611)
　　　　中华人民共和国残疾人保障法(节选)…………………(613)

第一部分申华人民共和国企业所得税法实施条例

第一部分
中华人民共和国企业所得税法实施条例

                                     第一章总则

第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》 (以下简称企 业所得税法)的规定，制定本条例。
第二条企业所得税法第一条所称个人独资企业、合伙企业，是指依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业。第三条企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企 业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业 单位、社会团体以及其他取得收入的组织。 企业所得税法第二条所称依照外国(地区)法律成立的企业， 包括依照外国(地区)法律成立的企业和其他取得收入的组织。 第四条企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企 业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
第五条企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指 在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括: (一)管理机构、营业机构、办事机构; (二)工厂、农场、开采自然资源的场所; (三)提供劳务的场所;(四)从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所;
(五)其他从事生产经营活动的机构、场所。 非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的， 包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物 等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。 第六条企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
第七条企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定: (一)销售货物所得，按照交易活动发生地确定; (二)提供劳务所得，按照劳务发生地确定; (三)转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确 定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定; (四)股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所 在地确定; (五)利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定; (六)其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。第八条企业所得税法第三条所称实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。

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《第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例》

第二章应纳税所得额
第一节一般规定
第九条企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则， 属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入 和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付， 均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部 门另有规定的除外。
第十条企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业 所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。 第十一条企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企 业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用 以及相关税费等后的余额。
投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被 清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应 当确认为股息所得;剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过 或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。

第二节收入 第十二条企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形 式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的 债券投资以及债务的豁免等。
企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权技资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。第十三条企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。第十四条企业所得税法第六条第(一)项所称销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以 及其他存货取得的收入。
第十五条企业所得税法第六条第(二)项所称提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、 金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服 务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅 游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。 第十六条企业所得税法第六条第(三)项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
第十七条企业所得税法第六条第(四)项所称股息、红利 等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的 收入。
股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
第十八条企业所得税法第六条第(五)项所称利息收入， 是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性技资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利 息、欠款利息等收入。

利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

第十九条企业所得税法第六条第(六)项所称租金收入， 是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
第二十条企业所得税法第六条第(七)项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。 第二十一条企业所得税法第六条第(八)项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人元偿给予的货币性资产、非货币性资产。
接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
第二十二条企业所得税法第六条第(九)项所称其他收入， 是指企业取得的除企业所得税法第六条第(一)项至第(八)项 规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包 装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后 又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
第二十三条企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现: (一)以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现; (二)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
第二十四条采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。 第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财 产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 第二十六条企业所得税法第七条第(一)项所称财政拨款， 是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织 拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业所得税法第七条第(二)项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社 会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服 务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。企业所得税法第七条第(二)项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
企业所得税法第七条第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 第二节扣除第二十七条企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例
企业所得税法第八条所举合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
第二十八条企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、 费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。第二十九条企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生 产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
第三十条企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。
第三十一条企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加第三十二条企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生 产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
第三十三条企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬， 包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
第三十五条企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保 险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
第三十六条除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费， 不得扣除。
第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购 置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计人 有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。 第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出， 准予扣除: (一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利 息支出; (二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照 金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。 第三十九条企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人 民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折 算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与 向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。第四十条企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
第四十一条企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2% 的部分，准予扣除。
第四十二条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企 业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 第四十三条企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰
第四十四条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售 (营业)收15%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
第四十五条企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
第四十六条企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。
第四十七条企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除: (一)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照 租赁期限均匀扣除; (二)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照 规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
第四十八条企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 第四十九条企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
第五十条非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
第五十一条企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。第五十二条本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体: (一)依法登记，具有法人资格; (二)以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的; (三)全部资产及其增值为该法人所有; (囚)收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业; (五)终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织; (六)不经营与其设立目的元关的业务; (七)有健全的财务会计制度;
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

(八)捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配; (九)国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。
第五十三条企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润 总额12%的部分，准予扣除0
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算 的年度会计利润。
第五十四条企业所得税法第十条第(六)项所称赞助支出， 是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。 第五十五条企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。第四节资产的税务处理 第五十六条企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、 无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。
前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的 支出。
企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、 税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。 第五十七条企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企 业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时 间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、 运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。 第五十八条固定资产按照以下方法确定计税基础: (一)外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直
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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南
 接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础; (二)自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础; (三)融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承 租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础; (四)盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础; (五)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税 基础; (六)改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第(一)项 和第(二)项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
第五十九条固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 企业应当自固定资产技入使用月份的次月起计算折|日;停止 使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资 产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 第六十条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定 资产计算折旧的最低年限如下:
(一)房屋、建筑物，为20年; (二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年; (三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年; (四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年; (五)电子设备，为3年。
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例
第六十一条从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法， 由国务院财政、税务主管部门另行规定。第六十二条生产性生物资产按照以下方法确定计税基础: (一)外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础; (二)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
前款所称生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
第六十三条生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧; 停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。
第六十四条生产性生物资产计算折旧的最低年限如下: (一)林木类生产性生物资产，为10年; (二)畜类生产性生物资产，为3年。
第六十五条企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实 物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土 地使用权、非专利技术、商誉等。
第六十六条无形资产按照以下方法确定计税基础: (一)外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础; (二)自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础; (三)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式 取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。
无形资产的摊销年限不得低于10年。
作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。 第六十八条企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项 所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
企业所得税法第十三条第(一)项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;第(二)项规定的支出，按照合 同约定的剩余租赁期限分期摊销。
改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条 第(一)项和第(二)项规定外，应当适当延长折旧年限。 第六十九条企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出: (一)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上; (二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。企业所得税法第十三条第(三)项规定的支出，按照固定资

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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

产尚可使用年限分期摊销
第七十条企业所得税法第十三条第(四)项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
第七十一条企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企 业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。 企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
投资资产按照以下方法确定成本: (一)通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为 成本; (二)通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的 公允价值和支付的相关税费为成本。
第七十二条企业所得税法第十五条所称存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货按照以下方法确定成本: (一)通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相 关税费为成本; (二)通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本; (三)生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。第七十三条企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方 法一经选用，不得随意变更。
第七十四条企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按 照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。 第七十五条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企 业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。

第三章应纳税额

第七十六条企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计 算公式为: 应纳税额=应纳税所得额×适用税率一减免税额-抵免税额公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国 务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。第七十七条企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。
第七十八条企业所得税法第二十三条所称抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国(地区)不分项计算，计算公式如下: 抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国(地区)的应纳税所得额 ÷中国境内、境外应纳税所得总额
第七十九条企业所得税法第二十三条所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业 所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。

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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

第八十条企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。 企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。
第八十一条企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四 条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出 具的税款所属年度的有关纳税凭证。

第四章税收优惠

第八十二条企业所得税法第二十六条第(一)项所称国债利息收λ，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。
第八十三条企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第 二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性技资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
第八十四条企业所得税法第二十六条第(四)项所称符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织: (一)依法履行非营利组织登记手续; (二)从事公益性或者非营利性活动; (三)取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业; (四)财产及其孳息不用于分配; (五)按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产 用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告; (六)投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利; (七)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。
前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定。
第八十五条企业所得税法第二十六条第(四)项所称符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 第八十六条企业所得税法第二十七条第(一)项规定的企 业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税，是指:
(一)企业从事下列项目的所得，免征企业所得税: 1蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水 果、坚果的种植;
2.农作物新品种的选育;
3.中药材的种植;
4.林木的培育和种植;
5.牲畜、家禽的饲养;
6.林产品的采集; 7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修 等农、林、牧、渔服务业项目;
8.远洋捕捞。

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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

(二)企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税: 1花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植; 2.海水养殖、内陆养殖。
企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。
第八十七条企业所得税法第二十七条第(二)项所称国家 重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所 得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共 交通、电力、水利等项目。
企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起， 第一年至第二年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目， 不得享受本条规定的企业所得税优惠。
第八十八条企业所得税法第二十七条第(三)项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾 处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项 目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关 部门制订，报国务院批准后公布施行。
企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年 至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。 第八十九条依照本条例第八十七条和第八十八条规定享受 减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠;减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。
第九十条企业所得税法第二十七条第(四)项所称符合条 件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税; 超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 第九十一条非居民企业取得企业所得税法第二十七条第 (五)项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。下列所得可以免征企业所得税: (一)外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得; (二)国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得;
(三)经国务院批准的其他所得。
第九十二条企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列 条件的企业: (一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元; (二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。
第九十三条企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要 重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业: (一)产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围;
(二)研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例; (三)高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低于规定比例;
(四)科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例;
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

(五)高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。 《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办 法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订， 报国务院批准后公布施行。
第九十四条企业所得税法第二十九条所称民族自治地方，是指依照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族 区域自治的自治区、自治州、自治县。 对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或 者免征企业所得税。
第九十五条企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开 发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发 生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规 定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除;形成 无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。 第九十六条企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安 置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的， 在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾 职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和 国残疾人保障法》的有关规定。
企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置国家鼓励安 置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。
第九十七条企业所得税法第三十一条所称抵扣应纳税所得 额，是指创业技资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高 新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满 2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
第九十八条企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折 旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括: (一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产; (二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第 六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
第九十九条企业所得税法第三十三条所称减计收入，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。 第一百条企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的技资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备;企业购置上述专用设备在 5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经 抵免的企业所得税税款。
第一百零一条本章第八十七条、第九十九条、第一百条规定的企业所得税优惠目录，由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例第一百零二条企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用;没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。

第五章源泉扣缴

第一百零三条依照企业所得税法对非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，应当依照企业所得税法第十九条的规定计算应纳税所得额。
企业所得税法第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用
第一百零四条企业所得税法第三十七条所称支付人，是指 依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人。
第一百零五条企业所得税法第三十七条所称支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付。
企业所得税法第三十七条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。第一百零六条企业所得税法第三十八条规定的可以指定扣 缴义务人的情形，包括: (一)预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的; (二)没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境 内的代理人履行纳税义务的; (三)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。
前款规定的扣缴义务人，由县级以上税务机关指定，并同时 告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣 缴方式。
第一百零七条企业所得税法第三十九条所称所得发生地， 是指依照本条例第七条规定的原则确定的所得发生地。在中国境 内存在多处所得发生地的，由纳税人选择其中之一申报缴纳企业 所得税。
第一百零八条企业所得税法第三十九条所称该纳税人在中 国境内其他收入，是指该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入。
税务机关在追缴该纳税人应纳税款时，应当将追缴理由、追 缴数额、缴纳期限和缴纳方式等告知该纳税人。

第六章特别纳税调整

第一百零九条企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人: (一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;
(二)直接或者间接地同为第三者控制; (三)在利益上具有相关联的其他关系。
第一百一十条企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。
第一百一十一条企业所得税法第四十一条所称合理方法，包括: (一)可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方 - 24一

第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例

进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法; (二)再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利 进行定价的方法; (三)成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定 价的方法; (四)交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法; (五)利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏 损在各方之间采用合理标准进行分配的方法; (六)其他符合独立交易原则的方法。
第一百一十二条企业可以依照企业所得税法第四十一条第 二款的规定，按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。
企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。
企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。 第一百一十三条企业所得税法第四十二条所称预约定价安 排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。
第一百一十四条企业所得税法第四十三条所称相关资料， 包括: (一)与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方 法和说明等同期资料; (二)关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售(转让)价格或者最终销售(转让)价格的相关资料; (三)与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企 业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料; (四)其他与关联业务往来有关的资料。
企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其 他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似 的企业。
企业应当在税务机关规定的期限内提供与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等资料。关联方以及 与关联业务调查有关的其他企业应当在税务机关与其约定的期限 内提供相关资料。
第一百一十五条税务机关依照企业所得税法第四十四条的规定核定企业的应纳税所得额时，可以采用下列方法: (一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定; (二)按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定; (三)按照关联企业集团整体利润的合理比例核定; (四)按照其他合理方法核定。
企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。
第一百一十六条企业所得税法第四十五条所称中国居民，是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，就其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。 第一百一十七条企业所得税法第四十五条所称控制，包括: (一)居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业 10%以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上股份;
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(二)居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到 第(一)项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对 该外国企业构成实质控制。
第一百一十八条企业所得税法第四十五条所称实际税负明 显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平，是指低于企业 所得税法第四条第一款规定税率的50%。
第一百一十九条企业所得税法第四十六条所称债权性投资， 是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资 企业间接从关联方获得的债权性投资，包括: (一)关联方通过元关联第三方提供的债权性投资; (二)元关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的 债权性投资; (三)其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。
第一百二十条企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 第一百二十一条税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。
前款规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。
第一百二十二条企业所得税法第四十八条所称利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
企业依照企业所得税法第四十三条和本条例的规定提供有关 资料的，可以只按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息。第一百二十三条企业与其关联方之间的业务往来，不符合 独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的， 税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。

第七章征收管理

第一百二十四条企业所得税法第五十条所称企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。第一百二十五条企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当 统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定
第一百二十六条企业所得税法第五十一条所称主要机构、场所，应当同时符合下列条件: (一)对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理

责任;

(二)设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。
第一百二十七条企业所得税法第五十一条所称经税务机关 审核批准，是指经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关审核批准。
非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后，需要增设、合并、迁移、关闭机构、场所或者停止机构、场所业务的，应当事先由
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第一部分中华人民共和国企业所得税法实施条例负责汇总申报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在地税务机关报告;需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的，依照前款规定办理。
第一百二十八条企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。
企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴;按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度 应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。
第一百二十九条企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务 会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。第一百三十条企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时， 对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。经税务机关检查确认，企业少计或者多计前款规定的所得的， 应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币 汇率中间价，将少计或者多计的所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算应补缴或者应退的税款。

第八章附则

第一百三十一条企业所得税法第五十七条第一款所称本法 公布前已经批准设立的企业，是指企业所得税法公布前已经完成 登记注册的企业。
第一百三十二条在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用企业所得税法第二条第二款、第三 款的有关规定。
第一百三十三条本条例自2008年1月1日起施行。1991年6 月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业 所得税法实施细则》和194年2月4日财政部发布的《中华人民 共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。

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第二部分国务院法制办、财政部、国家税务总局负责人记者问

第二部分
国务院法制办、财政部、国家税务总局负责人就 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 有关问题答记者问

日前，国务院公布了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 (以下简称实施条例)。实施条例将于2008年1月1日正式施行。为便于大家理解实施条例有关内容，国务院法制办、财政部、 国家税务总局负责人接受了记者的采访。

问:国务院制定实施条例的背景是什么?
答: 2007年3月16日，十届全国人大五次会议审议通过《中华人民共和国企业所得税法} (以下简称企业所得税法) ，统一了内、外资企业所得税制度，并将于2008年1月1日起施行。为了确保企业所得税法的顺利施行，有必要制定实施条例，对企业所得税法的有关规定做进一步细化，并与企业所得税法同步施行。为此，财政部、国家税务总局起草了《中华人民共和国企业所得 税法实施条例(送审稿)》 (以下简称送审稿)报请国务院审议。 国务院法制办就送审稿征求了全国人大相关部门和国务院有关部门，各省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府，以及香港、澳门特别行政区政府的意见，并与财政部、国家税务总局共同召开座谈会听取了部分内、外资企业和专家的意见。在此基础上， 国务院法制办、财政部、国家税务总局又对送审稿进行了反复研究、修改，形成了《中华人民共和国企业所得税法实施条例(草案)，报请国务院常务会议审议通过后，以国务院令形式公布施行。

问:实施条例对企业所得税法规定的纳税人作了哪些细化规定? 答:企业所得税法规定，企业和其他取得收入的组织为企业 所得税的纳税人。为进一步增强企业所得税法的可操作性，明确 企业所得税纳税人的范围，实施条例规定，企业、事业单位、社 会团体以及其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人。 按照国际通行做法，企业所得税法将纳税人划分为"居民企 业"和"非居民企业"，并分别规定其纳税义务，即居民企业就其 境内外全部所得纳税;非居民企业就其来源于中国境内所得部分纳税。同时，为了防范企业避税，对依照外国(地区)法律成立 但实际管理机构在中国境内的企业也认定为居民企业;非居民企 业还应当就其取得的与其在中国境内设立的机构、场所有实际联 系的境外所得纳税。为此，实施条例对"实际管理机构"的政策含义做了明确，即指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构;对非居民企业所设立的"机构、场所"的政策含义也做了明确，即指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括管理机构、营业机构、办事机构、工厂、农场、提供劳务的场所、从事工程作业的场所等，并明确非居民 企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托 单位和个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，视为非 居民企业在中国境内设立机构、场所。
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第二部分国务院法制办、财政部、国家税务总局负责人答记者问

问:实施条例对企业所得税法规定的收入作了哪些具体规定? 答:企业所得税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各 种来源取得的收入，为收入总额。实施条例进一步规定，企业取 得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，企业以非货币形式取得的收入，以公允价值确定收入额。同时，实施条例明确了企业取得的各种形式收入的概念，以及收入实现的确认方法。

问:实施条例对企业支出扣除的原则、范围和标准作了哪些规定? 答:企业所发生的支出，是否准予在税前扣除，以及扣除范围和标准的大小，直接决定着企业应纳税所得额的计算，进而影响到企业应纳税额的大小。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、 损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。为进一步明确企业支出准予税前扣除的基本原则，实施条例规定，准予企业税前扣除的与取得收入有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出;合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。在此基础上，实施条例对企业支出扣除的具体范围和标准，主要作了以下具体规定: (一)明确了工资薪金支出的税前扣除。老税法对内资企业的工资薪金支出扣除实行计税工资制度， 对外资企业实行据实扣除制度，这是造成内、外资企业税负不均的重要原因之一。实施条例统一了企业的工资薪金支出税前扣除政策，规定企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。对合理的判断，主要从雇员实际提供的服务与报酬总额在数量上是否配比合理进行，凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除。
(二)具体规定了职工福利费、工会经费、职工教育经费的税前扣除。
老税法规定，对企业的职工福利费、工会经费、职工教育经费支出分别按照计税工资总额的14%、2%、15%计算扣除。实施条例继续维持了职工福利费和工会经费的扣除标准，但由于计税工资已经放开，实施条例将"计税工资总额"调整为"工资薪 金总额"，扣除额也就相应提高。为鼓励企业加强职工教育投入， 实施条例规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 (三)调整了业务招待费的税前扣除。老税法对内、外资企业业务招待费支出实行按销售收入的一定比例限额扣除。考虑到商业招待和个人消费之间难以区分，为加强管理，同时借鉴国际经验，实施条例规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰
(四)统一了广告费和业务宣传费的税前扣除。 关于企业发生的广告费和业务宣传费支出的税前扣除，老税法对内资企业实行的是根据不同行业采用不同的比例限制扣除的政策， 对外资企业则没有限制。实施条例统一了企业的广告费和业务宣传费支出税前扣除政策，同时，考虑到部分行业和企业广告费和业务 宣传费发生情况较为特殊，需要根据其实际情况作出具体规定，实 施条例规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，广告费和

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第二部分国务院法制办、财政部、国家税务总局负责人否记者问

业务宣传费支出不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 (五)明确公益性捐赠支出税前扣除的范围和条件。关于公益性捐赠支出扣除，老税法对内资企业采取在比例内 扣除的办法(应纳税所得额的3%以内) ，对外资企业没有比例限制。为统一内、外资企业税负，企业所得税法第九条规定，企业 发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予 在计算应纳税所得额时扣除。为增强企业所得税法的可操作性， 实施条例对公益性捐赠作了界定:公益性捐赠是指企业通过公益 性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。同时明确规定了公益性社会团体的范围和条件。

问:实施条例对税收优惠作了哪些具体规定? 答:实施条例对企业所得税法规定的税收优惠的范围和办法 作了进一步明确，主要内容包括: (一)关于扶持农、林、牧、渔业发展的税收优惠。 企业所得税法第二十七条规定，企业从事农、林、牧、渔业 项目的所得可以免征企业所得税。实施条例据此明确， (一)企业从事下列项目的所得，免征企业所得税:1蔬菜、谷 物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植; 2.农作物新品种的选育; 3.中药材的种植; 4.林木的培育和种 丰直; 5.牲畜、家禽的饲养; 6.林产品的采集; 7.灌溉、农产品初 加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务 业项目; 8.远洋捕捞。(二)企业从事下列项目的所得，减半征收 企业所得税:1花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植; 2.海水养殖、内陆养殖。
 (二)关于鼓励基础设施建设的税收优惠。 企业所得税法第二十七条规定，企业从事国家重点扶持的公 共基础设施项目投资经营的所得可以免征、减征企业所得税。实 施条例据此明确，企业从事港口码头、机场、铁路;公路、城市 公共交通、电力、水利等项目投资经营所得，自项目取得第一笔 生产经营收入所属纳税年度起，给予"三免三减半"的优惠。 (三)关于支持环境保护、节能节水、资源、综合利用、安全生 产的税收优惠。
企业所得税法第二十七条规定，企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得可以免征、减征企业所得税。实施条例据此明确，企业从事公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开 发利用、节能减排技术改造、海水淡化等项目的所得，自项目取 得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，给予"三免三减半"的 优惠，具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有 关部门制订，报国务院批准后公布施行。
企业所得税法第三十三条规定，企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所 得额时减计收入。实施条例据此明确，企业以《资源综合利用企 业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料并符合规定比例，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
企业所得税法第三十四条规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。实施条例据此明确，企业购置并实际使用《环境保护专 用设备企业所得税优惠目录机《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资
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第二部分国务院法制/刀、财政部、国家税务忠局负责人25记者问

额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
(四)关于促进技术创新和科技进步的税收优惠。 为了促进技术创新和科技进步，企业所得税法规定了四个方面的税收优惠，实施条例分别作了具体规定: 企业所得税法第二十七条规定，企业符合条件的技术转让所得可以免征、减征企业所得税。实施条例据此明确，一个纳税年 度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所 得税;超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 企业所得税法第三十条规定，企业开发新技术、新产品、新 工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。 实施条例据此明确，企业的上述研究开发费用在据实扣除的基础上，再加计扣除50%。
企业所得税法第二十一条规定，创业技资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。实施条例据此明确，这一优惠是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。企业所得税法第三十二条规定企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。实施条例据此明确，可以享受这一优惠的固定资产包括: (一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产; (二)常年处 于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
(五)关于符合条件的非营利组织的收入的税收优惠。 企业所得税法第二十六条规定，符合条件的非营利组织的收 入，为免税收入。实施条例据此从登记程序、活动范围、财产的用途与分配等方面，界定了享受税收优惠的"非营利组织"的条 件。同时，考虑到目前按相关管理规定，我国的非营利组织一般不能从事营利性活动，为规范此类组织的活动，防止从事营利性 活动可能带来的税收漏洞，实施条例规定，对非营利组织的营利 性活动取得的收入，不予免税。
(六)关于非居民企业的预提税所得的税收优惠。 企业所得税法第四条规定，未在中国境内设立机构、场所的 非居民企业取得的来源于中国境内的所得，以及非居民企业取得 的来源于中国境内但与其在中国境内所设机构、场所没有实际联系的所得，适用税率为20%0企业所得税法第二十七条规定，对上述所得，可以免征、减征企业所得税。实施条例据此明确，对 上述所得，减按10%的税率征收企业所得税。对外国政府向中国 政府提供贷款取得的利息所得、国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得，以及经国务院批准的其他所得，可以免征企业所得税。

问:实施条例是如何界定小型微利企业和高新技术企业的? 答:企业所得税法第二十八条第一款规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。借鉴国际通行做法， 按照便于征管的原则，实施条例规定了小型微利企业的标准: (一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超 过100人，资产总额不超过3000万元; (二)其他企业，年度应纳 税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过 1000万元。与现行优惠政策(内资企业年应纳税所得额3万元以 下的减按18%的税率征税， 3万元至10万元的减按27%的税率征税)相比，优惠范围扩大，优惠力度有较大幅度提高。 企业所得税法第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的
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第二部分国务院法制办、财政部、国家税务总局负责人爸记者问 高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。实施条例将高 新技术企业的界定范围，由现行按高新技术产品划分改为按高新 技术领域划分，规定产品(服务)应属于《国家重点支持的高新 技术领域》的范围，以解决现行政策执行中产品列举不全、覆盖 面偏窄、前瞻性欠缺等问题。具体领域范围和认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务 院批准后公布施行。同时，实施条例还规定了高新技术企业的认 定指标:拥有核心自主知识产权;产品(服务)属于《国家重点 支持的高新技术领域》规定的范围;研究开发费用占销售收入的 比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例、科技人员占企业职工总数的比例，均不低于规定标准。这样规定，强化以研发比例为核心，税收优惠重点向自主创新型企业倾斜。

问:实施条例在特别纳税调整方面作了哪些具体规定? 答:根据企业所得税法有关特别纳税调整的规定，借鉴国际反 避税经验，实施条例对关联交易中的关联方、关联业务的调整方法、 独立交易原则、预约定价安排、提供资料义务、核定征收、防范受控外国企业避税、防范资本弱化、一般反避税条款，以及对补征税 款加收利息等方面作了明确规定。其中，对进行特别纳税调整需要 补征税款的，规定按照税款所属纳税年度与补税期间同期的人民币 贷款基准利率加5个百分点计算加收利息;对企业按照企业所得税法和实施条例的规定提供有关资料的，可以只按照税款所属纳税年度与补税期间同期的人民币贷款基准利率计算加收利息。

问:为什么实施条例没有对汇总纳税和合并纳税的具体办法 作出规定? 答:企业所得税法第五十条和第五十一条分别规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构，应当汇总纳税; 非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总纳税。由此，可能出现地区间税源转移问题，各界都非常关注。由于税源转移处理属于地方财政分配问题，实施条例不宜规定得过细，授权汇总纳税的具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。 实施条例施行后，将根据"统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政分配"的原则，合理确定总分机构所在地政府的分享比例和办法，妥善解决实行企业所得税法后引起的税源转移问题，处理好地区间利益关系。
企业所得税法第五十二条规定，除国务院另有规定外，企业 之间不得合并缴纳企业所得税。考虑到企业所得税法实行了法人税制，企业集团内部的母子公司原则上应独立纳税，合并纳税应 从严掌握，这样也有利于减缓地区间税源转移问题。因此，没有在实施条例中规定合并纳税的范围和条件，对个别确需合并纳税的，由国务院今后根据实际情况再作具体规定。

问:为什么实施条例没有对过渡性税收优惠政策作出规定? 答:为了保持税收优惠政策的连续性，企业所得税法第五十 七条规定了对原依法享受低税率和定期减免税优惠的老企业，法 律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务 院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点 扶持的高新技术企业、国家已确定的其他鼓励类企业，实行过渡 性税收优惠政策。考虑到这些过渡性税收优惠政策内容较多，而且属于过渡性措施，为保证实施条例的稳定性，由国务院根据企业所得税法的有关规定，另行规定比较妥当，因此实施条例没有 对此作具体规定。

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第一章总则
　　第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）的规定，制定本条例。
　　「释义」本条是关于制定本实施条例的法律依据的规定。
　　新的企业所得税法于2007年3月16日由第十届全国人民代表大会第五次会议通过，并将于2008年1月1日起实施。统一的企业所得税法结束了内资、外资企业适用不同税法的历史，统一了有关纳税人的规定，统一并适当降低了企业所得税税率，统一并规范了税前扣除办法和标准，统一了税收优惠政策。为了保证这部重要法律在2008年1月1日以后能够顺利实施，使这部重要法律的有关规定能够真正得以贯彻落实，企业所得税法第五十九条规定：“国务院根据本法制定实施条例。”国务院及时发布了本实施条例，对企业所得税法的有关规定进行了必要的细化，并与企业所得税法同时于2008年1月1日起生效。因此，本条明确规定，本实施条例，是根据企业所得税法的规定制定的。
　　根据《中华人民共和国立法法》第五十六条规定，国务院为执行法律的规定，可以制定行政法规。本实施条例就属于这一类行政法规，通常冠以“XXX法实施条例”等名称。本实施条例作为企业所得税法的下位法，目的是将企业所得税法的内容进行细化，对企业所得税法所确立的基本原则和制度作出具体规定，以增强企业所得税法的可操作性，便于税务机关和纳税人理解和执行。因此，本实施条例的规定必须与企业所得税法保持一致，不得与企业所得税法的规定相抵触，也不得违背企业所得税法的精神和基本原则，否则将被视为无效。
　　第二条企业所得税法第一条所称个人独资企业、合伙企业，是指依照中国法律、行政法规规定成立的个人独资企业、合伙企业。
　　「释义」本条是关于对不缴纳企业所得税的个人独资企业、合伙企业进行界定的规定。
　　本条是对企业所得税法第一条第二款所称“个人独资企业”、“合伙企业”的具体解释。企业所得税法第一条第二款规定：“个人独资企业、合伙企业不适用本法。”但是，到底哪些企业属于不适用企业所得税法的个人独资企业和合伙企业呢？企业所得税法并没有具体明确，这正是本条规定要解决的问题。
　　本条的规定主要包含以下两层含义：
　　一、排除在境外依据外国法律成立的个人独资企业和合伙企业依照本条的规定，不适用企业所得税法的个人独资企业和合伙企业，不包括依照外国法律法规在境外成立的个人独资企业和合伙企业。境外的个人独资企业和合伙企业可能会成为企业所得税法规定的我国非居民企业纳税人（比如在中国境内取得收入，也可能会在中国境内设立机构、场所并取得收入），也可能会成为企业所得税法规定的我国居民企业纳税人（比如其实际管理机构在中国境内）。但是不论其为居民企业还是非居民企业，都必须严格依照企业所得税法和本条例的有关规定缴纳企业所得税，也就是说都适用企业所得税法，不属于企业所得税法第一条第二款规定的不适用企业所得税法的个人独资企业和合伙企业。
　　本实施条例之所以要把外国的个人独资企业和合伙企业排除在外，主要是考虑到，企业所得税法的立法原意是为了解决重复征税问题，因为个人独资企业和合伙企业的出资人对外承担无限责任，企业的财产与出资人的财产密不可分，生产经营收入也即出资人个人的收入，并由出资人缴纳个人所得税。因此，为避免重复征税，企业所得税法才规定个人独资企业和合伙企业不适用企业所得税法。而依照外国法律法规在境外成立的个人独资企业和合伙企业，其境外投资人没有在境内缴纳个人所得税，不存在重复征税的问题；而且，如不对这些企业征收企业所得税，则造成税收漏洞，影响国家税收权益。此外，对包括个人独资企业、合伙企业在内的外国企业征收企业所得税也是一直延续传统的做法，不存在异议。因此，本条明确规定，依照外国法律法规成立的个人独资企业和合伙企业，不属于企业所得税法第一条第二款规定的个人独资企业和合伙企业。
　　二、凡依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业和合伙企业，不缴纳企业所得税。
　　依照本条的规定，凡是依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业和合伙企业，即属于企业所得税法第一条第二款规定的个人独资企业和合伙企业，均不适用企业所得税法，即不必缴纳企业所得税。本条所称的依照中国法律、行政法规的规定成立，主要指依照我国先后制定的《中华人民共和国个人独资企业法》、《中华人民共和国合伙企业法》等有关法律、行政法规的规定成立的企业。
　　《中华人民共和国个人独资企业法》第二条规定：“本法所称个人独资企业，是指依照本法在中国境内设立，由一个自然人投资，财产为投资人个人所有，投资人以其个人财产对企业债务承担无限连带责任的经营实体。”据此，个人独资企业是以投资人的个人财产对外承担无限责任的，其生产经营所得也即出资人个人所得而缴纳个人所得税，企业本身没有独立的财产和所得，所以不属于企业所得税的纳税人。
　　《中华人民共和国合伙企业法》第二条规定：“本法所称合伙企业，是指自然人、法人和其他组织依照本法在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业。”“普通合伙企业由普通合伙人组成，合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任。本法对普通合伙人承担责任的形式有特别规定的，从其规定。”“有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人组成，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。”因此，合伙企业也是以合伙人或者普通合伙人的全部财产对外承担无限责任的。对于普通合伙企业来说，其生产经营所得也即合伙人的所得而由合伙人依法纳税；对于有限合伙企业来说，其生产经营所得也是分别由普通合伙人和有限合伙人依法纳税的，企业本身也没有独立的财产和所得，所以不属于企业所得税的纳税人。
　　正是基于以上原因，新的企业所得税法第一条第二款规定个人独资企业和合伙企业不适用企业所得税法，本条则进一步明确为依据中国法律、行政法规的规定成立的个人独资企业和合伙企业，不包括非居民企业中的个人独资企业和合伙企业，以避免不必要的误解。
第三条企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。
　　企业所得税法第二条所称依照外国（地区）法律成立的企业，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。
　　「释义」本条是关于企业所得税的纳税义务人范围的规定。
　　本条是对企业所得税法第二条中规定的“企业”（即企业所得税的纳税人）的具体细化。企业所得税法第二条规定：“企业分为居民企业和非居民企业。”“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”“本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所的，但有来源于中国境内所得的企业。”企业所得税法的这一条规定明确将纳税人划分为居民企业和非居民企业，改变了过去以内资企业和外资企业划分纳税人的办法。但是，企业所得税法的这一条规定没有明确“依法在中国境内成立”和“依照外国（地区）法律成立”的企业到底包括哪些主体？也就是说，企业所得税的纳税人到底包括哪些主体？这就是本条规定要解决的问题。
　　原《企业所得税暂行条例》第二条列举了企业所得税纳税义务人的企业类型，包括：（一）国有企业；（二）集体企业；（三）私营企业；（四）联营企业；（五）股份制企业；（六）有生产、经营所得和其他所得的其他组织。原《企业所得税暂行条例实施细则》第三条对上述企业进行了具体明确：“……国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业，是指按国家有关规定注册、登记的上述各类企业。”“……其他组织，是指经国家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。”原《外商投资企业和外国企业所得税法》第二条规定：“外商投资企业，是指在中国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业。”“本法所称外国企业，是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。”考虑到我国的企业形式目前已经有了很大变化，原《外商投资企业和外国企业所得税法》和原《企业所得税暂行条例》及其实施细则的上述分类不再完全合适。因此，本条在对新企业所得税法第二条的规定进行细化时，并没有完全照搬上述规定。
　　本条主要规定了以下两方面的内容：
　　一、“依法在中国境内成立”的企业的具体范围
　　本条第一款对“依法在中国境内成立”的企业作了规定。根据第一款的规定，“依法在中国境内成立”的企业需要同时符合以下三个方面的条件：
　　（一）成立的依据为中国的法律、行政法规。“依法在中国境内成立的企业”中的“法”是指中国的法律、行政法规。目前我国法人实体中各种企业及其他组织类型分别由各个领域的法律、行政法规规定。如《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国全民所有制工业企业法》、《中华人民共和国乡镇企业法》、《中华人民共和国农民专业合作社法》、《中华人民共和国乡村集体所有制企业条例》、《中华人民共和国城镇集体所有制企业条例》、《事业单位登记管理暂行条例》、《社会团体登记管理条例》、《基金会管理办法》等，都是有关企业及其他取得收入的组织成立的法律、法规依据。
　　（二）在中国境内成立。这是属地管辖原则的体现，即在中国境内成立的企业或其他取得收入的组织，其成立条件、程序以及经营活动等方面都应当适用中国的法律、法规。属地管辖原则与一国的领土主权密切相关，是确定国家法律管辖权的基本原则之一。
　　（三）属于取得收入的经济组织。企业所得税是对所得征收的一种税，所以，纳税人必须是取得收入的主体，才能属于新企业所得税法规定的“企业”，即企业所得税的纳税人。本条也采取列举的方法明确了“企业”的具体范围。新企业所得税法已经规定，企业和其他取得收入的组织都统称“企业”。因此，本条明确规定：新企业所得税法规定的“企业”，包括以下各类取得收入的组织：
　　1.企业。包括公司制企业和其他非公司制企业。其中公司制企业是我国现代企业制度改革的发展方向，是目前和今后我国企业的主要形式。企业是以营利为目的、从事生产经营活动的经济实体，是企业所得税法最主要的适用对象。需要注意的是，根据企业所得税法第一条第二款的规定和本实施条例第二条的规定，这里的“企业”，不包括依照中国法律、行政法规规定成立的个人独资企业、合伙企业，但是包括依照外国法律法规在境外成立的个人独资企业和合伙企业。
　　2.事业单位。根据《事业单位登记管理暂行条例》第二条规定，事业单位是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。事业单位虽然是公益性或非营利性组织，但也可能通过经营或接受捐赠等行为取得收入。根据企业所得税法第二十六条规定，符合条件的事业单位的收入为免税收入。这里予以免税的非营利组织收入的前提是“符合条件的”，即符合法律、法规及国务院财政、税务主管部门规定的条件。如果事业单位的收入不属于符合条件的非营利组织的收入范畴，则不能予以免税。
　　3.社会团体。根据《社会团体登记管理条例》第二条规定，社会团体是指由中国公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照其章程开展活动的非营利性社会组织。社会团体也属于公益性或非营利性组织，也可能通过经营或接受捐赠等行为取得收入。根据企业所得税法第二十六条规定，符合条件的社会团体的收入可以享受免税优惠，但是如果社会团体的收入不符合免税条件，仍然应当依照新企业所得税法和本实施条例的规定缴纳企业所得税。
　　4.其他取得收入的组织。除了上述所列企业、事业单位、社会团体之外，还有不少类型的经济组织也能够依法取得各种收入，他们当然也是企业所得税的纳税人，应当依照新企业所得税法和本实施条例的规定缴纳企业所得税。实践中，这些经济组织主要包括：（1）民办非企业单位，根据《民办非企业单位登记管理暂行条例》的规定，民办非企业单位是指企业事业单位、社会团体和其他社会力量以及公民个人利用非国有资产举办的，从事非营利性社会服务活动的社会组织。（2）基金会，根据《基金会管理条例》规定，是指利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照本条例的规定成立的非营利性法人。（3）商会，包括中国商会和外国商会，中国商会是国内企业组织的非营利性行业协会团体，外国商会根据《外国商会管理暂行规定》是指外国在中国境内的商业机构及人员依照本规定在中国境内成立，不从事任何商业活动的非营利性团体。（4）农民专业合作社，根据《中华人民共和国农村专业合作社法》，是指在农村家庭承包经营基础上，同类农产品的生产经营者或者同类农业生产服务的提供者、利用者，自愿联合、民主管理的互助性经济组织。（5）随着经济社会发展而出现的其他类型的取得收入的组织。
　　二、“依照外国（地区）法律成立”的企业的具体范围
　　本条第二款对“依照外国（地区）法律成立的企业”作了进一步解释。“依照外国（地区）法律成立”的企业作为我国企业所得税的纳税人，也需要同时具备的三个条件：
　　（一）成立的法律依据为外国（地区）的法律法规。这类企业虽然是中国的企业所得税的纳税人，但是并不是依据中国的法律法规成立的，而是依据中国境外的其他国家（地区）的法律法规成立的。本条规定的“依照外国（地区）法律成立”中的“法律”，属于广义的法律，包括可以作为企业成立依据的所有法律和法规。
　　（二）在中国境外成立。这类企业不是在中国境内成立的，即企业的登记注册地点是在中国境外的其他国家（地区）。之所以能够成为中国的企业所得税的纳税人，是因为这类企业会取得来自于中国境内的所得。
　　（三）属于取得收入的经济组织。与“依法在中国境内成立”的企业一样，这类企业也必须是能够取得收入的组织，具体包括：在中国境内设立机构、场所从事生产经营活动的外国企业，或者没有在中国境内设立机构、场所但是取得来源于中国境内的所得的外国企业，包括在中国境内进行活动并取得收入的外国慈善组织、学术机构等等。根据企业所得税法的规定，如果这类企业的实际管理机构在中国境内，就属于企业所得税法规定的居民企业纳税人，否则即属于非居民企业纳税人。
第四条　企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
　　「释义」本条是关于界定企业的“实际管理机构”的规定。
　　本条是对新企业所得税法第二条第二款所称的“实际管理机构”的具体细化和明确。新企业所得税法第二条第二款在界定居民企业时规定：“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”根据新企业所得税法的这一规定，即便是依照外国（地区）法律在境外成立的企业，也有可能会成为负担全面纳税义务的“居民企业”纳税人。根据国际惯例，判断是否属于居民企业的标准一般有：登记注册地标准、生产经营地标准、实际管理控制地标准或多标准相结合等。新企业所得税法的这一规定采取的是登记注册地标准和实际管理控制地标准相结合的原则，对于在境外登记注册的企业到底是居民企业还是非居民企业，关键就要看其实际管理机构是否在中国境内了。但是，新企业所得税法的这一条规定中，并没有明确到底什么是“实际管理机构”？这就是本条规定要解决的问题。
　　本条借鉴国际惯例，规定新企业所得税法第二条第二款所称的“实际管理机构”要同时符合以下三个方面的条件：
　　第一，对企业有实质性管理和控制的机构。即并非形式上的“橡皮图章”，而是对企业的经营活动能够起到实质性的影响。实质性管理和控制的机构，往往和名义上的企业行政中心不一致，多是企业为了避税而故意造成的，因而在适用税法时应当进行实质性审查，确定企业真实的管理中心所在。比如，过去往往是将作出和形成企业经营管理的重大决定和决策的地点作为企业的实质性管理和控制地，如公司的董事会或其他有关经营决策会议的召集地。然而，随着经济社会的发展和科技手段的进步，董事会等会议的召集地变得越来越难以确定，因为董事会可以在公司管理机构所在地之外寻找地点开会。如一家在中国设立机构、场所的外国公司，虽然其主要经营管理活动都在中国市场内进行，但该公司的董事们可以在夏威夷召开董事会会议，或者身处全球各地的董事们通过电视电话召开会议。对于这家企业，我们如果采取决定和决策作出地点作为实际管理控制地的判断标准，就很难确认其为中国居民企业。这些新现象、新情况模糊了董事会及决策形成地点的界定标准。不过，尽管如此，但是企业在利用资源和取得收入方面往往和其经营活动的管理中心联系密切。国际私法中对法人所在地的判断标准中，在其它客观标准无法适用时，通常可采取“最密切联系地”标准，也符合实质重于形式的原则。本条将实质性管理和控制作为认定实际管理机构的标准之一，有利于防止外国企业逃避税收征管，从而保障我国的税收主权。
　　第二，对企业实行全面的管理和控制的机构。如果该机构只是对该企业的一部分或并不关键的生产经营活动进行影响和控制，比如只是对在中国境内的某一个生产车间进行管理，则不被认定为实际管理机构。只有对企业的整体或者主要的生产经营活动有实际管理控制，本企业的生产经营活动负总体责任的管理控制机构，才符合实际管理机构标准。
　　第三，管理和控制的内容是企业的生产经营、人员、账务、财产等。这是本条规定的界定实际管理机构的最关键标准。如果一个外国企业只是在表面上是由境外的机构对企业有实质性全面管理和控制权，但是企业的生产经营、人员、账务、财产等重要事务实际上是由在中国境内的一个机构来作出决策的，那么我们就应当认定其实际管理机构在中国境内。
　　上述三个条件必须同时具备，才能被认定为实际管理机构。需要说明的是，从国际上看，对实际管理机构的认定标准问题，税收法律法规中一般只作原则性规定或者不作规定，具体标准大多根据实际案例进行判断。所以，本条写的也不是很具体，财政部和国家税务总局会根据本条的规定和实际需要，在有关操作性的具体办法中进一步明确。对一个外国企业的实际管理机构是否在中国境内的认定，关系到这个外国企业到底是居民企业还是非居民企业的划分问题，最终既关系到这个外国企业的纳税义务大小，又关系到我国的税收利益和税收主权问题。财政部和税务总局在实践中，会考虑到既不能过于严格无限扩大，也不能过于宽松危害国家税收利益和税收主权，关键就是要把握好凡是同时具备上述三个条件的都应当认定为实际管理机构。
　　第五条企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：
　　（一）管理机构、营业机构、办事机构；
　　（二）工厂、农场、开采自然资源的场所；
　　（三）提供劳务的场所；（四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；
　　（五）其他从事生产经营活动的机构、场所。
　　非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位和个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。
　　「释义」本条是关于外国企业在中国境内设立的“机构、场所”的范围的规定。
　　本条是对企业所得税法第二条第三款所称的“机构、场所”所作具体细化和明确。企业所得税法第二条第三款规定：“本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。”企业所得税法的这一款规定，明确了对非居民企业的界定标准，即实际管理机构不在中国境内的外国企业（如在中国境内即属于居民企业），只要具备以下两个条件之一，即属于非居民企业：一是在中国境内设立了机构、场所；二是没有设立机构、场所但是取得了来源于中国境内的所得。这两个条件中，第二个条件比较容易判断，但是第一个条件比较复杂，比如到底什么是机构、场所？如果只是在中国境内委托一个单位或者个人经常为其签合同，算不算设立了机构、场所？这些问题对于认定一个非居民企业的纳税义务大小都非常重要，但是企业所得税法的这一款规定并没有明确规定。因此，本条有必要对此作出具体明确，以便于税务机关执行。
　　原外资税法的实施细则第三条第二款规定：“税法第二条第二款所说的机构、场所，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人。”本条就是在借鉴国际惯例的基础上，对原外资税法实施细则的上述规定进行了补充和完善。
　　根据本条的规定，企业所得税法第二条第三款所称的“机构、场所”，主要包括以下两种情况：
　　一、在中国境内设立的从事生产经营活动的机构、场所
　　本条规定，企业所得税法第二条第三款规定的“机构、场所”，首先是指外国企业在中国境内设立的从事生产经营活动的以下各类机构、场所：
　　（一）管理机构、营业机构、办事机构。管理机构是指对企业生产经营活动进行管理决策的机构；营业机构是指企业开展日常生产经营活动的固定场所，如商场等；办事机构是指企业在当地设立的从事联络和宣传等活动的机构，如外国企业在中国设立的代表处，往往为开拓中国市场进行调查和宣传等工作，为企业将来到中国开展经营活动打下基础。
　　（二）工厂、农场、开采自然资源的场所。这三类场所属于企业开展生产经营活动的场所。工厂是工业企业，如制造业的生产厂房、车间所在地。农场在此为广义的概念，包括《中华人民共和国农业法》第九十八条规定的“农场、牧场、林场、渔场”等农业生产经营活动的场所。开采自然资源的场所主要是采掘业的生产经营活动场所，如采矿、采油等。
　　（三）提供劳务的场所。包括从事交通运输、仓储租赁、咨询经纪、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动的场所。
　　（四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。包括建筑工地、港口码头、地质勘探场地等工程作业场所。
　　（五）其他从事生产经营活动的机构、场所。本项为兜底条款，包括前面四项未穷尽列举的各种情况。但必须都属于企业从事生产经营活动的场所。
　　二、委托营业代理人的，视同设立机构、场所
　　企业除了在中国境内设立机构、场所进行生产经营活动外，还可以通过其在中国境内的营业代理人从事上述活动。如果不对这类营业代理人作出特别规定，企业则容易利用该营业代理人规避法律，逃避纳税义务。
　　原外资税法的实施细则第三条第二款对委托营业代理人的问题也有规定：“税法第二条第二款所说的机构、场所，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人。”同时第四条规定：“本细则第三条第二款所说的营业代理人，是指具有下列任何一种受外国企业委托代理，从事经营的公司、企业和其他经济组织或者个人：（一）经常代表委托人接洽采购业务，并签订购货合同，代为采购商品；（二）与委托人签订代理协议或者合同，经常储存属于委托人的产品或者商品，并代表委托人向他人交付其产品或者商品；（三）有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货。”
　　本条第二款参照联合国和OECD范本的规定，对原外资税法实施细则的上述规定作了修改。修改后的本条第二款不再将营业代理人直接列为机构、场所，而是将其独立出来单列一款，不是机构、场所，但视同机构、场所处理。这样修改的主要考虑是：企业所得税法第二条第三款规定的是外国企业“在中国境内设立机构、场所”，也就是说，必须是在中国境内依照法定程序登记注册而设立的机构、场所，而营业代理人根本不符合这个条件，因为营业代理人既不需要“设立”，又不限于机构、场所，如果实施条例将营业代理人直接列入外国企业在中国境内设立的机构、场所，那么就会造成实施条例的规定与企业所得税法第二条第三款的规定相矛盾的问题，很可能会导致实施条例的规定无效。因此，为了既解决营业代理人的问题又不与企业所得税法第二条第三款的规定相矛盾，我们参照联合国和OECD范本的规定，对原外资税法实施细则的规定作了修改，明确规定营业代理人虽然不是外国企业设立的机构、场所，但是可以根据实际情况视同设立的机构、场所处理。视同的条件主要包括以下三个方面，必须同时具备：
　　（一）接受外国企业委托的主体，既可以是中国境内的单位，也可以是中国境内的个人。也就是说，不管是单位还是个人，只要与外国企业签订了委托代理类协议，代表该外国企业在中国境内从事生产经营活动，就可以被认定为是外国企业“在中国境内设立机构、场所”，这就解决了机构、场所不包括个人的问题。
　　（二）代理活动必须是经常性的行为。所谓经常，既不是偶然发生的，也不是短期发生的，而是固定的、长期的发生的行为。具体多长期限才能算是“经常”，属于具体操作问题，比较复杂，需要有较强的灵活性，因此各国的税法都没有对此作固定的规定，可以由财政、税务部门具体规定。
　　（三）代理的具体行为，包括代其签订合同，或者储存、交付货物等。只要经常代表委托人与他人签订协议或者合同，或者经常储存属于委托人的产品或者商品，并代表委托人向他人交付其产品或者商品，即使营业代理人和委托人之间没有签订书面的委托代理合同，也应认定其存在法律上的代理人和被代理人的关系。
第六条　企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
　　「释义」本条是关于应当缴纳企业所得税的“所得”的范围的规定。
　　本条是对新企业所得税法第三条所称的“所得”进行的具体细化。企业所得税法第三条规定：“居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。”“非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。”“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。”企业所得税法的这一条规定，明确了居民企业的境内和境外所得、非居民企业的境内所得以及与其所设机构场所有实际联系的境外所得，都应当缴纳企业所得税。但是，企业所得税法的这一条规定没有明确“所得”的范围到底包括什么？这就是本条规定需要解决的问题。
　　原外资税法实施细则第六条规定，来源于中国境内的所得包括：“外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营的所得，以及发生在中国境内、境外与外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得”。本条根据新企业所得税法的规定，进一步修改完善了上述规定。
　　根据本条的规定，新企业所得税法第三条所称的应当缴纳企业所得税的“所得”，主要包括以下几个方面的所得：
　　1.销售货物所得，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的所得。
　　2.提供劳务所得，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的所得。
　　3.转让财产所得，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的所得。
　　4.股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的所得。
　　5.利息所得，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的所得，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等所得。
　　6.租金所得，是指企业提供固定资产、包装物或者其他资产的使用权取得的所得。
　　特许权使用费所得，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的所得。
　　接受捐赠所得，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
　　其他所得，是指除以上列举外的也应当缴纳企业所得税的其他所得，包括企业资产溢余所得、逾期未退包装物押金所得、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组所得、补贴所得、违约金所得、汇兑收益等等。
　　第七条　企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：
　　（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
　　（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
　　（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
　　（四）股息红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
　　（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担或者支付所得的企业或者机构、场所所在地确定；
　　（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
　　「释义」本条是关于“所得”来源于中国境内还是来源于境外的划分标准的规定。
　　本条是对新企业所得税法第三条关于来源于中国境内、境外的所得的划分标准的具体细化。
　　按照企业所得税法第三条的规定，居民企业应当就其来源于中国境内、境外的全部所得缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。可见所得来源地的判断标准直接关系到企业纳税义务的大小，也涉及国家之间以及国内不同地区之间税收管辖权的问题。但是，新企业所得税法的这一条规定并没有明确到底如何判断一种所得是来源于境内还是来源于境外？判断标准到底是什么？这就是本条规定要解决的问题。
　　原外资税法的实施细则第六条曾经规定：“……来源于中国境内的所得，是指：（一）外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营的所得，以及发生在中国境内、境外与外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得。（二）外国企业在中国境内未设立机构、场所取得的下列所得：1.从中国境内企业取得的利润（股息）；2.从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等；3.将财产租给中国境内租用者而取得的租金；4.提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费；5.转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益；6.经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。”
　　本条在充分考虑随着经济发展出现的很多新情况、新问题的基础上，借鉴国际惯例，对原外资税法实施细则的上述规定进行了修改，进一步明确了所得来源于中国境内、境外的划分标准。
　　本条根据不同种类的所得，分别规定了以下几种划分标准：
　　（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定。这里所谓的交易活动发生地，主要指销售货物行为发生的场所，通常是销售企业的营业机构，在送货上门的情况下为购货单位或个人的所在地，还可以是买卖双方约定的其他地点。
　　（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定。劳务行为既包括部分工业生产活动，也包括商业服务行为，其所得以劳务行为发生地确定是来源于境内还是境外。比如，境外机构为中国境内居民提供金融保险服务，向境内居民收取保险费，则应认定为来源于中国境内的所得。
　　（三）转让财产所得，分三种情况：1.不动产转让所得按照不动产所在地确定。这是国际私法的普遍原则，也是确定法院管辖权的基本原则。由于不动产是不可移动的财产，它的保护、增值等都与其所在地关系密切，因此应当按照不动产所在地确定。如在中国境内投资房地产，取得的收入应为来源于境内的所得。2.动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。由于动产是随时可以移动的财产，难以确定其所在地，而且动产与其所有人的关系最为密切，因此采取所有人地点的标准。同时如果非居民企业在中国境内设立机构、场所，并从该机构、场所转让财产给其他单位或个人的，也应认定为来源于境内的所得。3.权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。权益性投资，包括股权等投资，如境外企业之间转让中国居民企业发行的股票，其取得的收益应当属于来源于中国境内的所得，依法缴纳企业所得税。
　　（四）股息红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。企业因购买被投资方的股票而产生的股息、红利，是被投资方向投资方企业支付的投资回报，应当以被投资方所在地作为所得来源地。
　　（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担或者支付所得的企业或者机构、场所所在地确定。利息、租金和特许权使用费是企业借贷、出租和提供特许权的使用权而获得的收益，应当将负担或支付上述受益的企业或其机构、场所认定为所得来源地。
　　（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。除上述几类所得外，还有尚未穷尽列举的所得种类，因此本条规定其他所得的来源地，可由国务院财政、税务主管部门通过制定规章或发布规范性文件等方式进一步明确。
第十条　企业所得税法第五条所称亏损，是指企业根据企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除以后小于零的数额。
　　「释义」　本条是应纳税所得额计算公式中“亏损”的概念解释。
　　关于企业所得税法第五条所称“亏损”的具体细化，企业所得税法第五条规定：“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”但企业所得税法的这一规定并没有明确亏损的范围包括哪些？应如何计算亏损额？这就是本条要解决的问题。
　　在企业所得税法中，亏损是一个很重要的概念，其结转和弥补涉及应纳税所得额的扣除计算问题。因此本条规定了亏损的计算方法，主要包括以下三方面内容：
　　（一）计算依据为企业所得税法和本条例的规定。即根据企业所得税法及其实施条例规定的收入总额和免税以及各项扣除标准来计算亏损额。
　　（二）计算公式为：应纳税所得额＝每一纳税年度的收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除。关于本条中的收入总额的概念，在税法第五条中，已经明确作出了规定，即企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，具体包括销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入以及其他收入等。关于本条中的不征税收入、免税收入和各项扣除，在税法第七条、第八条和第二十六条分别作出了规定。不征税收入包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金以及国务院规定的其他不征税收入。而免税收入包括国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益、在中国境内设立机构场所的非居民企业取得与该机构场所有实际联系的股息红利等权益性投资收益以及符合条件的非营利组织的收入。各项扣除包括准予在计算应纳税所得额时扣除的成本、费用、税金、损失和其他支出。
　　（三）计算出来的数额小于零。纳税人在计算应纳税所得额时，收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后，其结果就有可能小于零，其小于零的数额即税法中规定可弥补的亏损。只有收入总额减去免税收入和各项扣除后，其得出的结果小于零，即表明该企业的成本大于利润，因而存在亏损，不仅没有可供缴纳企业所得税的收入，还需要将亏损在今后几年的利润收入中予以结转扣除。如果计算出的结果大于零，则表明有可供缴纳企业所得税的收入。如果等于零，则表明利润和成本相抵。
　　税法中的亏损和财务会计中的亏损含义是不同的。财务会计上的亏损是指当年总收益小于当年总支出。
　　第十一条　企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。
　　投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产扣除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资转让所得或者损失。
　　「释义」　本条是关于企业清算所得的具体界定以及清算所得的税务处理的规定。
　　本条是对企业所得税法第五十五条“清算所得”概念的解释和说明。企业所得税法第五十五条第一款规定：“企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。”所谓企业清算，是指企业因合并、兼并、破产等原因终止生产经营活动，并对企业资产、债权、债务所作的清查、收回和清偿工作。企业进入清算期后，因所处环境发生了变化，如企业清算中的会计处理，与公司正常情况下的财务会计有很大的不同，因为正常进行会计核算的会计基本前提已不复存在，公司不再是连续经营的，各项资产不宜再按历史成本和帐面净值估价，许多会计核算一般原则在公司清算中也已不成立，不再适用，全部资产或财产（除货币资金外）必须要以现值来衡量。对于因合并、兼并等原因终止而清算的，资产现值的确定需经资产评估机构评估，并以此作为资产变现的依据。对于因破产原因而终止清算的，资产的现值应以资产实际处置，即以变现额为依据。企业所得税的计税依据从正常的应纳税所得额转为企业清算所得。清算所得也属于应税收入，但企业所得税法对清算所得没有作详细规定，没有明确清算所得应如何计算？又如何进行税务处理？这就是本条要解决的问题。
　　原《企业所得税暂行条例》及其实施细则仅就清算所得作出了原则性规定，即纳税人依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。同时明确清算所得是指纳税人清算时的全部资产或财产扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。用公式表示为：清算所得＝纳税人清算时的全部资产或者财产－清算费用－损失－负债－企业未分配利润－公益金和公积金－实缴资本。
　　本条对原《企业所得税暂行条例》及其实施细则的上述计算公式进行了简化，因为依据财务会计对清算损益的一般核算方法，通常需设置“清算费用”和“清算损益”两个科目，分别归集核算有关清算费用支出；财产的盘盈和盘亏、债权和债务的清理净损益、财产的重估增（减）值以及财产变现的增（减）值等，与税法的规定相比，表达方式上不同，但在结果上是一致的。
　　本条第一款规定了企业清算过程中取得所得的计算公式，即：
　　企业清算所得＝企业的全部资产可变现价值或者交易价格－资产净值－清算费用－相关税费
　　企业的全部资产可变现价值，是指企业清理所有债权债务关系、完成清算后，所剩余的全部资产折现计算的价值。如果企业剩余资产能在市场上出售而变现，则可以其交易价格为基础。所谓资产净值，是指企业的资产总值减除所有债务后的净值，是企业偿债和担保的财产基础，是企业所有资产本身的价值。从企业全部资产可变现价值或者交易价格中减除资产净值，再减除税费和清算费用，所得出的余额就是在清算过程中企业资产增值的部分。这是企业的法人形态尚存在，根据企业所得税法的规定，应当就该部分所得缴纳企业所得税。
　　按照本条第二款的规定：投资方企业从被清算企业就剩余资产分得的部分，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为因股权投资关系从被投资单位税后利润中分配取得的投资所得，免予征收企业所得税；剩余资产扣除上述股息所得后的余额，是企业的投资返还和投资回收，应冲减投资计税成本；投资方获得的超过投资的计税成本的分配支付额，包括转让投资时超过投资计税成本的收入，应确认为投资转让所得，反之则作为投资转让损失。
第十条　企业所得税法第五条所称亏损，是指企业根据企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除以后小于零的数额。
　　「释义」　本条是应纳税所得额计算公式中“亏损”的概念解释。
　　关于企业所得税法第五条所称“亏损”的具体细化，企业所得税法第五条规定：“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”但企业所得税法的这一规定并没有明确亏损的范围包括哪些？应如何计算亏损额？这就是本条要解决的问题。
　　在企业所得税法中，亏损是一个很重要的概念，其结转和弥补涉及应纳税所得额的扣除计算问题。因此本条规定了亏损的计算方法，主要包括以下三方面内容：
　　（一）计算依据为企业所得税法和本条例的规定。即根据企业所得税法及其实施条例规定的收入总额和免税以及各项扣除标准来计算亏损额。
　　（二）计算公式为：应纳税所得额＝每一纳税年度的收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除。关于本条中的收入总额的概念，在税法第五条中，已经明确作出了规定，即企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，具体包括销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入以及其他收入等。关于本条中的不征税收入、免税收入和各项扣除，在税法第七条、第八条和第二十六条分别作出了规定。不征税收入包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金以及国务院规定的其他不征税收入。而免税收入包括国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益、在中国境内设立机构场所的非居民企业取得与该机构场所有实际联系的股息红利等权益性投资收益以及符合条件的非营利组织的收入。各项扣除包括准予在计算应纳税所得额时扣除的成本、费用、税金、损失和其他支出。
　　（三）计算出来的数额小于零。纳税人在计算应纳税所得额时，收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后，其结果就有可能小于零，其小于零的数额即税法中规定可弥补的亏损。只有收入总额减去免税收入和各项扣除后，其得出的结果小于零，即表明该企业的成本大于利润，因而存在亏损，不仅没有可供缴纳企业所得税的收入，还需要将亏损在今后几年的利润收入中予以结转扣除。如果计算出的结果大于零，则表明有可供缴纳企业所得税的收入。如果等于零，则表明利润和成本相抵。
　　税法中的亏损和财务会计中的亏损含义是不同的。财务会计上的亏损是指当年总收益小于当年总支出。
　　第十一条　企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。
　　投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产扣除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资转让所得或者损失。
　　「释义」　本条是关于企业清算所得的具体界定以及清算所得的税务处理的规定。
　　本条是对企业所得税法第五十五条“清算所得”概念的解释和说明。企业所得税法第五十五条第一款规定：“企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。”所谓企业清算，是指企业因合并、兼并、破产等原因终止生产经营活动，并对企业资产、债权、债务所作的清查、收回和清偿工作。企业进入清算期后，因所处环境发生了变化，如企业清算中的会计处理，与公司正常情况下的财务会计有很大的不同，因为正常进行会计核算的会计基本前提已不复存在，公司不再是连续经营的，各项资产不宜再按历史成本和帐面净值估价，许多会计核算一般原则在公司清算中也已不成立，不再适用，全部资产或财产（除货币资金外）必须要以现值来衡量。对于因合并、兼并等原因终止而清算的，资产现值的确定需经资产评估机构评估，并以此作为资产变现的依据。对于因破产原因而终止清算的，资产的现值应以资产实际处置，即以变现额为依据。企业所得税的计税依据从正常的应纳税所得额转为企业清算所得。清算所得也属于应税收入，但企业所得税法对清算所得没有作详细规定，没有明确清算所得应如何计算？又如何进行税务处理？这就是本条要解决的问题。
　　原《企业所得税暂行条例》及其实施细则仅就清算所得作出了原则性规定，即纳税人依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。同时明确清算所得是指纳税人清算时的全部资产或财产扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。用公式表示为：清算所得＝纳税人清算时的全部资产或者财产－清算费用－损失－负债－企业未分配利润－公益金和公积金－实缴资本。
　　本条对原《企业所得税暂行条例》及其实施细则的上述计算公式进行了简化，因为依据财务会计对清算损益的一般核算方法，通常需设置“清算费用”和“清算损益”两个科目，分别归集核算有关清算费用支出；财产的盘盈和盘亏、债权和债务的清理净损益、财产的重估增（减）值以及财产变现的增（减）值等，与税法的规定相比，表达方式上不同，但在结果上是一致的。
　　本条第一款规定了企业清算过程中取得所得的计算公式，即：
　　企业清算所得＝企业的全部资产可变现价值或者交易价格－资产净值－清算费用－相关税费
　　企业的全部资产可变现价值，是指企业清理所有债权债务关系、完成清算后，所剩余的全部资产折现计算的价值。如果企业剩余资产能在市场上出售而变现，则可以其交易价格为基础。所谓资产净值，是指企业的资产总值减除所有债务后的净值，是企业偿债和担保的财产基础，是企业所有资产本身的价值。从企业全部资产可变现价值或者交易价格中减除资产净值，再减除税费和清算费用，所得出的余额就是在清算过程中企业资产增值的部分。这是企业的法人形态尚存在，根据企业所得税法的规定，应当就该部分所得缴纳企业所得税。
　　按照本条第二款的规定：投资方企业从被清算企业就剩余资产分得的部分，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为因股权投资关系从被投资单位税后利润中分配取得的投资所得，免予征收企业所得税；剩余资产扣除上述股息所得后的余额，是企业的投资返还和投资回收，应冲减投资计税成本；投资方获得的超过投资的计税成本的分配支付额，包括转让投资时超过投资计税成本的收入，应确认为投资转让所得，反之则作为投资转让损失。
第二节　收入
　　第十二条　企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。
　　企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括存货、固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
　　「释义」　本条是关于收入的货币形式和非货币形式的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条中规定的取得收入的“货币形式”和“非货币形式”两个术语的解释。企业所得税法第六条规定：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。”货币是商品之间等价交换的媒介，货币形式是指现金以及将以固定或可确定金额的货币形式，非货币形式是指货币以外的其他形式，也可折算为货币而确定其金额。但企业所得税法没有明确取得收入的货币形式和非货币形式分别包括哪些类型？这就是本条需要回答的问题。
　　明确企业取得收入的各种形式，有助于企业在计算应纳税所得额时，将各种形式的收入首先计入收入总额。原内资、外资税法均没有规定货币形式、非货币形式的具体内容，而主要强调的是企业的哪些收入应计入收入总额，如内资企业所得税条例第五条规定，纳税人的收入总额包括生产、经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入、其他收入。但没有规定收入都包括什么形式的收入，更没有明确货币形式与非货币形式有哪些内容，在实际操作中就不明确企业是否也要将各种非货币形式的收入计入收入总额。
　　根据本条规定，企业的以下两种形式的收入都要计入收入总额中。
　　一、货币形式的收入本条首先明确列举了收入的货币形式的几种类型，包括：
　　（一）现金。即企业持有的流通中的货币，包括纸币和铸币。
　　（二）存款。即企业在银行存放的款项，是企业对银行的债权，分为活期存款、定期存款、定活两便存款等。企业的资金通常以存款形式存在，包括活期存款和定期存款以及定活两便存款等。
　　（三）应收账款。即企业因销售商品或提供劳务而应向购货单位或接受劳务单位收取的款项，在资产负债表上列为企业的流动资产。
　　（四）应收票据。即企业持有的、尚未到期兑现的商业票据，是企业未来可以变现的债权权益。
　　（五）准备持有至到期的债券投资。即到期日固定、回收金额固定或可根据其他方法确定，并且企业有明确意图和能力持有至到期的债券投资。该债券必须是收益可以确定，同时该企业还要有意图和能力将其变现的债券。
　　（六）债务的豁免。即企业债务被债权人豁免，原来列为企业负债的部分相应消除，相当于企业获得了一笔收入将债务予以抵消，因此可计算为企业的收入。
　　以上六项除现金外，其他五项都是有具体金额的债权权益，因此都可作为收入的货币形式。
　　二、非货币形式的收入本条第二款列举了非货币形式的几种类型，包括：
　　（一）存货。根据财政部《企业会计准则》的规定，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品，在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
　　（二）固定资产。根据财政部《企业会计准则》的规定，固定资产是指同时具有两个特征的有形资产，一是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，二是使用寿命超过一个会计年度。
　　（三）生物资产。根据财政部《企业会计准则》的规定，生物资产，是指有生命的动物和植物。生物资产分为三类：1.消耗性生物资产，是指为出售而持有的，或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等；2.生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等；3.公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
　　（四）无形资产。根据财政部《企业会计准则》的规定，无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产。其可辨认性标准包括：1.能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。2.源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。
　　（五）股权投资。即企业认购其他企业股份，在短期内无法变现，因此归类为非货币形式的收入。
　　（六）不准备持有至到期的债券投资。企业随时可能处置这类债券，但债券投资的市场价格却变化莫测，一时无法确定，因此归类为非货币形式的收入。
　　（七）劳务。即企业向其他企业提供的服务，劳务可以取得相应的报酬，在一些国家甚至可以折价入股，但其为无形资产，未来的收入难以确定，因此也归类为非货币形式的收入。
　　（八）有关权益。包括除以上七项之外的其他非货币表示的权益。
　　非货币形式的收入，其主要特征在于能为企业带来经济效益，但其具体金额是难以确定的。如固定资产用于企业的生产经营过程中，并通过折旧或者损耗的方式将其价值转化到将来生产的产品当中，但企业多少经济效益是由固定资产的折旧或者损害带来的，则是难以确定的。
第十三条　企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
　　前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。
　　「释义」本条是关于以非货币形式取得的收入的计量标准的规定。
　　企业所得税法只规定了收入的取得形式可分为货币形式和非货币形式，但对于非货币形式收入如何确定价值则没有规定。而非货币形式收入的价值是其应纳税所得额的计算前提，因此本条对此确定标准作出了规定。
　　本条是对原《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第十三条修改后形成的。原外资企业所得税法实施细则第十三条规定，企业取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或者估定。本条规定以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。按照公允价值确定收入额，使税法进一步与会计准则相衔接。《企业会计准则———基本准则》第四十二条会计计量属性规定，在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。对企业以非货币形式取得的收入，有别于货币性收入的固定性和确定性，通常按公允价值来确定收入额。
　　非货币形式取得的收入，在会计上通常采取公允价值作为标准。根据美国财务会计准则委员会（FASB）于2006年9月正式发布了《美国财务会计准则第157号———公允价值计量》，将公允价值定义为：“报告实体所在市场的参与者之间进行的有序交易中出售一项资产所收到的价格或转移一项负债所支出的价格。”而在国际会计准则理事会（IASB）的《国际财务报告准则》，其中对公允价值的定义为：“公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。”我国2007年起实施的《企业会计准则》中将公允价值作为历史成本法、重置成本法、可变现现值法和现值法等会计准则体系中最重要的会计计量属性和资产评估方式之一。公允价值并不是主观对非货币财产的评价，而是参考各种客观标准后所确定的，具有一定的科学性，因此在实践中也被广泛采用。
　　财政部《企业会计准则——基本准则》第四十二条对“公允价值”的计量方法作了说明，规定：“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”此外，公允价值在《企业会计准则》的具体规定中还有多处提到。如：《企业会计准则第3号———投资性房地产》规定，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：（一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；（二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换同时满足如下两个条件，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：第一是交换具有商业实质；第二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。如果上述两个条件不能同时满足，则仍以换出资产的账面价值作为换入成本，不确定损益。
　　本条第二款对“公允价值”的定义，即按照市场价格确定的价值。市场是商品等价交换的场所，商品在市场上通过交易价格发现自身的价值，因此市场价格作为公允价值的确定标准，具有客观性和公平性。市场价格，可以理解为熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以达成的交易价格。本条第二款的规定较为原则，其具体应用则由《企业会计准则》等部门规定进行细化。实务中，公允价值通常需要会计人员进行职业判断。在对非货币资产进行交易之前，企业往往邀请专业评估机构和评估人员对其公允价值进行评估，以便为交易时的定价作参考。
第十四条　企业所得税法第六条第（一）项所称销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。
　　「释义」　本条是关于收入总额中“销售货物收入”的具体内容的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（一）项中“销售货物收入”的细化。企业所得税法只是将销售货物收入作为收入的一种形式，而未具体说明“销售货物收入”的含义，也没有列举“货物”包括哪几种类型。因此，在本条例中有必要回答这些问题。
　　原内资条例的实施细则第七条规定：“生产、经营收入”，是指纳税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入，劳务服务收入，营运收入，工程价款结算收入，工业性作业收入以及其他业务收入。本条根据实际情况作了修改，将销售货物收入单独规定，将劳务服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入以及其他业务收入另外规定。
　　根据本条的规定，“销售货物收入”主要是企业销售以下几类货物而取得的收入：
　　（一）商品。是指进入流通领域，专门用来交换的产品，是企业销售货物的最重要的类型。
　　（二）产品。是指企业生产的有形成果。产品可以作为广义的概念，进入流通领域的则成为商品，而没有进入流通领域但是也发生交换的，则是狭义概念的产品。因此，这里将产品和商品并列作为货物的类型。
　　（三）原材料。是指原料和材料的合称。原料主要是指来自采掘业和农业的未经加工的物品，如矿石、木材等；材料则是原料经过加工后可直接用于工农业生产的物品，如从矿石提炼出的生铁或炼成的钢，还有木材经过初步加工后形成的用于建造房屋的木构件。
　　（四）包装物。是指为包装商品、产品而提供的各种容器。如桶、箱、瓶、坛、袋等，可随同商品、产品出售并单独计价的包装物，以及出租或出借给购买单位使用的包装物，都是本条所称企业销售的包装物。
　　（五）低值易耗品。包括使用年限在一年以下的生产经营用的劳动资料、使用年限在二年以下的非生产经营用的劳动资料以及使用年限在二年以上、但单位价值在2000元以下的非生产经营用的劳动资料。低值易耗品不同于固定资产的特点在于其周转期限短、价值较低。
　　上述各种货物类型销售时，在税务和会计处理（摊销）上各有所不同：
　　1.收入时间的确认根据《企业会计准则第14号——收入》第四条，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
　　由于税法与会计存在的目的不同，在收入确认方面也有所差别：①会计上将“商品所有权的风险转移”作为销售商品收入实现的重要条件。根据《〈企业会计准则第14号———收入〉应用指南》，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失，而这些风险本质上属于企业经营风险，应由企业获得的利润来弥补，不能由国家来承担，否则会造成税收的不公平，因为每个企业面临的风险大小是不一样的。因此，税法对收入的确认就不能以“风险转移”为必要条件。②会计上确认收入的第二个条件是“不再保留继续管理权”。也就是说，对实际上继续控制的商品，其销售收入不能确认，但从税法角度来说，谁控制商品并不重要，只要商品所有权发生了变化，就应该确认为收入，所以这一条件也不适用于所得税法确认收入。③“相关收入和成本能够可靠地计量”也是会计上确认收入的一个必要条件，符合会计的稳健性原则，税法上对此的要求是收入和成本要合理，出于反避税的目的，税务机关如果认为收入和成本不合理，有权采取合理的方法进行调整。
　　通过以上分析，我们可以得出所得税法中对销售货物收入的确认条件：一是企业获得已实现经济利益或潜在的经济利益的控制权，二是与交易相关的经济利益能够流入企业，三是相关的收入和成本能够合理地计量。
　　2.收入金额的确认①企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入金额。
　　②销售货物涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售货物收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
　　③销售货物涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售货物收入金额。商业折扣，是指企业为促进货物销售而在货物标价上给予的价格扣除。
　　④企业已经确认销售货物收入的售出货物发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售货物收入。销售折让，是指企业因售出货物的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
　　⑤企业已经确认销售货物收入的售出货物发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售货物收入。销售退回，是指企业售出的货物由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
　　3.特殊事项的确认企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将货物用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同销售货物，按上述规定确认收入。原税法中对于将货物用于在建工程、管理部门、分公司等也要视同销售。这样规定，一方面考虑到与增值税暂行条例的衔接，另一方面原税法是以独立经济核算的单位作为纳税人的，不具有法人地位但实行独立经济核算的分公司等也要独立计算缴纳所得税。新税法采用的是法人所得税的模式，因而缩小了视同销售的范围，对于货物在统一法人实体内部之间的转移，比如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为销售处理。
第十五条　企业所得税法第六条第（二）项所称提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。
　　【释义】　本条是关于收入总额中提供劳务收入的范围的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（二）项中的“提供劳务收入”的进一步细化规定。企业所得税法只是将“提供劳务收入”作为收入的一种形式，但未作具体说明。那么，企业所得税法中的“提供劳务收入”具体是指什么？“劳务”又主要包括哪些行为？这是本条所要回答的问题。 　　原《企业所得税暂行条例实施细则》第七条规定，生产、经营收入，是指纳税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入、劳务服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入以及其他业务收入。本条根据实际情况作了修改，将劳务服务收入单独规定，将销售货物收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入以及其他业务收入另外规定。正确理解本条的规定，应当注意以下两个方面：
　　一、“劳务”的范围本条列举了“劳务”所涉及的行业，主要依据的是《国民经济行业分类》（GB/T4754－2002）的规定，同时借鉴国际通行的经济活动的同一性原则进行划分。劳务是无形的商品，是指为他人提供服务的行为，包括体力和脑力劳动。本条所列举的提供劳务收入所涉及的行业也较为广泛，既包括工业，也包括第三产业等。
　　建筑安装，属于制造业范畴，指建筑物主体工程竣工后，建筑物内各种设备的安装活动，以及施工中的线路敷设和管道安装。不包括工程收尾的装饰，如对墙面、地板、天花板、门窗等处理活动。 　　修理修配，所涉及的行业很多，例如通用零部件的机械修理、农林牧渔业机械的修理、医疗诊断、监护及治疗设备的修理、社会公共安全设备及器材的修理、铁路设备的修理、汽车修理、娱乐船和运动船的修理等等。
　　交通运输，包括：（一）铁路运输业，指铁路客运、货运及相关的调度、信号、机车、车辆、检修、工务等活动；（二）道路运输业，包括公路旅客运输、道路货物运输、道路运输辅助活动等；（三）城市公交业，指城市旅客运输活动，包括公共电汽车客运、轨道交通出租车客运、城市轮渡以及其他城市公共交通；（四）水上运输业，包括水上旅客运输、水上货物运输、水上运输辅助活动等。 　　仓储租赁，包括仓储和租赁两部分。仓储指专门从事货物仓储、货物运输中转仓储，以及以仓储为主的物流送配活动。例如谷物、棉花等农产品仓储。租赁包括两类：一是机械设备租赁，指不配备操作人员的机械设备的租赁服务，包括汽车租赁、农业机械租赁、建筑工程机械与设备租赁、计算机及通讯设备租赁等；二是文化及日用品出租，包括图书及音像制品出租等。
　　金融保险，主要是指金融业，包括银行业、证券业、保险业以及其他金融活动。其中保险业主要包括人寿保险、非人寿保险以及保险辅助服务。
　　邮电通信，包括邮电和通信两部分。邮政业和仓储、运输业列为一类，主要包括国家邮政，即国家邮政系统提供的邮政服务，以及其他寄递服务，即国家邮政系统以外的单位所提供的包裹、小件物品的收集、运输、发送服务。通信包括电信服务、互联网信息服务、广播电视传输服务、卫星传输服务等。
　　咨询经纪。咨询业包括会计、审计及税务服务、社会经济咨询以及其他专业咨询；经纪业是指商品经纪人等活动。
　　文化体育。文化业包括新闻出版业，广播、电视、电影和音像业，文化艺术业等，体育业包括体育组织、体育场馆及其他体育活动。
　　科学研究，主要指为了增加知识（包括有关自然、工程、人类、文化和社会的知识），以及运用这些知识创造新的应用，所进行的系统的、创造性的活动。该活动仅限于对新发现、新理论的研究，新技术、新产品、新工艺的研制。研究与试验发展包括基础研究、应用研究和试验发展。包括自然科学研究、工程和技术研究、农业科学研究、医学研究、社会人文科学研究及其试验发展等。
　　技术服务，包括专业技术服务业和科技交流和推广服务业两类。前者包括气象、地震、海洋、测绘服务及技术监测、环境监测、工程技术与规划管理等；后者包括技术推广、科技中介等服务。 　　　教育培训，包括学前教育、初等教育、中等教育、高等教育以及职业技能培训、特殊教育等。 　　餐饮住宿。餐饮业包括正餐服务、快餐服务、饮料及冷饮服务以及其他餐饮服务；住宿业包括旅游饭店、一般旅馆及其他住宿服务。
　　中介代理。中介包括房地产中介服务、职业中介服务、科技中介服务等，代理包括贸易、金融领域的代理等。
　　卫生保健，包括医院、卫生院及社区医疗活动、门诊部医疗活动、计划生育技术服务活动、妇幼保健活动、专科疾病防治活动、疾病预防控制及防疫活动以及其他卫生保健活动。社区服务，包括居民社区的物业等服务。
　　旅游，包括旅行社服务业，指为社会各界提供商务、组团和散客旅游的服务。包括向顾客提供咨询、旅游计划和建议、日程安排、导游、食宿和交通等服务。
　　娱乐，包括室内娱乐活动、游乐园、休闲健身娱乐活动及其他娱乐活动。
　　加工，属于制造业的范畴，包括农副食品加工业，石油加工、炼焦及核燃料加工业，有色金属、黑色金属冶炼及压延加工业，废弃资源和废旧材料回收加工业等。
　　此外还包括其他提供劳务的行业。
　　二、各种劳务类型的收入确认方法
　　上述各种劳务类型按以下方法确认收入：
　　（一）收入时间的确认企业同时满足下列条件时，应确认提供劳务收入的实现：一是收入的金额能够合理地计量；二是相关的经济利益能够流入企业；三是交易中发生的成本能够合理地计量。
　　（二）收入方法的确认企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
　　企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：1.已完工作的测量；2.已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；3.已经发生的成本占估计总成本的比例。
　　（三）收入金额的确认
　　1.企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。
　　2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当在纳税年度结束时按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入。同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。
　　3.企业提供劳务，但不按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的，应当分别下列情况处理：若已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本；若已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，可暂不确认提供劳务收入，但也不将已经发生的劳务成本计入当期损益，待已经发生的劳务成本确定不能得到补偿时，再经主管税务机关核定作为损失扣除。
　　4.企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。
　　（四）特殊事项的确认企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同提供劳务，按以上规定确认收入。
第十六条　企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
　　「释义」　本条是关于收入总额中的转让财产收入的范围的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（三）项中“转让财产收入”的细化规定。企业所得税法只是将“转让财产收入”作为收入总额中的一种形式，但没有明确“转让财产收入”具体是指什么？其中的“财产”又主要包括哪些？这就是本条规定所要回答的问题。
　　原内资税条例实施细则第七条第二款规定：“条例第五条（二）项所称财产转让收入，是指纳税人有偿转让各类财产取得的收入，包括转让固定资产、有价证券、股权以及其他财产而取得的收入。”这次修改，主要有两个方面：一是将“财产转让收入”改为“转让财产收入”，以便于本条例第十四条的“销售货物收入”、第十五条的“提供劳务收入”的表述相一致；二是在列举规定中除固定资产外，增加了生物资产、无形资产等财产形式，以便与经济的发展和企业拥有财产结构的变化情况相适应；同时还删去了“有价证券”，其概念可包括在股权、债权的范围内，这样调整使得分类列举更加规范。
　　一、“财产”的范围关于转让财产中的“财产”
　　的范围，本条列举了以下几种类型：固定资产，是指企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的财产。
　　生物资产，是指企业拥有的有生命的动植物资产，包括消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。
　　无形资产，企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产只有能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换时，才能实现其经济价值。无形资产主要包括企业的商誉、知识产权等。商誉是企业长期生产经营积累的良好声誉和信用，可折价作为财产出资入股，或者转让、出租给他人以及为他人提供担保。知识产权包括专利权、商标权和著作权（版权）以及非专利技术等，是受法律保护的智力成果。知识产权除经过以特许权使用的方式授予他人使用外，还可以依法转让，改变其权利主体，同时为出让人带来收入。
　　股权，是指企业投资其他企业而因此享有的以其出资额（认购股份）为限的收益分配和参与经营决策的权利。股权既有财产权的性质，也有表决权、人身权的性质，但其投资收益是主要目的，因此可以作为财产转让。
　　债权，是特定的当事人之间依据合同约定或者法律规定而发生的特定权利义务关系，债包括合同之债、侵权之债、不当得利之债、无因管理之债等。而债权是基于债的关系而产生的对特定相对人的财产等请求权。债权还可以通过债券形式表现，包括国债、企业债券、公司债券、金融债券等，是指特定主体发行的、约定在一定期限内还本付息的有价证券。债券提高了债权的流通性，极大地便利了债权通过转让实现其经济价值。
　　二、转让“财产”收入的确认
　　当企业转让财产同时满足下列条件时，应当确认转让财产收入：一是企业获得已实现经济利益或潜在的经济利益的控制权；二是与交易相关的经济利益能够流入企业；三是相关的收入和成本能够合理地计量。
　　企业应当按照从财产受让方已收或应收的合同或协议价款确定转让财产收入金额。企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将财产用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同转让财产，按以上规定确认收入。
　　第十七条　企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。
　　股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定时间确认收入的实现。
　　「释义」　本条是关于收入总额中股息、红利等权益性投资收益的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（四）项中“股息、红利等权益性投资收益”的具体细化规定。但企业所得税法只是将其作为收入的一种形式，没有明确“股息、红利等权益性投资收益”具体是指什么？其收入实现的时间如何确认？这就是本条规定所要回答的问题。
　　原内资税条例实施细则第七条第六款规定：“条例第五条（六）项所称股息收入，是指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。”这次修改，考虑到权益性分配工具的不断创新，因此本条用“股息、红利等权益性投资收益”加以概括，是指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。
　　本条对股息、红利收入的规定主要着重以下三个方面：
　　（一）企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利收入，是由于权益性投资取得的。投资按照其目的不同可分为债权性投资和权益性投资：债权性投资是指为取得债权而进行的投资，如购买国债、企业债券等。债券是以合同形式明确规定投资企业与被投资企业的债权债务关系，约定投资企业在合同到期时收回本金已经按约定利率计算的利息，从而获得投资回报，其风险和收益率被固定，属于风险和收益相对较小的投资方式。权益性投资是指为取得对另一企业净资产的所有权而进行的投资，其主要是股权投资，其收益与企业的经营效益挂钩，以投资额为限分享企业的盈利并承担企业的损失。根据公司法规定，不经法定程序，在公司存续期间投资不得撤回，因此权益性投资一般无还本日期，企业如果想结束权益性投资并收回本金，则只能依法将所持股份转让。
　　股息、红利就是企业在进行结算时，将某一阶段的盈利部分按照股东所持股份的比例分配给股东的利润。股息、红利是企业经营利润中用于分配给股东作为投资回报的一部分，是股东将企业作为其投资工具而获得的收益的重要组成部分。股息、红利收入的形式可分为现金股利和股票股利。现金股利又称派股，是指企业以现金形式分配给股东的股利；股票股利又称送红股，是指企业以增发股份的方式代替现金方式向股东派息，通常是按照股东所持股份比例分配新股数量，以防止企业的资金流失，保证股东所获得的利润继续作为企业的投资部分，用于扩大再生产等。
　　（二）股息、红利收入是企业从投资方取得的。这样规定，是为了将股息、红利收入和转让股权的收入区分开来。转让股权的收入是企业将其他企业的股权转让给他人而获得的差价收入，而股息、红利收入是企业从其被投资的企业利润中获得的分配收入。如在证券市场上转让股票获得的差价收入是属于本条例第十六条所称转让财产收入，如持有股票的发行公司分配的股利则属于本条所称股息、红利收入。
　　（三）股息、红利收入的实现方式：企业取得的股息、红利等权益性投资收益，应在被投资企业作出利润分配决策时确认收入实现，不论企业是否实际收到股息、红利等收益款项。
　　企业应当按照从被投资企业分配的股息、红利和其他利润分配收益全额确认股息、红利收益金额；企业如用其他方式变相进行利润分配的，应将权益性投资的全部收益款项作为股息、红利收益。
　　税法上对股息、红利等权益性投资收益的确认已偏离了权责发生制原则，更接近于收付实现制，但又不是纯粹的收付实现制。也就是说，税法上不确认会计上按权益法核算的投资收益，这是税法与会计的差异之一。但这也只是针对一般情况而言的，特殊情况下，比如税法第四十五条规定的受控外国企业规则（CFC规则）中，由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。这时，投资收益的计算则是按权责发生制原则进行的。
　　此外，还可能存在一些特殊情况，本条授权国务院财政、税务主管部门针对可能出现的特殊情况，对收入确认的时间作出不同于被投资方利润分配决定时间原则的除外规定。
第十八条　企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。
　　「释义」本条是关于收入总额中的利息收入的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（五）项中的“利息收入”作的细化说明。企业所得税法只将“利息收入”作为收入的一种形式，但并未具体解释何为利息收入，利息收入到底包括那些种类？这就是本条所要回答的问题。
　　原内资税条例实施细则第七条第三款规定：“条例第五条第（三）项所称利息收入，是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息以及其他利息收入。”本条对上述规定进行了修改完善，将利息收入定义是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入，这样概括更为全面、具体。
　　一、“利息”的内涵和外延
　　利息收入通常理解为企业为他人提供贷款而按照约定利率获得的报酬，即贷款资金的价格。此外，实践中还可能存在其他形式的、实际效果等同于资金借贷的行为。因此本条有必要对“利息”的定义作出从宽解释，尽量覆盖所有的同类情况。
　　本条规定的利息主要包括两种类型：
　　（一）企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资。企业将资金提供他人使用，可能是借贷行为，也可能是股权投资行为。股权投资即权益性投资是企业为取得对另一企业净资产的所有权而进行的投资，通常是股权投资。而利息则是债权投资取得的收益，即按照固定期限、固定利率实现的投资回报。利息根据法律规定或者合同约定，可以分期（每月或每年）交付或者在收回本金时以及其他时间一次性交付。
　　（二）因企业的资金被他人占用而从他人取得的收入。实践中，一些企业不采取借贷形式，但因为其他原因占用了其他企业的资金，因而产生等同借贷行为的法律后果，即该企业应当按照法律规定或者双方约定的利率向提供资金的企业支付相当于利息的报酬。而这部分报酬也应属于企业所得税法第六条第（五）项所称的利息收入，应当依照规定缴纳企业所得税。
　　本条还具体列举了几种利息收入的形式，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等。存款利息是企业将自有资金存入银行，从而由银行向其定期支付的利息收入。贷款利息是企业将自有资金借贷给他人使用，由他人按约定利率和期限支付的利息收入。存款利息和贷款利息的区别在于借款人即资金使用人不同，前者是银行等办理吸收存款业务的金融机构，后者是有资金需求的其他企业或者个人。债券利息是指企业购买政府债券、金融机构或其他企业的债券，由这些债券发行主体按规定或约定期限支付的利息收入。欠款利息是其他企业或个人不能按期履行对该企业支付款项的义务，而使得本来应该属于该企业的资金在一段时间内仍属于有支付款项义务的企业或个人所有。
　　二、利息收入的确认
　　会计准则规定，企业的利息收入同时满足下列条件的，应当确认收入：一是相关的经济利益能够流入企业；二是收入的金额能够合理地计量。
　　一般而言，企业利息收入金额，应当按照有关借款合同或协议约定的金额确定。对于企业持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入，可按照实际利率法确认收入的实现。关于持有至到期投资（主要是债权性投资）、贷款等的利息收入或某些金融负债的利息费用的确认，新会计准则规定采用实际利率法进行计算确定。实际利率法，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值，从而得出该金融资产或金融负债的实际利率（折现率），并按实际利率计算各期利息收入或利息费用的方法。考虑到实际利率法的处理结果与现行税法规定的名义利率法（合同利率法）差异较小，且能够反映有关资产的真实报酬率。所以，税法也认同企业采用实际利率法来确认利息收入的金额。
第十九条　企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
　　租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
　　「释义」　本条是关于收入总额中的租金收入的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（六）项中“租金收入”的细化说明。企业所得税法第六条第（六）项只是将“租金收入”作为收入的一种，但并未明确到底什么是税法规定的租金收入，租金收入又是如何确认的？这就是本条规定要解决的问题。
　　本条是根据原内资税条例实施细则的相关规定修改而来的。原内资税条例实施细则第七条第四款规定：“条例第五条第（四）项所称租赁收入，是指纳税人出租固定资产、包装物以及其他财产而取得的租金收入。”这次修改主要体现在两方面：一是将原内资税条例实施细则中的“出租”概念进一步明确为提供有形资产使用权；二是将“其他财产”修改为“其他有形资产”，与“固定资产”的表述相呼应。资产相对财产而言，更强调租赁物对企业的使用价值和经济效益。
　　一、租金收入的来源范围租金是以当事人双方存在租赁合同关系为前提的。根据《中华人民共和国合同法》第二百一十二条规定，租赁合同是出租人将租赁物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。租金是为取得租赁物的使用权而支付的代价，是租赁合同的必要条款。租金收入即企业将自己的财产出租给其他企业或个人使用并从中收取的费用。本条列举了固定资产和包装物两类通常作为租赁物的企业资产类型。固定资产，包括企业的厂房、生产设备、运输工具等，由于其物质形态较为稳定，可供长期使用，可作为租赁物提供给他人使用而发挥其经济价值。包装物是为产品提供包装的部分，也可作为租赁物。其他资产，包括除固定资产、包装物以外企业可作为租赁物的其他资产，如生物资产、原材料等。
　　二、租金收入的确认会计准则规定，企业的租金收入同时满足下列条件的，应当确认收入：一是相关的经济利益能够流入企业；二是收入的金额能够合理地计量。
　　而本条第二款规定，租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认实现。这一规定，已经不完全属于权责发生制，而更接近于收付实现制。租金的支付时间是租赁合同的重要条款，承租人应当按照租赁合同约定的租金支付时间履行支付租金的义务，因此自合同约定支付租金之日起，该笔租金在法律上就属于出租人所有，发生财产转移的法律效力。
　　企业租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。
　　第二十条　企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
　　特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
　　「释义」　本条是关于收入总额中的特许权使用费收入的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（七）项中“特许权使用费收入”所作的具体细化。企业所得税法的这一条规定只是将“特许权使用费收入”作为收入的一种，但是并没有明确到底什么是特许权使用费？应该如何确认其收入的实现？这就是本条规定要解决的问题。
　　原内资税条例的实施细则第七条第五款规定：“条例第五条（五）项所称特许权使用费收入，是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。”本条基本上是沿用原内资税条例实施细则的这一规定，未作修改。
　　一、特许权的含义及范围特许权的范围非常广泛，既可能是单一性质的法定权利，如专利权、商标权、著作权（版权）等，也可能是多种因素的组合，如某种产品的生产方法、某种经营模式（如连锁店经营）等。特许经营根据其权利对象的不同，大体可分为商标特许经营、产品特许经营、生产特许经营、品牌特许经营、专利及商业秘密特许经营和经营模式特许经营等几种类型。特许经营是民事行为，应当根据合同法、知识产权法、专利法等法律的规定进行。特许权使用可包括排他使用和非排他使用。前者是指被许可人获得该专利使用权后，专利权人承诺在约定使用期限内不再授予他人该专利使用权，自己也不使用，因此被许可人对该专利享有约定期限内的专有使用权；后者是指专利人还可以在许可人的使用期限内授予他人使用或自己使用，这就可能与被许可人在市场上形成竞争关系。具体采取何种使用方式，由专利权人和被许可人在书面的实施许可合同中约定。
　　本条列举了以下几种类型的特许权：
　　（一）专利权。又称发明创造专利权，是国家依照法定条件和程序，对发明、实用新型和外观设计等智力成果授予的排他性享有和使用的权利。专利权是专利权人的一种财产权，是其通过发明创造或他人转让而获得的，是对其智力劳动的报酬，专利权人可以排他性地使用其专利，或者授予他人使用该专利的权利，从而获得经济上的回报。专利权是鼓励发明创造而通过法律规定的一种民事权利。专利权适用《中华人民共和国专利法》等法律、法规的规定。
　　（二）非专利技术。是指除专利技术以外，具有技术性、秘密性、实用性的技术。非专利技术包括技术知识、经验等，能产生经济价值或竞争优势，且采取了保密措施，包括在授权他人使用时也要求他人承担保密义务。非专利技术是商业秘密的一种。
　　（三）商标权。又称商标专用权，是指经依法注册商标的所有权人支配其注册商标并禁止他人侵害的排他性权利，包括商标权人对其注册商标的排他使用权、收益权、处分权、续展权和禁止他人侵害的权利等。专利权适用《中华人民共和国商标法》等法律、法规的规定。
　　（四）著作权。又称版权，分为著作人格权与著作财产权两部分。其中著作人格权包括对作品的发表权、署名权、修改权及保护作品完整权等；著作财产权包括对作品的复制权、发行权、出租权、展览权、表演权、放映权、广播权、信息网络传播权、摄制权、改变权、翻译权以及许可他人使用并获得报酬的权利等。著作权人可以依法转让其著作财产权并获得相应的报酬收入。
　　（五）其他特许权。除以上四项较为常见的特许权外，还有一些特许权的类型，如连锁店经营的加盟特许权、品牌经营特许权等。这些都是具有经济价值的权利，通常要以支付费用的方式取得，因此也是特许权所有人的重要收入来源。
　　二、特许权使用费收入的确认按照会计准则的规定，企业的特许权使用费收入同时满足下列条件的，应当确认收入：一是相关的经济利益能够流入企业，二是收入的金额能够合理地计量。
　　但是，本条第二款规定，特许权使用费收入应当按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认实现。特许权使用费的支付时间是特许权使用合同的重要条款，被许可人应当按照合同约定的使用费支付时间履行支付义务，因此自合同约定的支付使用费之日起，该笔使用费在法律上就转归特许权人所有，在法律上发生财产转移的效力。这样处理，则可使特许权使用费收入与许可他人使用该特许权所付出的成本和费用在此期间内相互对应，从而反映出企业收入的真实成本，便于计算应纳税所得额。本条的这一规定，并没有完全按照会计准则的上述规定处理，不完全是权责发生制，而更接近于收付实现制。
　　企业特许权使用费收入金额，应当按照有关使用合同或协议约定的金额全额确定。
第二十一条　企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
　　接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现。
　　「释义」　本条是关于收入总额中的接受捐赠收入的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（八）项所规定的“接受捐赠收入”进行的细化规定。企业所得税的这一条规定只是将“接受捐赠收入”作为收入的一种，但是并没有明确捐赠收入的范围是什么？又是如何确认收入的实现的？这就是本条规定要解决的问题。
　　原内资税条例和外资税法及其他们的实施细则中，均没有将捐赠收入单列为收入的一种类型。本条是根据新企业所得税法的规定而新增加的内容。
　　一、捐赠的含义和范围本条第一款对捐赠的含义和范围作了具体规定，（一）捐赠是无偿给予的资产。捐赠的基本特征在于其无偿性，这也是捐赠区别于其他财产转让的标志。无偿性即出于某种原因，不支付金钱或付出其他相应代价而取得某项财产，如公益事业捐赠等。《中华人民共和国合同法》对赠与合同专节作了规定，赠与合同是赠与人将自己的财产无偿给予受赠人，受赠人表示接受赠与的合同；赠与的财产依法需要办理登记等手续的，应当办理有关手续；具有救灾、扶贫等社会公益、道德义务性质的赠与合同或者经过公证的赠与合同，赠与人不交付赠与的财产的，受赠人可以要求交付。基于捐赠的无偿性，合同法规定了赠与人和受赠人相应的权利义务。《中华人民共和国公益事业捐赠法》也规定捐赠应当是自愿和无偿的，并对自然人、法人或者其他组织自愿无偿向依法成立的公益性社会团体和公益性非营利的事业单位捐赠财产用于公益事业的作了特别规定。（二）捐赠人是其他企业、组织或者个人。其他组织，包括事业单位、社会团体等。（三）捐赠财产范围，包括货币性资产和非货币性资产。货币性资产、非货币性资产的范围分别对应企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式和非货币形式。
　　二、捐赠收入的确认本条第二款规定，企业接受的捐赠收入，按实际收到受赠资产的时间确认收入实现，即按照收付实现制原则确认，以款项的实际收付时间作为标准来确定当期收入和成本费用。本条例第九条虽然规定以权责发生制为原则计算应纳税所得额，同时又明确：本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这一规定就是一个例外，主要基于两点考虑：
　　（一）赠与合同法律上的特殊性。一般合同在签订时成立，并确认为此时财产已经转移；而赠与合同则是在赠与财产实际交付时才成立，才在法律上确认为财产已经转移。根据合同法第一百八十六条规定，赠与人在赠与财产的权利转移之前可以撤销赠与，具有救灾、扶贫等社会公益、道德义务性质的赠与合同或者经过公证的赠与合同除外。也就是说，一般情况下，在赠与财产的权利转移之前，即使双方已经订立赠与合同，该合同都不能视为成立。只有救灾、扶贫等社会公益、道德义务性质的赠与合同或者经过公证的赠与合同，才能在法律上视为在赠与合同订立时视为已经成立。
　　（二）接受捐赠以无偿性为基本特征，即受赠人一般不需要支付代价，接受捐赠收入的成本较小或者没有成本，因此在很多情况下不存在收入与成本相互对应的问题，也就不需要采取权责发生制原则。
　　企业接受捐赠收入金额，按照捐赠资产的公允价值确定。按照《企业会计准则———基本准则》第四十二条的规定，所谓公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。
　　第二十二条　企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
　　「释义」　本条是关于收入总额中除前面几条规定的收入种类之外的其他收入的规定。
　　本条是对企业所得税法第六条第（九）项中的“其他收入”的细化规定。企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定了八类收入种类，但是并没有穷尽所有的应税收入类型，因此又列第（九）项“其他收入”作为兜底条款。但这一兜底条款到底还包括哪些没有列明的应税收入类型，也需要实施条例予以明确，这就是本条规定要解决的问题。
　　原内资税条例的实施细则第七条第七款规定：“条例第五条第（七）项所称其他收入，是指除上述各项收入之外的一切收入，包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金收入以及其他收入。”本条在原内资税条例实施细则的上述规定的基础上，为适应近年来企业收入类型发展变化的新情况，又作了部分修改、完善：第一，将“一切收入”改为“其他收入”，因为企业所得税法所称收入仅限于用于计算应纳税所得额的收入，而不是一切收入；第二，将“固定资产盘盈收入”和“物资及现金的溢余收入”归入“企业资产溢余收入”，覆盖面更广；第三，删去“罚款收入”，因为政企分开后，通常企业不再行使社会公共管理职能，不再具有罚款权，而且即使根据行政处罚法的规定被授予罚款权的企业，其罚款收入也应当上交财政，而不能作为企业自身的收入；第四，将“因债权人缘故确实无法支付的应付款项”修改为“确实无法偿付的应付款项”，将债权人之外的不可抗力等原因也纳入其范围；第五，删去“教育费附加返还款”，因为这是企业本身的收入，在作为教育费附加上交后因为其他原因返还的，不能作为新的收入类型，否则将导致重复计算收入；第六，还增加了已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等类型。
　　修改后，本条首先明确了企业所得税法第六条第（九）项中的“其他收入”的范围，即“企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项收入外的其他收入”。并列举了以下几种收入类型：
　　（一）企业资产溢余收入，是指企业资产在盘点过程中发生的多于账面数额的资产。除了物资和现金等流动资产外，还可能包括无形资产等其他资产。
　　（二）逾期未退包装物押金收入。包装物押金是指纳税人为销售货物而出租或出借包装物所收取的押金。包装物的押金收取时不并入销售额计征所得税，但企业收取的押金逾期未返还买方的，则成为企业实际上的一笔收入，应确认为企业所得税法所称的收入，依法缴纳企业所得税。
　　（三）确实无法偿付的应付款项。根据企业财务制度规定，企业应当按期偿还各种负债，如确实无法支付的应付款项，计入营业外收入。
　　（四）已作坏账损失处理后又收回的应收款项。企业的生产经营损失作为坏账损失处理后，其亏损部分可以在年度的利润中扣除，或者在今后五个年度内用利润弥补。因此这部分损失已经在税务上作了处理。如果处理后其应收款项又被收回的，则应当重新作为企业的收入计算。
　　（五）债务重组收入。根据企业会计准则，债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。债务重组的方式主要包括以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，以及以上三种方式的组合等。债务重组中债权人往往对债务人的偿债义务作出一定程度的让步，因此这部分让步的金额应当作为债务人的收入。
　　（六）补贴收入。企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院和国务院财政、税务主管部门规定不计入损益者外，都应当作为计算应纳税所得额的依据，依法缴纳企业所得税。
　　（七）违约金收入。违约金是合同一方当事人不履行合同或者履行合同不符合约定时，对另一方当事人支付的用于赔偿损失的金额。合同法第一百一十四条规定，当事人可以约定一方违约时应当根据违约情况向对方支付一定数额的违约金，也可以约定因违约产生的损失赔偿额的计算方法。
　　（八）汇兑收益。企业在汇兑人民币和外汇时可能因为汇率变化而产生差价收益，这是营业外收入的一种类型，也应当作为收入依法缴纳企业所得税。
　　企业的其他收入同时满足下列条件的，应当确认收入：一是相关的经济利益能够流入企业，二是收入的金额能够合理地计量。
　　企业其他收入金额，按照实际收入额或相关资产的公允价值确定。
第二十三条　企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：
　　（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
　　（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
　　「释义」本条是关于可以分期确认收入实现的情形的规定。
　　本条是对原内资税条例的实施细则第五十四条第二款的规定进行修改后形成的。原内资税条例实施细则第五十四条第二款规定，纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：（一）以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现。（二）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。（三）为其他企业加工，制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。这次修改，主要是对上述规定作了简化，内容基本一致。
　　本条的规定实际上是对权责发生制原则的例外。根据本条的规定，可以分期确认收入实现的情形及具体方法主要有：
　　（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。按照合同约定的收款日期确认收入的实现，这其实是对权责发生制原则的一个例外，接近于收付实现制原则，主要是出于纳税必要资金的考虑。新会计准则规定，对具有融资性质的分期收款销售货物（货款回收期一般超过3年），其实质相当于企业向购货方提供了一笔信贷资金，因而企业应按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款与公允价值之间的差额应当在合同或协议期间按实际利率法进行摊销，并相应冲减财务费用。考虑到在整个回收期内企业确认的收入总额是一致的，同时考虑到与增值税政策的衔接，税法拟不采用会计准则的规定。对分期收款销售货物的，按照合同或协议约定的金额确认销售收入金额。
　　（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：1.已完工作的测量。2.已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。3.已经发生的成本占估计总成本的比例。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当在纳税年度结束时按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。
　　第二十四条　采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
　　「释义」本条是关于以产品分成方式取得的收入的确认标准的规定。
　　本条的规定，是对原外资税法的实施细则第十二条的规定进行修改后形成的。原外资税法的实施条例第十二条规定，中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入，其收入额应当按照卖给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格计算。外国企业从事合作开采石油资源的，合作者在分得原油时，即为取得收入，其收入额应当按参照国际市场同类品质的原油价进行定期调整的价格计算。这次修改，将采取产品分成方式取得收入的规定，从中外合作经营企业，扩大到包括内资企业在内的所有企业，并引入了公允价值的概念。
　　产品分成，即多家企业在合作进行生产经营的过程中，合作各方对合作生产出的产品按照约定进行分配，并以此作为生产经营收入。由于产品分成是一种以实物代替货币作为收入的，而产品的价格又随着市场供求关系而波动，因此只有在分得产品的时刻确认收入的实现，才能够体现生产经营的真实所得。这一确认收入实现的标准，也是对权责发生制原则的一个例外。
　　本条还规定了产品分成的收入额的确定标准，即按照产品的公允价值确定。本条例第十三条规定，企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。而产品分成正是以非货币形式取得收入的一种情形，因此也应当按照公允价值确定收入额。本条例第十三条还具体规定了“公允价值”的概念，即按照市场价格确定的价值，与原外资税法的实施条例规定的“卖给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格计算”等标准基本一致。
　　第二十五条　企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
　　「释义」本条是关于视同销售货物、转让财产和提供劳务的特别情形的规定。
　　本条是对原内资企业所得税条例的实施细则第五十五条的规定进行修改后形成的。原内资企业所得税条例的实施细则第五十五条规定，纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应视同销售，作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应视同销售，作为收入处理。
　　按照本条的规定，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务的特别情形主要包括以下两个方面：
　　一、非货币性资产交换。根据企业会计准则的规定，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产交换必须同时满足两个条件才能作为收入，一是该项交换具有商业实质，二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。实践中，非货币性资产交换的典型事例是以股权换股权（股权置换）、以债权换债权等，其所得是对方等价的资产。因为在此交易过程中没有使用货币，为了确定其收入额，企业会计准则规定应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
　　二、将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途。这些用途中，有些情况下可能是出于生产经营的需要，但是有些情况是企业意图规避法律，逃避纳税义务。为了保证国家的税收收入，本条规定上述行为均视同销售货物、转让财产和提供劳务。由于在这些行为过程中对货物、财产和劳务没有以货币进行计价，也应当按照公允价值确定其收入，计算应纳税额。
　　鉴于上述视同销售货物、转让财产和提供劳务的情形比较复杂，有些特殊情况下可能不宜视同销售货物、转让财产和提供劳务，即不能一概而论。因此本条还规定了除外条款：授权国务院财政、税务主管部门对上述行为中不宜视同销售货物、转让财产和提供劳务的情形作特别规定。
　　本条的规定，一方面考虑到与增值税暂行条例的衔接，另一方面原税法是以独立经济核算的单位作为纳税人的，不具有法人地位但实行独立经济核算的分公司等也要独立计算缴纳所得税。新税法采用的是法人所得税的模式，因而缩小了视同销售的范围，对于货物在统一法人实体内部之间的转移，比如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为销售处理。
第二十六条　企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
　　企业所得税法第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指企业根据法律法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。
　　企业所得税法第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业根据法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
　　企业所得税法第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，经国务院批准的国务院财政、税务主管部门规定专项用途的财政性资金。
　　「释义」本条是关于不征税收入的具体范围的规定。
　　本条是对企业所得税法第七条规定中的有关概念的具体细化规定。企业所得税法第七条规定，“收入总额中的下列收入为不征税收入：（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。”企业所得税法的这一条规定，虽然从原则上规定了不征税收入的范围，但是对于其中的一些具体范围，比如到底什么是财政拨款？什么是行政事业性收费？什么是政府性基金？”其他不征税收入”到底又包括哪些？并没有明确界定，这就是本条规定需要进一步明确的问题。
　　“不征税收入”是我国企业所得税法中新创设的一个概念，是指从企业所得税原理上讲应永久不列入征税范围的收入范畴。这一概念可与国际税法中的“所得不予计列项目”相对应。美国税法中的所得不予计列项目都是法定优惠概念的结果。按照这一概念，只有国会才可以提供税收减免。国会规定的任何税收减免必须被严格地应用和解释。在应用所得不予计列项目这一规定时，这意味着一个所得项目在不予计列之前，必须能在税法中找到专门的规定。所得不予计列项目通常是用来避免双重征税或用来鼓励纳税人进行税法鼓励的交易。美国《国内收入法典》中规定的所得不予计列项目主要包括：州和地方公债的利息（103节）、来自负债豁免的所得（108节）、某些军方成员的战争赔款（112节）、州、市等政府的所得（115节）、对公司资本的投入（118节）、某些军事收益（134节）、政府公用事业部门提供的节约能源津贴（136节）。
　　我国税法规定不征税收入，其主要目的是对非经营活动或非营利活动带来的经济利益流入从应税总收入中排除。目前，我国组织形式多样，除企业外，有的以半政府机构（比如事业单位）的形式存在，有的以公益慈善组织形式存在，还有其他复杂的社会团体和民办非企业单位等等。这些机构严格讲是不以营利活动为目的的，其收入的形式主要靠财政拨款以及为承担行政性职能所收取的行政事业性收费等等，对这类组织取得的非营利性收入征税没有实际意义。税法中规定的“不征税收入”概念，不属于税收优惠的范畴，这些收入不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，这些收入从企业所得税原理上讲应永久不列为征税范围的收入范畴。这与美国税法中的“所得不予计列项目”有所区别，后者属于法定税收优惠的范畴。
　　本条的规定，主要明确了以下几个涉及不征税收入的具体范围的概念：
　　一、财政拨款。需要具备的条件：一是主体为各级政府，即负有公共管理职责的各级国家行政机关；二是拨款对象为纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织，关键在于“纳入预算管理”；三是拨款为财政资金，被列入预算支出的。同时，考虑到财政拨款界定标准的复杂性，本条专门明确，授权国务院和国务院财政、税务主管部门可以对一些特殊情形另作规定。
　　企业实际收到的财政补贴和税收返还等，按照现行会计准则的规定，属于政府补助的范畴，被排除在税法所谓的“财政拨款”之外，会计核算中计入企业的“营业外收入”科目，除企业取得的出口退税（增值税进项）外，一般作为应税收入征收企业所得税。这主要有以下考虑：一是企业从政府取得的补贴收入符合收入总额的立法精神。企业取得的财政补贴形式多种多样，既有减免的流转税，也有给予企业从事特定事项的财政补贴。无论企业取得何种形式的财政补贴，都导致企业净资产增加和经济利益流入，符合收入总额的立法精神。二是为了规范财政补贴收入和加强减免税的管理。从1994年分税制财政体制改革实行后，中央集中管理税权，各地不得自行或擅自减免税。地方政府为促进地区经济发展，不得不采取各种财政补贴等变相“减免税”形式给予企业优惠，进行招商引资，造成财政补贴收入的不规范，破坏了全国统一的公平税负的环境，也是对中央税权的严重侵蚀。为此，对企业从政府取得的财政补贴收入征税，有利于加强对财政补贴收入和减免税的规范管理。三是出于尽量减少税法与财务会计制度差异的考虑，也没有必要在这一问题上保持二者之间的差异，这有利于降低纳税遵从成本和税收管理成本。
　　二、行政事业性收费。本条的规定是根据2002年国务院发布的《违反行政事业性收费和罚没收入收支两条线管理规定行政处分暂行规定》而作的界定。该暂行规定明确，行政事业性收费是指下列属于财政性资金的收入：（一）依据法律、行政法规、国务院有关规定、国务院财政部门与计划部门共同发布的规章或者规定以及省、自治区、直辖市的地方性法规、政府规章或者规定和省、自治区、直辖市人民政府财政部门与计划（物价）部门共同发布的规定所收取的各项收费；（二）法律、行政法规和国务院规定的以及国务院财政部门按照国家有关规定批准的政府性基金、附加。此外，事业单位因提供服务收取的经营服务性收费不属于行政事业性收费。
　　按照本条的规定，行政事业性收费主要具备这样几个条件：（一）根据法律法规等有关规定，并依照国务院规定程序批准，这就保证了行政事业性收费在实体上和程序上有据可依。（二）以实施社会公共管理为目的，并在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中收取的，这表明行政事业性收费是为社会提供公共服务的企业，为补偿其公共服务的成本费用而收取的；（四）向特定对象收取，即收取对象只限于直接从该公共服务中受益的特定群体，而不是像税收一样对广大纳税人普遍进行征收；（五）纳入财政管理，即执行收支两条线管理，收费上缴国库，不得坐收坐支。
　　三、政府性基金。按照本条规定，政府性基金主要应当具备这样几个条件：（一）有法律、行政法规等有关规定作为依据；（二）企业代政府收取的；（三）具有专项用途，政府性基金通常是国家为对某一领域进行支持而征收的一笔资金，因此必须专款专用，不得挪用他途；（四）性质为财政资金，即上缴国库，纳入预算管理。政府性基金和行政事业性收费都属于非税收入，所不同的是行政事业性收费是企业提供公共服务的补偿，属于先支出后收入；而政府性基金则是企业为用于某项事业而收取的，属于先收入后支出。
　　规定行政事业性收费和政府性基金为不征税收入，主要基于以下考虑：一是行政事业性收费和政府性基金的组织或机构一般是承担行政性职能或从事公共事务的，不以营利为目的，一般不作为应税收入的主体；二是行政事业性收费和政府性基金一般通过财政的“收支两条线”管理，封闭运行，对其征税没有实际意义。
　　四、国务院规定的其他不征税收入。本条明确，其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门报国务院批准的有专门用途的财政性资金。即需要具备两方面的条件：一是在设定主体上，应当经国务院批准，由国务院财政、税务主管部门规定，实践中通常是由国务院财政、税务主管部门制定，报国务院批准后执行；二是属于具有专项用途的财政性资金。设置“其他不征税收入”这一兜底条款，主要是为了适应社会发展的需要，承担公共管理职能的非营利性组织可能会取得一些新的不征税收入。
第二十七条　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。
　　企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
　　「释义」本条是关于税前扣除中的收入相关性原则和合理性原则的规定。
　　本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”企业所发生的支出种类很多，形式各异，与企业取得的收入的关系也呈多样化。根据企业所得税法中收入与支出的关联、配比等原则要求，并非所有的企业支出，都可以在税前扣除，否则将严重侵蚀企业所得税的税基，损害国家税收利益。各国企业所得税法一般都只是允许与取得收入有关的支出，才允许税前扣除。原内资企业所得税暂行条例也规定，计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。原外资税法对此没有直接作出规定。统一后的新企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除，明确了税前扣除的相关性原则和合理性原则，是企业所发生的准予税前扣除的支出都必须遵循的两个指导性原则，也是企业所得税法和本条例规定各项扣除项目、标准、范围、方法等的依据。但是，企业发生的支出在何种条件下构成“与取得收入有关的、合理的”支出，出于立法体例和整体框架的考虑，企业所得税法没有对其进行直接界定，而这又直接影响到企业应纳税所得额的计算，进而影响到企业应纳税额的多少，所以实施条例有必要对此作出界定，以增强企业所得税法的可操作性。
　　本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　一、与取得收入有关的支出
　　“与取得收入有关”本身是一个弹性相对比较大的不确定概念，若将任何与企业所取得的收入有些联系的支出，都界定为“与取得收入有关”的支出，那么势必无限制地扩大了企业可以税前扣除的支出范围，架空了支出扣除中的相关性原则，因为企业任何形式的支出，从某种意义上来说，都可以与企业的收入扯上关系。为了维护国家税收利益，进一步落实税前扣除中的相关性原则，本条进一步将其界定为“与取得收入直接相关的支出”，这符合企业所得税法的立法本意和税收制度的基本要求。
　　所谓“与取得收入直接相关的支出”，是指企业所实际发生的能直接带来经济利益的流入或者可预期经济利益的流入的支出。这里需要明确的是：
　　一是这类允许税前扣除的支出，应该是能给企业带来现实、实际的经济利益，如生产性企业为生产产品而购买储存的原材料，服务性企业为收取服务费用而雇用员工为客户提供服务，或者购买储存的提供服务过程中所耗费的材料等支出，就属于能直接给企业带来现实、实际经济利益的支出，属于与“取得收入直接相关的支出”。
　　二是这类允许税前扣除的支出，应该是能给企业带来可预期经济利益的流入。虽然企业的这类支出，并不直接或者即时地表现为相应现实、实际经济利益的流入，但是根据社会一般经验或者判断，如果这种支出所对应的收益，将是可预期的，那么这类支出也就属于“与取得收入直接相关的支出”。如企业的广告费支出，虽然这些支出并不能即时地带来企业经济利益的流入，但是根据社会上一般理性人的理解，这类广告将提高企业及其产品或者服务的知名度，提高其在消费者之间的认同度等，进而推动消费者购买它们的产品或者服务，提升或者加大企业的获利空间，故其也应属于“与取得收入直接相关的支出”。
　　因此，对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是从费用支出的结果分析。如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼，虽然经理人员摆脱法律纠纷有利于其全身心投入企业的经营管理，结果可能确实对企业经营会有好处，但发生的诉讼费用从性质和根源上分析属于经理的个人支出，与企业的应税收入不直接相关，因而不允许作为企业的支出在税前扣除。在条例的起草过程中，有不少意见认为，“直接相关”这个词具有不确定性，不具有可操作性，所以建议删除“直接相关”的限制。考虑到任何语言文字的表达都具有一定的局限性，而且都具有一定的不确定性，绝对确定、机械适用的法律文字可以说是不存在的，而且“徒法不足以自行”，企业所得税法和实施条例还要靠税务机关及其工作人员去执行，“直接相关”虽然仍具有一定的不确定性，但它符合立法的一般习惯和要求，符合了企业所得税税前扣除原则的需要，符合税收制度的要求，也为税务机关及其工作人员的实际操作提供了一定的指引和限制，故有必要予以保留。
　　二、企业发生的合理的支出
　　合理性原则是企业所得税税前扣除的另一项基本原则，是建立在税前扣除真实性和合法性原则基础上的要求。原内资、外资税法均没有直接规定企业所得税税前扣除的合理性原则要求。统一后的新企业所得税法第八条虽然确立了税前扣除的合理性原则，但是基于整个框架、体例等方面的考虑，并没有对“合理的支出”作出直接的界定，比如到底什么是“合理的支出”，其范围有多大等等，这些问题直接关系到企业所得税税前扣除的标准和范围，进而影响到企业应纳税所得额和应纳税额的大小，实施条例有必要作相应地明确。据此，本条规定，企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断，主要是看发生支出的计算和分配方法是否符合一般经营常规，如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或者业务的利润水平是否相吻合，工资水平与社会整体或者同行业工资水平是否差异过大等等。合理性原则为防止企业利用不合理的支出调节利润水平，规避税收，以及全面加强我国的一般反避税工作提供了依据。它可以从以下几方面来理解：
　　首先，允许扣除的支出应当是符合企业生产经营活动常规的支出。所谓生产经营活动常规，目前并没有一个统一而权威的解释，且企业经济活动的多样化、社会实际情况的复杂化等多种因素决定了，无法以一个机械、可直接套用的公式、语言来界定生产经营活动常规。对于判断企业的特定行为是否符合生产经营活动常规，需要借助社会经验，根据企业的性质、规模、业务范围、活动目的以及可预期效果等多种因素，加以综合考虑与判断，需要一个经济理性的假设。是否符合生产经营活动常规，从某种程度上来看，也是留给了税务机关一定的判断权，能增强税务机关的能动性。
　　其次，企业发生的合理的支出，限于应当计入当期损益或者有关资产成本的必要与正常的支出。计入当期损益或者有关资产的成本，指的是企业所发生的支出在扣除阶段方面的要求。必要和正常的支出，是符合生产经营活动常规的必然要求和内在之意，也就是企业所发生的支出，是企业生产经营活动所不可缺少的支出，是企业为了获取某种经济利益的流入所不得不付出的代价，而且这种代价是符合一般社会常理的，符合企业经济活动的一般规律或者情况的支出。
第二十八条　企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
　　 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
　　 除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。
　　 「释义」本条是关于企业发生的支出如何扣除的原则性规定。
　　 较之原内资、外资税法，本条是新增的内容，也是对企业所得税法第八条规定的支出扣除原则的进一步细化。本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　 一、收益性支出和资本性支出的扣除方式。
　　 企业所得税法第八条以及本条例第二十七条规定，企业发生的、准予税前扣除的支出，必须是与取得收入有关的、合理的支出。企业所发生的有关的、合理的支出，一般也会给企业带来相应经济利益的流入，应该准予在税前扣除。但是，这并不意味着企业所发生的与取得收入有关的、合理的支出，所可能带来的经济利益的实现是即时的。事实上，企业为了取得收入而发生的支出，其效益的产生经常是长期的，跨越的时间段非常长，无法立即实现全部收益，或者并不能在很短的时间内实现收益。根据企业所得税制度中的收入与支出的配比原则，能给企业带来长期经济利益的支出，或者需要长期才能回收经济利益的支出，在税收制度安排中，就不宜据实在支出发生当期予以税前扣除，而是要区分企业发生的支出，在为企业带来经济利益上的时效性，如果企业发生的支出，能够在短期内实现经济利益，那么根据收入与支出的配比原则，应允许这部分支出在计算收益的同时期，予以据实扣除；如果企业发生的支出，不能够在短期内实现经济利益，即不能够在短期内回收经济利益，而是需要一个相对较长的时间，则根据收入与支出的配比原则，这部分支出就应被相对较为人为的予以割裂，与同时期实现的经济利益分段对应，按经济利益实现的多少和阶段，予以分期在税前扣除。也就是说，企业发生的支出应当区分为收益性支出和资本性支出。
　　 收益性支出是指企业支出的效益仅及于本纳税年度的支出；资本性支出是指企业支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度的支出。比如，企业支付给职工的工资支出，支出的效益仅与本纳税年度有关，应作为收益性支出；企业购建固定资产的支出，支出的效益会通过固定资产的不断使用逐步回收，支出的效益不仅与本纳税年度相关，也与以后纳税年度相关。划分收益性支出与资本性支出既是所得税处理的要求，以实现应税收益与支出在时间上的配比，避免企业发生的支出随意在不同纳税期间扣除，从而逃避税收，同时也是会计核算的一般原则，防止混淆收益性支出和资本性支出，从而低估资产和高估收益或者高估资产和低估收益，不利于会计信息使用者正确决策。因此，企业实际发生的所有的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，都要按收益性支出和资本性支出的标准严格划分。收益性支出，应在发生的纳税年度直接扣除。由于资本性支出是企业经营活动中为获取经济利益而发生的支出，该支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度，对为获得长期利润而发生的资本性支出不允许在发生支出的纳税年度“一次性扣除”。常见的例子如建筑物、厂房、机械、专利等。对于这些资产所发生的支出，一般通过折旧或者摊销税前扣除的方式在资产使用期间得到确认。
　　 二、不得重复扣除原则。
　　 本条第二款规定的是支出不得重复扣除的原则，即企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除，但是企业所得税法和本条例另有规定的除外。这是收入与支出配比原则的要求，原内资税法也有类似规定：纳税人不得漏计或重复计算任何影响应纳税所得额的项目。若允许企业实际发生的支出重复扣除，那么将可能无限扩大企业税前扣除的范围和标准，严重侵蚀企业所得税的税基，甚至可能架空企业所得税法。理解本款规定的不得重复扣除原则，可从以下两方面来进行：
　　 一是，原则上不得重复扣除，即对于同一项成本、费用、税金、损失和其他支出，只能扣除一次。这是一项基本原则，应该得到严格而广泛的遵守与执行。但既然这是一项基本原则，也就意味着存在特殊例外的可能。
　　 二是，企业所得税法和本条例规定企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出等可以重复扣除的，则对同一项目的支出可以重复扣除。之所以这么规定，主要是考虑到在特殊情形下，国家可能希望通过这种重复扣除的形式，间接地给予企业以优惠，鼓励企业的特定行为，发挥税收的调控功能，如本条例规定的作为税收优惠方式之一的加计扣除。另外，必须注意的是，这个重复扣除的例外规定，必须是限于企业所得税法和本条例的规定，这主要是考虑到税收制度的特性，税收直接涉及国家的税收利益，宜由专门的税收法律、行政法规来规定较为妥当，若允许其他法律、行政法规来规定重复扣除，由于法律、行政法规的多样性，很难得以有效控制，将可能使重复扣除的规定无法得以合理控制和科学规划，最终减弱甚至虚置不得重复扣除原则的限制。
　　 三、不征税收入支出的扣除规定。
　　 本条第二款是关于企业用不征税收入支出后形成的有关财产或者费用的扣除规定。支出税前扣除的相关性为企业不征税收入所形成的支出限制扣除提供了依据。不征税收入是企业所得税法新规定的概念，针对的主要是财政拨款、行政事业性收费和政府基金，以及由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。对于不征税收入，考虑到取得这些收入的组织或者机构一般是承担行政性职能或者从事公共事务的，不以营利活动为目的，财政拨款、行政事业性收费和政府基金一般不作为应税收入，且按照公共财政管理的要求，财政拨款、行政事业性收费、政府性基金一般通过财政的收支两条线管理、封闭运行，对其征税没有实际意义，所以企业所得税法明确规定企业获取的这部分收入属于不征税收入。根据本条例第十条的规定，企业在计算亏损时，是要将不征税收入予以事先减除，如果允许用不征税收入所形成的财产或者费用在税前扣除，这等于是使不征税收入得到了重复税前扣除，享受了两次税收优待。所以本条规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除，以确保国家税收利益。
第二十九条企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
　　 「释义」　本条是关于准予税前扣除的“成本”的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。成本是企业实际发生的支出的主体部分，对成本概念的进一步细化或者界定，有助于提高企业所得税法的可操作性。之所以允许成本予以税前扣除，是因为成本并非企业所获取的增值部分，只是将企业的一种资产转变成另外一种资产而言，而企业所得税从实质上来说，是对企业增值或者利润所得部分征税，所以企业所得税法规定，企业的成本准予在计算应纳税所得额时事先扣除。
　　 税法所指的成本概念与一般会计意义上的成本概念有所不同。会计上成本，是指企业在生产产品、提供劳务过程中劳动对象、劳动手段和活劳动的耗费，是对象化的费用，针对一定的产出物计算归集的。在实务中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和动力、制造费用。其中，直接材料，是指直接用于产品生产、构成产品实体的原料及主要材料、外购半产品、有助于产品形成的辅助材料以及其他直接材料。直接人工，是指参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和按规定比例计算提取的职工福利费。燃料和动力，是指直接用于产品生产的外购和自制的燃料和动力费。制造费用，是指未生产产品和提供劳务所发生的各项期间费用。由于企业所得税法和财务会计制度的目的不同，会计收入分类侧重于经济收入的稳定性和经常性，税法收入分类的基础是税收政策待遇的异同。因此，税法中成本归集的内容不仅包括企业的主营业务成本（销售商品、提供劳务、提供他人使用本企业的无形资产），还包括其他业务成本（销售材料、转让技术等）和营业外支出（固定资产清理费用等）。
　　 原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，成本，即生产、经营成本，是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和各项间接费用。这个规定针对性不强，也相对难以界定，可操作性不够。所以，条例草案在原内资企业所得税暂行条例实施细则有关成本概念的基础上规定，“企业所得税法所称成本，是指企业在生产产品及提供劳务等过程中发生的直接材料、直接人工及按照合理的方法分配的制造费用。”在征求意见过程中，对条例草案有关成本的界定的意见较多，认为条例草案所界定的成本概念，主要针对的还是生产性企业，涵盖不了商业流通企业的成本概念。在认真研究各种意见的基础上，借鉴原外资企业所得税法实施细则的有关规定，条例将成本的概念调整为现在的这个表述方式，使得其针对性更强，包容性更广，既能适用于生产性企业，也能适用于商业流通企业和服务业企业等。本条所界定的成本概念，可从以下几方面来理解：
　　 一、必须是生产经营过程中的成本。
　　 企业所发生的成本必须是企业在生产经营活动过程中的支出或者耗费，在非生产经营活动过程中所发生的支出，不得作为企业的生产经营成本予以认定。也就是说，企业所发生的成本，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
　　 二、销售成本。
　　 销售成本，这主要是针对以制造业为主的生产性企业而言。生产性企业在生产产品过程中，将耗费产品所需的原材料、直接人工以及耗费在产品上的辅助材料、物料等，这些都属于销售成本的组成部分。
　　 三、销货成本。
　　 销货成本，这主要是针对以商业企业为主的流通性企业而言。流通性企业本身并不直接制造可见的成品，而是通过向生产性企业购买成品或者经过简单包装、处理就能出售的产品，通过购入价与售出价的差额等，来获取相应的利润。所以，此类企业的成本主要是所销售货物的成本，而所销售的货物是购置于生产性企业，应以购买价（含括了生产性企业所获取的利润）为主体部分，加上可直接归属于销售货物所发生的支出，就是销货成本。
　　 四、业务支出。
　　 业务支出，这主要是针对服务业企业而言的成本概念。与制造业企业和商业企业不同，服务业企业提供的服务，从广义上也可以称之为“产品”，但是从根本上说这种“产品”往往是无形的劳务，虽然在提供服务过程中也可能需要一定的辅助材料，但是它必须借助于服务业企业特有的人工或者技术，所以服务业企业的成本就称之为业务支出，以区别于制造业企业和商业企业，它的成本主要含括提供服务过程中直接耗费的原材料、服务人员的工资、薪金等直接可归属于服务的其他支出。
　　 五、其他耗费。
　　 其他耗费，这是一个兜底的规定，保证企业发生的与取得收入有关、合理的支出得以税前扣除。它适用于销售成本、销货成本和业务支出，凡是企业生产产品、销售商品、提供劳务等过程中耗费的直接相关支出，如果没有列入费用的范畴，则将被允许列入成本的范围，准予税前扣除。
第三十条企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。
　　 「释义」本条是关于准予税前扣除的“费用”的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的费用，准予在计算应纳税所得额时扣除。费用是企业实际发生的支出的重要组成部分，对费用概念的进一步细化或者界定，有助于提高企业所得税法的可操作性。之所以允许费用予以税前扣除，是因为费用并非企业所获取的增值部分，费用的耗费的目的就在于获取经济利益，而企业所得税从实质上来说，是对企业增值或者利润所得部分征税，所以企业所得税法规定企业为获取收入而发生的费用支出，属于企业所取得收入的对价，准予在计算应纳税所得额时事先扣除。
　　 原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，费用是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。本条基本沿袭了原内资企业所得税暂行条例实施细则关于费用概念的界定，只是增加规定了“已经计入成本的费用”不属于费用的内容。这主要是考虑到原内资企业所得税暂行条例实施细则对于费用概念的界定较为科学、合理，能够全面反映不同性质、行业的企业为取得收入而发生的支出，但是由于最近企业会计准则的变化与调整，企业会计准则不再严格区分成本与费用的概念，而是采用了大“费用”的概念，即是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。而企业所得税法已经明确区分了成本与费用的概念，所以条例对此进一步做了细化，考虑到实践中，成本与费用的概念并非界限分明，而是存在较多的交叉地带，所以本条就增加规定了“已经计入成本的费用”不属于费用，以避免同一笔支出分别作为成本、费用，得到重复扣除。
　　 本条规定的准予税前扣除的费用，可以从以下几方面来理解。
　　 一、必须是生产经营过程中发生的费用。
　　 企业所发生的费用必须是在生产经营活动过程中的支出或者耗费，在非生产经营活动过程中所发生的支出，不得作为企业的生产经营费用予以认定。也就是说，企业所发生的费用，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
　　 二、销售费用。
　　 销售费用是企业为销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用。企业所生产出来的产品，在出售前，其经济利益只能说是潜在的，而尚未得到正式的社会承认，只有等产品真正售出后，才能实现现实的经济利益，而企业为销售商品，必然将发生一定的支出，这部分支出是企业为获取收入而产生的必要与正常的支出，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用可直接计入销售费用。从事房地产开发业务的纳税人的销售费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、看护费、采暖费等。从事邮电等其他业务的纳税人发生的销售费用已计入营运成本的不得再计入销售费用重复扣除。
　　 三、管理费用。
　　 管理费用是企业的行政管理部门等为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。企业除了生产经营所直接相关的各种机构、人员、财物之外，作为一个行为主体，还需要一些为组织生产经营提供辅助性服务的机构和人员，这些机构和人员的配置、职能的发挥等，都将影响到企业的生产经营活动的效益性，相应地支出也是与企业取得收入有关的必要与正常的支出，这些在企业所得税扣除方面体现为管理费用，包括由纳税人统一负担的总部（公司）经费（包括总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等）、研究开发费（技术开发费）、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等）。
　　 四、财务费用。
　　 财务费用是企业筹集经营性资金而发生的费用。实践中，一个企业很少能做到不借助外来资金来满足自身生产经营的需要，企业发生的资金拆借行为较为普遍，为此企业要发生一定的费用，这些费用就是被计入财务费用的，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及其他非资本化支出等。
　　 第三十一条企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
　　 「释义」本条是关于准予税前扣除的“税金”的进一步细化规定。
　　 本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业发生的与取得收入有关的税金，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业发生的税金是企业为取得经营收入实际发生的必要的、正常的支出，与企业发生的成本、费用性质相同，是企业取得经营收入实际发生的经济负担，符合税前扣除的基本原则。因此，企业所得税法第八条将税金和成本、费用并列为支出，允许在计算应纳税所得额时予以扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，税金是指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、城乡维护建设税、资源税、土地增值税，教育费附加可视同税金。与原内资企业所得税暂行条例实施细则对可以税前扣除的税金进行正面列举不同的是，本条对可以税前列支的税金的界定，采取了概括性的反向排除方式。这主要是考虑到，我国目前的税收种类较多，各税种又可能处于一个变化的过程，没有一个绝对恒定的态势，而且随着社会经济情况的发展变化，将来可能还会出现一些新的税种，或者取消某特定的税种，采用正面列举的方式容易挂一漏万，也无法适应今后税收体系的新变化，所以本条采用反向排除的方式，对允许税前列支的税金范围做了界定。企业所交付的税收种类很多，性质也不一样，虽然都与企业取得收入有关，但是，企业所交付的有些税收可能是企业取得收入之后所缴纳的税收，或者并不是由企业直接所负担的税收，对于企业所缴纳的这类税收是不允许税前列支扣除的。本条就是基于这个考虑，对不允许税前扣除的税金做了除外规定。
　　 根据本条的规定，不允许税前扣除的税收种类包括：
　　 一、企业所得税。
　　 企业所得税税款是依据应税收入减去扣除项目的余额计算得到，本质上是企业利润分配的支出，是国家参与企业经营成果分配的一种形式，而非为取得经营收入实际发生的费用支出，不能作为企业的税金在税前扣除。可能很多人会质疑，我们现在讨论的就是企业所得税的税前扣除，既然是税前扣除，那么就还没计算出企业所得税，缘何说“企业所得税”不得扣除，似乎有本末倒置的感觉。这种疑问存在一定的道理，因为我们在讲企业所得税的税前扣除时，确实还未计算出企业应缴纳的企业所得税。但是实践中，企业在会计账本中，往往是根据经营活动常规或者一般会计制度，预先列支企业本纳税年度应缴纳的企业所得税，来确定本企业本纳税年度的会计利润，这时企业会计上出现的“企业所得税”一项实际上企业并未实际支付，是属于企业税后的列支，在计算企业应纳税所得额时，是不允许其扣除的，为了税务实践操作上的需要，就有必要明确企业所列支的“企业所得税”是不能税前扣除的。
　　 二、允许抵扣的增值税。
　　 增值税是以商品在流转过程中的增值额作为计税依据的一种商品税，它的主要特征就是税不重征，能避免重复征税，而且增值税能够通过一定的方式，转嫁给购买方，是一种价外税，实际上并非由企业所负担，根据企业所得税税前扣除中的实际发生和负担原则，这部分支出的所谓增值税税金，是不允许税前列支扣除的。对于企业未实际抵扣，由企业最终负担的增值税税款，按规定允许计入资产的成本，在当期或以后期间扣除。如我国实现的生产型增值税，企业购置固定资产所发生的增值税税款，由于不允许抵扣增值税进项税款，成为企业实际发生的支出，按规定计入购置固定资产的成本，在当期或者以后期间通过固定资产的折旧得到扣除。
　　 所以，根据本条的规定，在我国目前的税收体系中，允许税前扣除的税收种类主要有消费税、营业税、资源税和城市维护建设税、教育费附加，以及房产税、车船税、耕地占用税、城镇土地使用税、车辆购置税、印花税等。
企业所得税改革工作小组
　　 第三十二条企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
　　 企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
　　 企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
　　 「释义」本条是关于准予税前扣除的损失的进一步细化规定。
　　 本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的损失，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业在生产经营活动过程中，并非所有的活动都是必然地带来经济利益的流入，而是有时候恰恰相反，这些活动可能导致的是企业经济利益的流出。由于这部分企业经济利益的流出，是企业为了取得收入的生产经营活动过程中的必要与正常的支出，所以应允许在计算企业应纳税所得额时事先扣除。为此，企业所得税法第八条明确规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的损失，准予在计算应纳税所得额时扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，损失是指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出，已发生的经营亏损和投资损失以及其他损失。企业会计准则所称的损失，是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。考虑到便于企业更加清晰、明确的确认所发生的支出是否属于损失，本条对原内资企业所得税暂行条例实施细则和企业会计准则所界定的损失概念，从结构上做了调整，采取了正面列举的方式，明确了损失所含括的范围，进一步增强了企业所得税法的可操作性。同时，本条对损失的扣除办法等又做了相应明确。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解。
　　 一、限于生产经营活动中发生的损失。
　　 企业发生的允许税前扣除的损失，限于企业在生产经营活动过程中所发生的损失。在非生产经营活动过程中所发生的损失，不得作为企业的生产经营损失予以认定。也就是说，企业所发生的损失，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
　　 二、损失的类别。
　　 准予税前扣除的损失种类包括，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。其中，固定资产和存货的盘亏损失，是指企业在年末或者特定时期盘点清查固定资产、存货时，所发现固定资产和存货的减少而产生的损失，因为有时候企业账簿上所记载的固定资产和存货的数量，可能多于企业的实际拥有量，而企业在记账时，可能没有发现两者的差异，等到年末或者特定时期进行盘点、清查时，发现两者存在差异，这些差异在企业所得税制度中就被确认为固定资产和存货的盘亏损失。固定资产和存货的毁损损失，是指企业因遭受自然灾害、工人操作过程中的操作和使用失误等所引起的损失；而固定资产和存货的报废损失，则是指因磨损、技术进步等原因引起固定资产和存货的使用寿命缩短等造成的这些资产的预计使用价值降低而产生的损失。转让财产损失，是指企业转让财产的所得，不足以全部抵免企业因获得该项财产而发生的对价支出，两者之间的差额就属于企业的转让财产损失。呆账是三年以上既不增加也不减少的无法收回的往来账，并且不能确定将来是否能收回的往来账。坏账是指企业无法收回或者收回的可能性极小的应收款项。企业由于发生呆账、坏账而产生的损失，就是呆账、坏账损失，如债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；债务人死亡或者依法被宣告死亡、失踪，其财产或者遗产确实不足清偿的应收账款；债务人遭受重大自然灾害或者意外事故，损失巨大，以及财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；逾期3年以上仍未收回的应收账款等。自然灾害等不可抗力因素造成的损失，是指企业在生产经营活动过程中，非人力所能抗拒或者阻止的因素等，而发生的自身财产的损失，如发生火灾将厂房烧毁、地震造成房屋塌陷而发生的损失等等。最后是其他损失，这是一个兜底条款，以防止前面列举的不全面，因为企业生产经营活动形态多样，变化多端，纯粹的列举可能无法穷尽企业生产经营活动所发生的各种损失类别。增加这个兜底规定，意在表明凡是企业在生产经营活动中发生的损失，在计算应纳税所得额时都允许扣除。
　　 三、净损失及其扣除规定。
　　 根据本条第二款的规定，准予税前扣除的损失，必须是减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，并按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。为了分散或者减少损失，企业就自身可能遭受的，又无法明确预测的事项，向保险机构投保，以期在损失发生时，从保险机构获取相应的补偿。另外，企业所发生的损失，很多情况下是存在责任人的，即这些损失是由其他责任人所造成的，责任人对这些损失负有相应的赔偿等民事责任，企业可以从责任人那里获取相应的赔偿款。而企业所得税法税前扣除所称的损失，是企业的实际损失，企业获得相应保险赔款或者责任人赔偿部分，不属于企业所实际承担的损失，不应允许税前扣除。所以，允许税前扣除的损失，就限于企业发生的减除责任人赔偿和保险赔款后的余额。另外，企业实际所发生的损失，如同企业所实际发生的成本、费用一样，需要根据收入与支出配比原则等的要求，做相应地税务处理，并非一律都是允许在发生当期予以扣除，其具体扣除的方式、范围、条件等等，都需要根据国务院财政、税务主管部门的规定来确定，所以本条强调企业所实际发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
　　 四、收回已作为损失处理的资产的税务处理。
　　 根据本条第三款的规定，企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。我们知道，税务上对有关资产的处理，是一种法律上认可的虚拟化处置，可能并非与实际物理意义上的资产状态一致，所以经常会发生这么一种现象，就是在税务处理上已经被作为损失处理的资产，却可能因某种因素的出现，导致这些已被作为损失处理的资产，重新为企业所掌握，成为企业的资产，或者给企业带来经济利益的流入，如已被作为坏账损失处理的资产，可能出现债务人又重新具备了偿债能力并予以偿债；因其他人造成的企业损失，原以为不存在责任人而将其作为难以偿还的损失来处理，后来发现存在责任人，且责任人赔付了相应损失。由于这部分资产，之前的税务处理中，已经将其作为损失处理，已予以相应扣除。那么，当这个已被扣除的损失重新被确认为资产时，就应该视为企业的收入，计算应纳税所得额，否则将导致企业这部分资产被重复扣除。需要注意的是，计入当期收入的具体数额，要看企业所实际收回的数额，如果是全部收回时，则以全部收回的资产额确认收入；如果只是部分收回时，就以收回的部分资产额确认收入。
第三十三条企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
　　 「释义」本条是对允许税前扣除的除成本、费用、税金、损失之外的“其他支出”的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的除成本、费用、税金、损失之外的其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。为进一步增强企业所得税法的可操作性，本条对其他支出做了进一步明确。原内资、外资税法均未对其他支出作出界定，本条是新增的内容。
　　 本条是兜底性条款，是法律文本中常见的法律表述，主要是为了防止法律的不周严性，以及社会情势的变迁性。因为法律一经制定出来，因为其固定性而就具有了相对的滞后性，况且法律制定者受主观认识能力等方面的局限，也无法准确预知法律所要规范的所有可能与情形，所以就有必要通过这些兜底性条款，来尽量减少人类主观认识能力不足所带来的法律缺陷，以及为了保持法律的相对稳定性，使执法者可以依据法律的精神和原则，适应社会情势的客观需要，将一些新情况等通过这个兜底性条款来予以适用解决，而无需修改法律。税前扣除项目中，除了成本、费用、税金、损失外，可能还会出现这些所无法涵盖的新形式支出，而这些支出又确实与企业取得的收入有关，属于取得收入而发生的必要与正常的支出，则也应允许扣除。
　　 第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
　　 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
　　 「释义」本条是关于职工工资薪金支出税前扣除的规定。
　　 企业从事生产经营活动，需要通过一定的方式或者手段，聘请一定的自然人去完成，只不过所需要的人工数量有所差别而已。可以说，人是构成企业的基本要素之一，人也是企业取得收入的主要因素之一。人的劳动力是一种商品，企业为了取得收入而必须购买这种商品，并支付相应的费用，于是就产生了工资薪金等支出，这是企业取得收入的正常与必要的支出，在计算应纳税所得额时，应该予以扣除。以前，内资企业的工资薪金扣除，实行的是计税工资扣除制度，而对外资企业采取的是据实扣除制度，这是造成内资企业税负重于外资企业的重要原因之一。为了公平税负，减轻企业负担，考虑到现行企业工资制度的实践做法，企业所得税法统一了企业的工资薪金扣除政策，本条对此做了进一步明确，即企业发生的合理的职工工资薪金支出，准予在税前扣除。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　 一、必须是实际发生的工资薪金支出。
　　 准予税前扣除的，应该是企业实际所发生的工资薪金支出。这一点强调的是，作为企业税前扣除项目的工资薪金支出，应该是企业已经实际支付给其职工的那部分工资薪金支出，尚未支付的所谓应付工资薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才准予税前扣除。
　　 二、工资薪金的发放对象是在本企业任职或者受雇的员工。
　　 也就是说，只有为企业提供特定劳务，能为企业带来经济利益流入的员工，才能作为企业工资薪金的支付对象，企业因此而发生的支出，就是符合生产经营活动常规，是企业取得收入的必要与正常的支出。所谓任职或者雇用关系，一般是指所有连续性的服务关系，提供服务的任职者或者雇员的主要收入或者很大一部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动。所谓连续性服务并不排除临时工的使用，临时工可能是由于季节性经营活动需要雇佣的，虽然对某些临时工的使用是一次性的，但从企业经营活动的整体需要看又具有周期性，服务的连续性应足以对提供劳动的人确定计时或者计件工资，应足以与个人劳务支出相区别。职工在企业任职过程中，企业可能根据国家政策的要求，为其支付一定的养老、失业等基本社会保障缴款；按照劳动保障法律的要求支付劳动保护费；职工调动工作时支付一定的旅费和安家费；按照国家计划生育政策的要求，支付独生子女补贴；按照国家住房制度改革的要求，为职工承担一定的住房公积金；按照离退休政策规定支付给离退休人员的支出等，这些支出虽然是支付给职工的，但与职工的劳动并没有必然关联，实施条例专门作出规定，将其排除在工资薪金支出范围之外。
　　 三、工资薪金的标准应该限于合理的范围和幅度。
　　 随着我国计划经济体制向市场经济体制的转变，企业的形式多种多样，企业的经营自主权得到广泛程度的认可，由市场机制和规则来主导和调整企业与其员工的关系，国家对工资薪金除了有一个保障劳动者最低生活需要的最低工资等要求外，企业与其劳动者的工资标准等，由双方自己商定。本条之所以加了一个“合理的”限制，其并没有改变实质上的工资薪金据实扣除原则。在条例的起草过程中，有一种意见主张要在本条例中具体明确“合理的”具体范围和标准；有一种意见认为“合理的”这类表述，对纳税人来说具有不确定性和不可预期性，对税务机关来说则存在不可操作性、不可执行性，不符合依法治税的要求，建议删除“合理的”。考虑到不同的行业、不同的企业、不同的岗位，甚至不同的地区环境等，都影响着工资薪金的实际状况，所以不可能作出一个统一的界定和机械式的标准，只能用“合理的”这类词去限制和修饰，实践中由税务机关根据具体的情况来予以把握。另外，之所以要对工资薪金增加“合理的”限制，还考虑到我国目前个人征信体系建设的落后和个人所得税征管现状。因为，从理论上来说，企业发放给其员工的工资薪金越高，那么虽然企业所缴纳的企业所得税减少了，而这些员工拿到工资薪金后所应缴纳的个人所得税相应的增多了，增减相抵，对国家税收利益不会有太大影响，所以似乎没有必要限制企业发放给其员工的工资薪金幅度。但正如前面所说的，我国的个人征信体系建设和个人所得税征管工作还比较落后，而企业的财务会计制度相对健全，企业所得税的征管工作相对更加成熟，且企业所得税与个人所得税所适用的税率也不尽相同等，通过限制企业不合理的向员工发放工资薪金来逃避企业所得税，对于维护国家税收利益，在目前我国的状况下，应该更为有利。所以，本条对工资薪金的标准做了一个“合理的”限制。一般而言，工资薪金的管理主要是工资真实性检查和合理性定性分析管理，决定工资合理性的唯一尺度是市场工资水平，具体分析，包括以下三个方面13个因素：一是，职员提供的劳动，包括岗位责任的性质、工作时间、工作质量和数量以及复杂程度、工作条件；二是，与其他职员比较，包括通行的总的市场情况、可比工资、职员与所有者关系、职员的能力、企业某一特定经营场所的生活条件、职员的工作经历和教育情况、职员提供劳动的利润水平、是否有其他职员可执行同一职责；三是，投资者的分配和所有权，包括企业过去关于股息和工资方面的政策、职员的工资同该职员所持有的股权份额之比例。这些合理性分析因素所要分析的重点，一是防止企业的股东以工资名义分配利润；二是防止企业的经营者不适当地为自己开支高工资。对于前者重点是那些既是职员又是主要股东或者主要股东的亲属；对于后者，重点是企业的前几位的经理人员。中国目前的企业家阶层有自己的特色。在外国，一般讲企业家，大多数就是企业的主要股东；而在中国，由于国有资产所占比重较高，企业家持有的股权比例很小，甚至没有持股。因此，他们的主要动力是为自己争取高工资。这些工资水平，有时甚至侵蚀了企业其他劳动者和所有者的权益。
　　 四、工资薪金的表现形式包括所有现金和非现金形式。
　　 工资薪金的形式多种多样，但主要可分为现金和非现金形式。虽然，目前占有主要地位的工资薪金发放形式是现金，但也存在许多以非现金形式发放的工资薪金。对于这些非现金形式的工资薪金，也允许扣除，只不过应通过一定的方式，将其换算成等额现金的形式予以税前扣除。
　　 五、工资薪金的种类。
　　 工资薪金的种类包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。
　　 时下，企业支付给其员工的工资薪金，名目繁多，称呼各异，也没有一个统一的标准，如基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等等。这里需要注意的是，不管企业这类支出发放时的名目是什么，称呼是什么，只需把握住一点，即凡是这类支出是因员工在企业任职或者受雇于企业，即是因其提供劳动而支付的，就属于工资薪金支出，不拘泥于形式上的名称。1989年国家统计局第1号令《关于职工工资总额组成的规定》将企业工资总额分为六个部分：基本工资，包括计时工资（指按计时工资标准和工作时间支付给职工的劳动报酬）、计件工资（指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬）；奖金，是指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬，如生产奖，包括超产奖、质量奖、安全奖、考核各项经济指标的综合奖、提前竣工奖、外轮速遣奖、年终奖、劳动分红等，又如劳动竞赛奖，包括发给劳动模范、先进个人的各种奖金和实物奖励等；津贴和补贴，是指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付的物价补贴，包括补偿职工特殊或额外劳动消耗的津贴（如高空津贴、井下津贴等），保健津贴，技术性津贴（如工人技校师津贴），工龄津贴及其他津贴（如直接支付给伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等）；加班加点工资，是指按规定支付的加班加点工资；其他类似工资的支出，包括根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资，以及附加工资、保留工资等。贴（如直接支付给伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等）；加班加点工资，是指按规定支付的加班加点工资；其他类似工资的支出，包括根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资，以及附加工资、保留工资等。
第三十五条企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
　　 企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于企业缴纳的社会保险费和住房公积金、补充养老保险费、补充医疗保险费税前扣除的规定。
　　 为了确保劳动者的基本生活后勤保障，国家要求劳动者个人在缴纳一定基本保障费、住房公积金的基础上，企业也应相应地为其员工缴纳基本保障费和住房公积金。企业的这部分费用支出的对象是本企业的员工，目的是保证员工更好地为企业服务，为企业创造更多的利润，是企业取得收入的正常与必要的支出，在计算应纳税所得额时应该予以扣除，以鼓励企业更好地完成所承担的社会义务。原内资税法就规定，纳税人按国家有关规定上缴的各类保险基金和统筹基金，包括职工养老基金、待业保险基金等，经税务机关审核后，可在规定的比例内扣除。目前，国家关于基本社会保险费和住房公积金的征缴都有相应的规定。根据《社会保险费征缴暂行条例》第三条的规定，基本养老保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，实行企业化管理的事业单位及其职工；基本医疗保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，事业单位及其职工，民办非企业单位及其职工，社会团体及其专职人员；失业保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，事业单位及其职工；省、自治区、直辖市人民政府根据本地实际情况，可以决定《社会保险费征缴暂行条例》适用于本行政区域内工伤保险费和生育保险费的征收、缴纳；根据《住房公积金管理条例》的规定，国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业及其他城镇企业、事业单位、民办非企业单位、社会团体应当每月为职工缴存职工本人上一年度月平均工资乘以职工住房公积金缴存比例后的数额的住房公积金。
　　 根据本条的规定，准予税前扣除的企业的社会保险费和住房公积金支出，可以从以下几方面来理解：
　　 一、基本社会保险费和住房公积金的扣除。
　　 扣除的对象包括基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，除此之外的保险费支出，都不能纳入本项范围予以税前扣除。
　　 二、基本社会保险费和住房公积金的扣除范围和标准。
　　 扣除的范围和标准以国务院有关主管部门或者省级人民政府的规定为依据，超出这个范围和标准的部分，不得在税前扣除，因为基于国家目前财政承受能力的考虑，以及为了防止部分纳税人通过此项扣除，逃避纳税义务，国家只承认在规定范围和标准内的基本社会保险费和住房公积金支出才允许税前扣除。
　　 三、补充养老保险费和补充医疗保险费的扣除。
　　 根据本条第二款的规定，企业缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，准予税前扣除。为建立多层次的养老保险和医疗保险制度，更好地保障企业职工退休后的生活，防止职工因病返贫，依法参加基本养老保险、医疗保险，履行缴费义务、具有相应的经济负担能力并已建立集体协商机制的企业，经有关部门批准，可为其职工办理补充养老保险和补充医疗保险。申请设立企业补充养老保险、补充医疗保险，是企业及其职工在依法参加基本养老保险、医疗保险的基础上，自愿建立的补充保险制度，不仅是一种企业福利、激励制度，也是一种社会制度，对调动企业职工的劳动积极性，增强企业的凝聚力和竞争力，完善国家多层次保障体系，促进和谐社会的发展等具有积极的促进作用，所以国家应从税收政策方面加以鼓励和支持，原企业所得税政策也是允许其税前扣除的。但是，必须注意的是，根据本条的规定，准予在税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费，限于在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，超过规定的标准和范围的部分，将不允许税前扣除，以防止企业借这部分开支逃避国家税收。
　　 第三十六条除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
　　 「释义」本条是关于企业为其投资者和个人支付的商业保险费和法定人身安全保险费的扣除规定。
　　 商业保险是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限时承担给付保险金责任的保险行为。它是在基本社会保险的基础上，有经济能力和保险意愿的社会主体，为了进一步保障自身的权益，自主决定所投保的险种，有利于和谐社会的构建。虽然，国家也提倡和鼓励社会主体投保商业保险，但是基于国家税收利益上的考虑，以及实践中的可操作性等角度出发，若允许企业为其投资者或者职工向商业保险机构投保的商业保险费支出可以税前扣除，将造成不同盈利水平等状况下的企业扣除范围不一，税负不均，不宜从税收政策上促进这种现象的发生，所以本条对此作了原则性规定，对于企业为其投资者或者职工向商业保险机构投保的人身保险、财产保险等商业保险，不得扣除。其中，企业投资者，是指对企业财产享有所有者权益的投资人，而不管该投资人是否在本企业任职；职工，是指与企业形成劳动关系的个人。
　　 但是，商业保险的种类较多，形式多样，功能也相对较为复杂和多样，企业为其投资者或者职工投保的特定商业保险，可能具有特殊的功能，与企业的生产经营活动也是直接相关的，不宜一概规定不许税前扣除。所以本条规定，企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，以及国务院财政、税务主管部门规定可以税前扣除的商业保险费，准予税前扣除。即，企业为其投资者或者职工投保商业保险所发生的保险费支出，限于以下两种，才准予税前扣除：
　　 一、企业按照国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费。
　　 在一些特殊行业的企业中，从事特定工种的职工，其人身可能具有高度危险性，一次微小的失误或者事故，都可能使这些职工的生命、健康受到致命性威胁。为了减少这些职工工作的后顾之忧，同时为了尽可能的保障这些职工的生命和健康安全，国家会作出要求企业为这些职工投保人身安全保险的强制性规定，且从企业角度来看，其对本企业职工的工伤等负有赔偿责任，若通过保险，能分散和减少其所承担的责任，是其取得经济利益流入所发生的必要与正常的支出，也符合税前扣除原则。为了鼓励企业为特定工种职工投保人身安全保险费，落实其他国家有关规定的精神，有必要允许企业发生的这部分支出准予税前扣除。原内资税法规定，纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。本条是沿用了原内资税法的这个规定，并将其扩大到含括外资企业在内的所有纳税人。此类保险费，其依据必须是法定的，即是国家其他法律法规强制规定企业应当为其职工投保的人身安全保险，如果不是国家法律法规所强制性规定的，企业自愿为其职工投保的所谓人身安全保险而发生的保险费支出是不准予税前扣除的。此类保险费范围的大小、保险费率的高低、投保对象的多少等都是有国家法律法规依据的，如《建筑法》第四十八条规定，建筑施工企业必须为从事危险作业的职工办理意外伤害保险，支付保险费。《煤炭法》第四十四条规定，煤矿企业必须为煤矿井下作业职工办理意外伤害保险，支付保险费。
　　 二、国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。
　　 在条例的起草过程中，有不少意见认为，应增加特定类型的商业保险费，如企业因其职工出差而为职工购买的航空意外险费用支出等，应准予税前扣除。考虑到这些情况比较复杂，目前也无法一一明确，而且需要根据实际情况的发展变化，作灵活调整。所以，本条就规定了这么一个授权性条款，授予国务院财政、税务主管部门相应的权力，可以根据实际情况的需要，决定企业为其投资者或者职工投保商业保险而发生的哪些商业保险费，可以税前扣除。
第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
　　 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
　　 「释义」本条是关于企业发生的借款费用支出的扣除规定。
　　 企业的生存和发展需要资金来支撑，无论是固定资产的构建，对外投资，还是材料或商品的采购等，都需要资金。企业的资金来源渠道多样，形式多元化，除了所有者进行投资形成的权益性投资外，通常还会采取借款方式筹借生产经营所需资金，因而必须付出一定的代价。企业因筹借生产经营所需资金而发生的费用，与企业的生产经营活动直接相关，是企业取得收入所发生的必要与正常的支出，应允许税前扣除。较之原内资、外资企业所得税法，本条是新增的原则性规定，可从以下两方面来理解：
　　 一、不需要资本化的借款费用，准予在费用发生当期扣除。
　　 根据2006年修订的《企业会计准则第17号——借款费用》的有关规定，所谓借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额。其中，借款利息，是指企业向其他组织、个人借用资金而支付的利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息等。因借款而发生的折价或者溢价主要是指发行企业债券等所发生的折价或者溢价，因为企业发行债券，往往不是按照其票面价值对外发售，而需要对票面价值进行一定幅度的调整后，才可能顺利筹款，实现目的，发行债券中的折价或者溢价，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率），属于借款费用的范畴。由于汇率并不是固定的，而是根据各国经济发展情况、市场需求等因素，不停的波动，所以因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动对外币借款本金及其利息的计账本位币金额所产生的影响金额。由于汇率的变化往往和利率的变化相联动，它是企业外币借款所需承担的风险，因此，因外币借款相关汇率变化所导致的汇兑差额，属于借款费用的有机组成部分。因借款而发生的辅助费用，是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金等费用，由于这些费用是因安排借款而发生的，也属于借入资金所付出的代价，是借款费用的构成部分。上述所列举的借款费用，如果是不需要资本化的，就允许在发生当期扣除，这是借款费用扣除的一个原则性规定，只要不是明确被认定为资本化支出的费用，都应该被视为不需要资本化的借款费用，予以当期扣除。
　　 二、需要资本化的借款费用，予以分期扣除或者摊销。
　　 企业所发生的借款费用，有些是用于一些长期资产的构建等，其经济效益并不能得到立即实现，而是需要一个长期的过程，或者体现在其他一些需要长期才能回收利益的企业资产中，根据企业所得税税前扣除中的收入与支出相配比原则，对于这部分借款费用是不能予以在发生时全额直接扣除，而应计入有关资产的成本，予以分期扣除或者摊销。所以，本条第二款对需要资本化的借款费用作了列举，并明确规定其应计入有关资产的成本，只能分期扣除或者摊销。根据新修订的企业会计准则有关借款费用的规定，符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。本条第二款对此作了细微的调整，即将符合资本化条件的资产限定为固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货，因为企业所得税法和本条例所规定的固定资产，已经含括了投资性房地产，而无形资产与固定资产类似，其价值的实现也是需要一个长期的过程，其有关支出或者费用也应予以分期摊销，本条也将其纳入符合资本化条件的资产范围。所以，本条规定的应计入有关资产成本的借款费用，是限于企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生的借款费用，而且此类费用必须限于这些资产的购建期间，在这些资产购建后，或者存货达到预定可销售状态后而发生的所谓借款费用，是不允许计入有关资产的成本，而是应根据其他有关规定作相应税务处理。需要注意的是，借款费用应否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。但是，从事房地产开发业务的企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工前，应计入有关房地产的开发成本。月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生的借款费用，而且此类费用必须限于这些资产的购建期间，在这些资产购建后，或者存货达到预定可销售状态后而发生的所谓借款费用，是不允许计入有关资产的成本，而是应根据其他有关规定作相应税务处理。需要注意的是，借款费用应否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。但是，从事房地产开发业务的企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工前，应计入有关房地产的开发成本。
第三十八条　企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
　　 「释义」本条是关于企业利息支出扣除标准的规定。
　　 本条例第三十七条已经规定了企业发生的合理的借款费用，准予在计算应纳税所得额时扣除，本条是对借款费用中的主体部分———利息支出的扣除标准的规定。原内资企业所得税暂行条例规定，纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。原外资企业所得税法实施细则第二十一条规定，企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。合理的借款利息，是指按不高于一般商业贷款利率计算的利息。本条基本上沿袭了原内资、外资税法的相关规定。本条是对本条例第三十七条的一个细化规定，同时也是从不同角度的规定，第三十七条规定的是借款费用的扣除方式，而本条规定的是借款费用中的主体部分———利息支出的扣除标准。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　 一、非金融企业向金融企业借款的利息支出，准予全额据实扣除。
　　 目前，我国的金融企业承担绝大部分的资金借贷功能，关于金融企业的借贷业务所应遵守的行为规范，存在大量的法律法规规定，其贷款利率、贷款规则等都有一系列的法律限制，借贷行为较为规范和透明，所以非金融企业向金融企业借款的利息支出，准予全额据实扣除。
　　 二、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出，准予全额据实扣除。
　　 与非金融企业向金融企业借款的规定一样，金融企业从事吸收公众存款和进行同业拆借业务等，也需要遵守一系列的行为规范，法律上有较为严格的要求，其存款利率、拆借利率等都有着明确的要求和限制。金融企业的存款业务较为容易理解，它是吸收不特定公众存款。同业拆解是指具有法人资格的金融机构及经法人授权的金融分支机构之间进行短期资金融通的行为。金融机构在日常经营中，由于存放款的变化、汇兑收支增减等原因，在一个营业日终了时，往往出现资金收支不平衡的情况，一些金融机构收大于支，另一些金融机构支大于收，于是产生金融机构之间进行短期资金相互拆借的需求。它是金融机构在不用保持大量超额准备金的前提下，满足存款支付及汇兑、清算的需要。同业拆借资金的最长期限一般较短，有隔夜、1天、7天、1个月、4个月等品种，其拆借率等都有着明确的限制。所以，金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出，准予全额据实扣除。
　　 三、企业经批准发行债券发生的利息支出，准予全额据实扣除。
　　 企业筹借生产经营活动资金，除了向金融企业借款外，还有一种重要形式就是，通过发行企业债券，向社会大众借款。企业发行债券的条件和要求相对较为严格，法律法规对可以发行债券的企业所应具备的条件，发行债券的规模、利率等都有着明确规范和要求，也需要事先经有关主管部门批准，处于一个透明、可控的状态，是企业生产经营活动的正常需要，其发生的利息支出，准予全额扣除。
　　 四、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。
　　 与前三项规定的利息支出可以全额扣除不同，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，并不允许无条件的全额扣除，而是有个标准限制，即不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。之所以对此作这个标准限制，主要是考虑到非金融企业之间的借款，目前法律法规的规范性要求较少，实践中也较难控制和规范，而且非金融企业的主要业务并不是从事资金的拆借、借贷，若允许非金融企业之间的借款利息支出无条件的全额税前扣除，在某种程度上将会鼓励非金融企业之间从事资金拆借活动，这在一定程度上将扰乱金融秩序，也容易造成非金融企业之间通过资金拆借逃避税收等消极影响。非金融企业向非金融企业借款的利息支出，其扣除依据或者标准是金融企业同期同类贷款利率，使得向金融企业借款的企业的税收待遇，与向非金融企业借款的企业的税收待遇统一，这样就可以抑制企业向非金融企业借款的冲动，鼓励企业向金融企业借款，有助于维护国家金融秩序，也利于实现企业之间的公平。
　　 第三十九条　企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于汇兑损失的扣除规定。
　　 原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变动而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣除。原外资企业所得税法实施细则规定，企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。与原内资、外资企业所得税法的规定相比，本条只是指明了企业的汇兑损失，而没有规定相应的汇兑收益，这主要是考虑到本条所在的章节是关于企业有关支出的扣除规定，企业所获得的汇兑收益相应规范在条例有关收入的规定中。
　　 汇率是两种货币相兑换的比率，是一种货币单位用另一种货币单位所表示的价格。通常在银行见到的汇率有三种表示方式：买入价、卖出价和中间价。买入价指银行买入其他货币的价格，卖出价指银行出售其他货币的价格，中间价是银行买入价与卖出价的平均价，无论是买入价，还是卖出价均是立即交付的结算价格，都是即期汇率，即期汇率是相对于远期汇率而言的，远期汇率是在未来某一日交付时的结算价格。我国境内的企业一般以人民币为计账本位币。企业发生外币业务时，进行账面记录时所选用的汇率为记账汇率，往往是业务发生当天的汇率，或者当月1日的汇率，由于即期汇率与远期汇率之间存在差异，就有可能产生所谓的汇兑损失。汇兑损益是一笔涉及外币的经济业务在向计账本位币折算过程中，由于汇率变化而产生的一种折算负差额。产生汇兑损益的原因很多，主要包括三类，即记录债权收回、债务偿还时选用的记账汇率，与这些业务发生时已入账的账面汇率不同形成的差额；货币兑换时，不同货币由于选用不同的计账汇率产生的差异；货币资金减少时使用的计账汇率与按一定方法（如先进先出法）确认的账面汇率不同产生的差异。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　 一、货币交易过程中产生的汇兑损失，准予扣除。
　　 货币交易，也称外币交易，根据新修订的企业会计准则的规定，它是指企业以外币计价或者结算的交易，包括企业买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，借入或者借出外币资金，以及其他以外币计价或者结算的交易。其中，买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，通常情况下指以外币买卖商品，或者以外币结算劳务合同，如以人民币为计账本位币的国内公司向国外公司出口商品，以美元结算货款；借入或者借出外币资金，是指企业向银行或者非银行金融机构借入以计账本位币以外的货币表示的资金，或者银行或者非银行金融机构向人民银行、其他银行或者非银行金融机构借贷以计账本位币以外的货币表示的资金，以及发行以外币计价或者结算的债券等；其他以外币计价或者结算的交易，指以计账本位币以外的货币计价或者结算的其他交易，如接受外币现金捐赠。在这些外币交易过程中，由于交易发生与确认实现时汇率的变化，将会产生汇率差，从而可能产生原来不曾存在的损失，而这部分损失是企业生产经营活动过程中正常与必要的支出，是应准予税前扣除的。
　　 二、纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，准予扣除。
　　 企业所拥有的资产或者负债，可能是以计账本位币以外的货币计量，那么在纳税年度终了时，需要按照期末即期人民币汇率中间价为标准，将其折算成人民币，以反映企业的真正经济利益流动情况，当期末即期人民币汇率中间价，与企业取得货币性资产、负债时的汇率产生变动时，就可能使企业承担因汇率变动而产生的损失。其中，负债是由企业已完成的经济业务所引起，可以用货币客观计量，并在将来以资产或提供劳务等方式予以清偿的经济责任，如应付账款、应付票据等。货币性资产是企业经营过程中以货币形态存在的资产，包括狭义上的现金（即库存现金）、银行存款、其他货币资金等。对于这部分损失，是企业生产经营活动中的正常与必要的支出，应准予扣除。
　　 三、已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分的汇兑损失，不予扣除。
　　 一般而言，汇兑损失属于企业生产经营活动过程中所发生的必要与正常的支出，应准予扣除。但是，企业在会计处理时，有些汇兑损失已经通过其他途径体现在企业的支出中，或者有时候产生的所谓的汇兑损失，虽然也与企业所拥有的资产数额有关联，但其是企业税后利润的组成部分，产生的所谓汇兑损失只会对所有者权益产生一定的影响，对于这些情况下的所谓汇兑损失，是不应允许扣除的，否则就违背了税前扣除中的不得重复扣除的原则和相关性原则。企业发生的汇兑损失，如果已经计入资产成本的话，那么这部分损失已经通过资产的折旧或者摊销等方式予以税前扣除；如果企业发生的损失，是由向所有者进行利润分配相关的部分所产生，考虑到这部分属于所有者权益，是税后利润分配问题，一定程度上与企业资产相脱离，不属于企业的资产，其产生的所谓的汇兑损失，也是不应该作为企业支出在税前扣除。
第四十条　企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于职工福利费支出的扣除规定。
　　 原内资企业所得税规定，职工福利费按照计税工资总额的14％计算扣除。原外资企业所得税规定，企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件和有关材料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。同时明确，外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其提存的医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金三项基金外，可根据现行财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费、工会经费。除此之外，企业不得在税前预提其他职工福利类费用。企业实际发生的不属于上述五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14％，超过部分不得在税前扣除。原内、外资企业职工福利费支出税前扣除政策不同，是造成内资企业税负高于外资企业的一个重要原因。为了公平税负，企业所得税法统一了内、外资企业的税前扣除政策，包括职工福利费方面的税前扣除政策。本条进一步明确了，包括内、外资企业在内的所有纳税人的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14％的部分，准予扣除。虽然扣除比例与原内、外资税法一致，但作为扣除基准的“计税工资”已改为“工资、薪金总额”，实际上已经提高了扣除限额。在条例草案中，对职工福利费支出的扣除方面，是准予据实扣除，没有标准限制。在条例草案的征求意见过程中，有不少意见认为，对职工福利费支出，应实行限额扣除制度，如将标准限定在年工资总额的一定比例，防止部分企业利用给职工搞福利之名而侵蚀税基。考虑到职工福利有利于使职工享受到更高质量和更多数量的实惠，有利于提高职工的生活水平和生活质量，而且工资、薪金总额14％的比例，也符合一般企业福利费支出的总额要求，所以本条对职工福利费的扣除，作了工资、薪金14％的限制。
　　 另外，本条删除了条例草案中对职工福利费的支出范围所作的原则性限制规定，与原内、外资税法规定的职工福利费支出扣除政策统一。这主要是考虑到在条例中无法明确界定职工福利费的支出范围，无论如何列举，都无法穷尽，而且从整个法律体系的框架来看，也不宜在条例中直接规定职工福利费的支出范围，而宜留待部门规章去处理。所以，本条对职工福利费的支出范围没有作具体规定。
　　 第四十一条　企业拨缴的职工工会经费，不超过工资、薪金总额2％的部分，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于职工工会经费支出的扣除规定。
　　 原内资税法规定，企业的职工工会经费，在计税工资总额2％以内的部分，准予税前扣除。由于本条例对工资、薪金支出实行据实扣除制度，同时与《工会法》的有关规定衔接，本条明确了职工工会经费支出，不超过工资、薪金总额2％的部分，准予扣除。
　　 根据《工会法》的规定，在中国境内的企业、事业单位中以工资收入为主要生活来源的体力劳动者和脑力劳动者，不分民族、种族、性别、职业、宗教信仰、教育程度，都有依法参加和组织工会的权利。同时，《工会法》对工会的职责、设立、组织机构、权利、义务等都作了全面而详细的规定，并对工会经费的来源、支出、管理等也作了全面规定。《工会法》第四十二条规定，工会经费主要用于为职工服务和工会活动，其来源包括，工会会员缴纳的会费；建立工会组织的企业、事业单位、机关按每月全部职工工资总额的2％向工会拨缴的经费；工会所属的企业、事业单位上缴的收入；人民政府的补助；其他收入。其中，对于企业、事业单位按每月全部职工工资总额的2％向工会拨缴的经费，在税前列支。本条规定的扣除基准是职工工资、薪金总额，虽然与《工会法》所用的扣除基准“工资总额”用语上有所差异，其所表述的实际内容是一致的，是指企业支付给所有与本企业有劳动关系的人员的工资性支出，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出的总额。
　　 第四十二条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　 「释义」本条是关于企业发生的职工教育经费支出的扣除规定。
　　 原内资税法规定，纳税人的职工教育经费，在计税工资总额1.5％以内的部分，准予税前扣除。原外资企业所得税规定，外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其提存的医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金三项基金外，可根据现行财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费。为鼓励技术创新，提高劳动力的职业素质，《国家中长期科技规划》规定，企业实际发生的职工教育经费支出，按照职工工资总额2.5%计入企业的成本费用。实施条例为与《国家中长期科技规划》有关规定保持一致，支持技术创新，对职工教育经费的税前扣除作了调整。本条在将扣除基准从“计税工资”变为“据实工资”的基础上，将职工教育经费的当期税前扣除标准提高到2.5％，且对于超过标准的部分，允许无限制的往以后的纳税年度结转，并将其扩大统一适用于所有纳税人，包括内资企业和外资企业。条例草案中，并不允许超过工资、薪金总额2.5％的部分往以后纳税年度结转。有不少意见主张，应适当提高扣除比例，以鼓励企业加大教育投入，或者增加规定应允许超过标准的部分往以后纳税年度结转，以鼓励企业加大对职工的教育投入，从而有利于引进国外的先进技术及管理经验，有利于促进企业的技术创新。条例最后采纳了后一种意见，在维持条例草案扣除标准不变的情况下，增加规定了超过规定标准的部分，准予往以后纳税年度无限制结转，这就实际上是允许企业发生的职工教育经费支出准予全额扣除，只是在扣除时间上作了相应递延。
　　 这里的职工教育经费支出，是指企业为提高其职工工作技能，为企业带来更多的经济利益流入，而通过各种形式提升职工素质，提高职工工作能力等方面的教育所发生的教育费支出，具体的范围有国务院财政、税务主管部门再具体认定。另外，在理解职工教育经费支出的扣除规定时，我们注意到本条规定的扣除，给了国务院财政、税务主管部门一个授权的例外规定，这主要是考虑到目前职工教育经费名目繁多，实践形态多样，管理难以统一化和机械化，而且可能需要根据不同的企业实际情况，作出不同的规定，如对于有些企业，只允许工资、薪金总额2.5％的部分予以当期扣除，可能无法满足其需要，有必要对此作出特殊规定，所以通过本条的授权，就可以解决上述可能存在的当期不足扣除的问题；当然对于特定情形下的企业，国务院财政、税务主管部门也可以根据本条的授权，规定当期扣除比例低于工资、薪金总额的2.5％，或者规定超过标准的部分，不允许往以后纳税年度结转。
第四十三条　企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
　　 「释义」　本条是关于企业实际发生的业务招待费支出的扣除规定。
　　 一、业务招待费扣除的几个考虑因素
　　 原内资企业所得税规定，企业发生的与其经营业务有关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可据实扣除：全年销售（营业）收入净额在1500万元及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的0.5％；全年销售（营业）收入净额超过1500万元的，不超过该部分的0.3％。纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明材料的，应提供能证明真实性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。原外资税法规定，企业发生与生产、经营有关的交际应酬费，全年销货净额在1500万元以下的，不超过销售净额的5‰；全年销货净额超过1500万元的部分，不得超过该销货净额的3‰；全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10‰；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5‰，准予作为费用列支，实行税前扣除。条例的起草过程中，关于业务招待费的扣除规定，意见较多，有意见主张条例维持原外资税法的扣除政策，如按50％扣除的办法会使一些企业的合理招待费用不能据实扣除。有一种意见主张，实际发生额在销售净额或业务收入一定比例内的，准予全部扣除，超过部分按实际发生额的50％扣除，以减少部分企业的负担。还有意见主张对业务招待费的扣除规定一个上限，因为招待费取得的途径比较多，不好控制等等，各种不同的意见较多。本条之所以做如此规定，主要考虑到：一是原规定采取限额扣除不尽合理。原内资和外资企业所得税对业务招待费都采取按销售（营业）收入的一定比例限额扣除的做法，这种处理会造成一部分企业销售（营业）收入较少，计算扣除限额小，导致实际发生的业务招待费得不到税前扣除，特别是新办企业，往往处于业务拓展期，需要大量的业务招待费。而一部分销售（营业）收入较多的大型企业，计算扣除限额大，基本上能满足实际发生的业务招待费支出，起不到调节控制业务招待费的作用。因此，采取按销售（营业）收入的一定比例限额扣除的做法，对不同规模企业、新老企业不尽合理。
　　 二是企业的业务招待难以准确划分商业招待和个人消费。业务招待费支出是各国公司税法中滥用扣除最严重的领域，进行业务上的招待是一个十分正常的商业做法。但是，毫无疑问商业招待又不可避免包括个人消费的成分。在许多情况下，实际上根本无法将商业招待与个人消费区分开。有的国家甚至规定，如果接受业务招待的个人不将所受招待包括在个人所得税的收入总额中，招待方即不能申报有关业务招待费用的扣除。我国现行税法对业务招待费的总体政策是比较宽松的。所以我们更有必要加强对业务招待费税前列支管理。
　　 二、业务招待费的管理由于业务招待费支出是各国公司税法中滥用扣除最严重的领域，管理难度大，各国一般都强调对业务招待费税前扣除的管理。管理的具体要求主要包括：
　　 一是加强业务招待费的真实性管理。业务招待费的真实性管理一方面有赖于完善申报制度，另一方面需要对真实性容易出问题的项目加强纳税检查。纳税人申报扣除的业务招待费，在主管税务机关要求提供证明材料的情况下，应能够提供证明真实性的足够的有效凭证或资料。否则，不得扣除。这一规定的意义是多方面的，首先，明确赋予纳税人对所申报扣除费用的真实性自我举证的责任，虽然税务机关一般情况下会认同纳税人申报的扣除费用，但如果税务机关发现业务招待费用支出有不正常现象，或者在纳税检查中发现有不真实的业务招待支出，税务机关有权据此条款要求纳税人在一定期间提供证明真实性足够的有效的凭证或资料，逾期不能提供资料的，税务机关可以直接否定纳税人已申报业务招待费的扣除权。其次，这样规定并没有直接要求纳税人在每次申报时都将有关全部资料提供给税务机关，因为这样做可能给纳税人带来很大的麻烦和工作量，同时，税务机关也没有力量去处理这些资料。第三，暗示着在《税收征管法》规定的追溯期内，纳税人必须对其申报的业务招待费的真实性负责，必须为其申报的业务招待费准备足够有效的证明材料，尽管这些材料税务机关可能并不要求提供，但一旦要求提供而纳税人无法提供的，将失去扣除权。需要说明的是，此条款的实质在于保证业务招待费用的真实性，有关凭证资料只要对证明业务招待费的真实性是足够的和有效的即可，并不严格要求提供某种特定凭证，这也为纳税人的经营管理留有一定的余地。凭证资料可以包括发票、被取消的支票、收据、销售账单、会计账目、纳税人或其他方面的证词，越客观的证词越有效。比如，给客户业务员的礼品，大多数情况下并不能取得发票等特定凭证，但只要有接受礼品者的证明，并且接受礼品者与企业确实存在商业业务关系，即可承认该项支出的真实性。一般情况下，税法并不强迫企业在送给客户业务人员礼品时要求有关人员签字，但是，如果税务机关要求证明真实性，企业也可以事后追补证据。
　　 二是业务招待费支出的税前扣除的管理必须符合税前扣除的一般条件和原则。具体地分析：
　　 1.企业开支的业务招待费必须是正常和必要的。这一规定虽然没有定量指标，但有一般商业常规做参考。比如，企业对某个客户业务员的礼品支出与所成交的业务额或业务的利润水平严重不相吻合；再比如，企业向无业务关系的特定范围人员所赠送礼品，而且不属于业务宣传性质（业务宣传的礼品支出一般是随机的或与产品销售相关联的）。
　　 2.业务招待费支出一般要求与经营活动“直接相关”。由于商业招待与个人消费的界线不好掌握，所以一般情况下必须证明业务招待与经营活动的直接相关性。比如是因企业销售业务的真实的商谈而发生的费用。
　　 3.必须有大量足够有效凭证证明企业相关性的陈述：比如费用金额、招待、娱乐旅行的时间和地点、商业目的、企业与被招待人之间的业务关系等。
　　 4.特别要注意的是，虽然纳税人可以证明费用已经真实发生，但费用金额无法证明，主管税务机关有权根据实际情况合理推算最确切的金额。如果纳税人不同意，则有证明的义务。国家税收利益的需要，也出于商务招待与个人消费难以明确区分的特性，借鉴国外许多国家的通行做法，本条在将草案规定的50％扣除比例提高到60％的基础上，增加了一个最高扣除比例限制（即最高不得超过当年销售或者营业收入的5‰）。
第四十四条　企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　 「释义」本条是关于企业广告费和业务宣传费支出扣除的规定。
　　 原内资企业所得税有关政策规定，企业广告费的扣除实行分类扣除政策，一是高新技术企业等可据实扣除；二是粮食类白酒广告费不得在税前扣除；三是其他企业的广告费支出按当年销售收入一定比例（包括2%、8%、25%）扣除，超过比例部分可结转到以后年度扣除；纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出），在不超过销售营业收入5‰范围内，可据实扣除。原外资企业所得税有关政策规定，外资企业广告费支出予以据实扣除。本条对原扣除政策作了相应调整，首先是统一了内资、外资企业在广告费和业务宣传费方面的扣除规定，使内资、外资企业享受公平待遇，同时规定了一个统一、较高的扣除比例，并允许超过扣除比例的部分，往以后纳税年度结转，这主要是考虑到：
　　 一是，提高税前扣除比例，有效解决广告费支出税前扣除问题。许多行业反映，内资企业广告费支出税前扣除普遍不足，内资、外资企业处理不一致，税负不公平。在充分调查基础上，规定可扣除的广告费用支出限制在销售（营业）收入的15%以内，从企业长期经营角度分析是适当的。
　　 二是，近年来，我国的广告市场出现一些较为混乱的情况。有些企业不重视提高产品质量和技术水平，而是通过巨额广告支出进行恶性竞争，有的甚至以虚假广告欺骗消费者。允许巨额广告支出直接扣除，实际上是拿部分国家税款或国家无息贷款做广告，而且许多企业越来越不考虑产品未来到底能否取得与巨额广告相对称的收益。有的所谓“明星”为企业做个广告，收入动辄几百万甚至更多，虽然通过征收个人所得税可以起到一定调节作用，但收入分配不公的矛盾难以得到根本扭转，造成负面社会影响。广告支出的均衡摊销是基于广告费用性质确定的正确的政策，必须不折不扣地执行。
　　 三是，由于企业发生的广告费用可能绝对数额或相对数都较大，特别是在企业创立初期，或者新产品开拓市场初期和产品市场占有率出现下降趋势时，可能需要加大广告宣传支出。但在市场占有率相对稳定后广告费用占销售（营业）收入的比重会相对固定甚至出现下降趋势。企业长期的广告宣传可能为企业带来品牌效应，甚至形成著名商标。这样的品牌、商标甚至商誉会使企业终生受益，而不是仅仅对某一个或几个经营年度发生作用。因此，企业在某些纳税年度发生的数额较大的广告支出具有资本性支出性质，不应该在发生的纳税年度全部直接扣除，而应在受益期内均衡摊销。实施条例规定，企业每一纳税年度可扣除的广告费用支出限制在销售（营业）收入的15%以内，但超过部分可以无限期向以后纳税年度结转，实际上就是这一政策精神的体现。
　　 在条例的起草过程中，有不少人建议具体明确“符合条件”的具体内容；有一种建议则主张删除“符合条件”，因为这类表述对纳税人来讲存在不确定性和不可预期性，对税务机关来讲则存在不可操作性、不可执行性，不符合依法治税的要求；也有意见主张将当年扣除比例提高到20％，同时明确只能在以后5个纳税年度结转扣除，不得无限期往后结转。本条之所以保留“符合条件”的限制，主要是考虑到目前广告和业务宣传费的形式和种类繁多，很难控制，若允许所有的广告费和业务宣传费支出税前扣除，将严重侵蚀企业所得税的税基，国家的税收利益无法得以保障。所以条例坚持了“符合条件”的限制条件，但又没有在条例中予以具体明确“符合条件”的内容，主要是考虑到条例整体框架和结构的协调性，且这是具体的实践操作问题，宜由相应的规章去规范。但可以肯定的是，今后的“符合条件”的广告费和业务宣传费支出将从广告的制定主体、播放渠道、相应票据依据等多方面予以明确，以便基层税务部门和企业把握政策。
　　 另外，与原内资、外资企业所得税法规定的此类费用的扣除政策相比，本条增加了授权性内容，即授予国务院财政、税务主管部门可以规定不同于本条所规定的扣除方法、标准等的权力。之所以国务院财政、税务主管部门可以根据授权，作出不同于本条规定的扣除标准、方法的规定，主要是考虑到不同类型的企业的特殊性，使广告费和业务宣传费的扣除规定，具有较大的灵活性，即便是对本条规定的内容作出调整，也无需修改条例，以保证条例的稳定性。
　　 第四十五条　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
　　 「释义」本条是关于企业实际发生的一些专项资金的税前扣除规定。
　　 较之原内资、外资税法，本条是新增的内容，主要是体现企业所得税政策对环境保护、生态恢复等的扶持和鼓励功能。我国的经济发展走了一段相对较长的粗放型发展模式道路，很大程度上是以牺牲自然环境为代价的，企业所承担的相应自然环境的保护义务较少，这类社会义务也常为企业所忽视，这些都不利于我国经济社会的可持续长期发展，通过各种政策，包括税收政策，来激励企业履行此类社会义务已日受重视。
　　 本条规定的准予扣除的专项资金的支出，可以从以下几方面来理解：
　　 一、必须有法律、行政法规的专门规定
　　 这是对此类扣除项目依据上的要求。即专项资金是企业根据法律、行政法规有关规定提取的，排除了企业根据地方性法规、规章、其他规范性文件等提取的所谓专项资金。
　　 二、提取的资金的目的应限于环境保护、生态恢复等用途
　　 这是对此类扣除项目用途上的要求。为了确保企业提取的专项资金用于专项目的，以真正体现税收政策对企业这些行为的鼓励，本条明确了只有实际提取且实际用于专项目的的资金，才允许税前扣除，如果企业将提取的专项资金用于其他用途的，则不得扣除，已经扣除的，则应计入企业的当期应纳税所得额，缴纳企业所得税。这就从税收政策上进一步确保了企业专项资金的专项目的，也推进了其他法律、行政法规有关规定的进一步落实。
　　 第四十六条　企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于企业商业保险费支出扣除的规定。
　　 原内资税法规定，纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定交纳的保险费用，准予扣除。本条延续了原内资税法的这项政策，进一步明确规定了企业参加财产保险，按照规定实际缴纳的保险费用，准予税前扣除，并将其适用范围扩大至包括外资企业在内的所有企业。
　　 财产保险，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任。企业参加的财产保险，是以企业财产及其有关利益为保险标的，又可具体分为财产损失保险、责任保险、信用保险等。企业参加财产保险的目的，是为了减少或者分散其财产可能存在的损失，从某种意义上来说，增加了企业可能的经济利益，所以企业参加财产保险所发生的保险费支出，是与企业取得收入有关的支出，符合企业所得税税前扣除的真实性原则，应准予扣除。实践中，保险只是针对可能存在的风险，而实际上，保险合同所约定的保险事由并不一定出现，即企业所投保的保险标的没有产生任何损失，但是对企业来说，其保险费支出是不能收回的，属于费用支出，应予以税前扣除。需要注意的是，当企业参加的商业保险，发生保险事故时，企业将依据合同约定获得相应的赔偿，这时企业因参加商业保险的保险费支出仍然允许扣除，其所获取的赔偿，在计算应纳税所得额时，应抵扣相应财产的损失后，再计算出企业参加商业保险的财产的净损失，计入当期损益。
第四十七条　企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
　　 （一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
　　 （二）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
　　 「释义」本条是关于企业发生的租赁费支出的扣除规定。
　　 原内资税法规定，纳税人根据生产、经营需要，以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费，可以据实扣除；融资租赁发生的租赁费不得直接扣除，承租方支付的手续费，以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。本条对此作了进一步明确规定，并将其统一适用于内资、外资企业。
　　 租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。在市场经济条件下，租赁业务作为企业融资的重要形式，需求日益增长，越来越多的企业通过租赁的形式获取相关资产的使用权。按租赁双方对租赁物所承担的风险和报酬为标准，可将租赁分为融资租赁和经营租赁。所谓融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，所有权最终可能转移，也可能不转移，满足下列条件之一的，即可被认定为融资租赁：在租赁期满时，资产的所有权转移给承租人；承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权；租赁期占租赁资产使用寿命的大部分；就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于（90％以上）租赁开始日租赁资产公允价值，就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于（90％以上）租赁开始日租赁资产公允价值；租赁资产性质特殊，如果不作较大修改，只有承租人才能使用。除了融资租赁以外的租赁，就属于经营租赁。
　　 根据本条的规定，租赁费的扣除分为：
　　 一、以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费，按租赁年限均匀扣除。
　　 这主要是因为经营租赁方式下，租入企业实际上今后也不会实际拥有该租赁资产的所有权，所以其支付的租赁费，应按租赁年限分期、均匀扣除。
　　 二、以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费，按规定计入租入固定资产的价值，并提取折旧费用，予以分期扣除。
　　 因为，根据企业所得税法的规定，以融资租赁方式租入的固定资产，允许企业计算折旧扣除，所以其租赁费构成租赁资产的价值，与租赁固定资产的价值一起，计算折旧，并予以扣除。
　　 第四十八条　企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于企业劳动保护支出的税前扣除规定。
　　 原内资、外资税法均未明确规定企业的劳动保护支出，可以税前扣除。考虑到一些企业的特殊情况，也鼓励企业加大劳动保护投入，支持安全生产，维护职工合法权益，本条明确规定了，企业实际发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。本条的规定，可从以下几方面来理解：
　　 一、必须是企业已经实际发生的支出。
　　 这是税前扣除的基本原则，企业只有实际发生的费用支出，才准予税前扣除。
　　 二、必须是合理的支出。
　　 有人认为，对于企业的劳动保护支出，应据实扣除，不应有“合理的”限制。本条之所以加上“合理的”条件限制，主要是防止有些企业可能借此逃避税收，也为税务机关在实际税收征管中，行使相应的调整权，预留法律依据。条例起草过程中，有一种意见认为，应对“合理的”范围进行界定。考虑到不同行业、不同环境下的企业生产经营活动千差万别，无法对其劳动保护支出作统一的界定，同时为了保持条例的整体性和稳定性，在通过其他规定来具体认定“合理的”范围而不影响执行的前提下，条例没有对“合理的”范围作具体界定。
　　 三、必须是劳动保护支出。
　　 条例草案曾经规定，本扣除项目中的劳动保护支出，是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。考虑到条例体例、框架的协调性、一致性等因素的要求，也考虑到企业的劳动保护支出难以得出简单的统一标准，且条例草案本身规定的某些用语不尽科学，所以条例删除了草案中关于劳动保护支出的界定的规定。但是，这并不是否定草案关于劳动保护支出的界定的基本内容，而是将其放入规章由国务院财政、税务主管部门予以处理。本条规定的劳动保护支出，仍然需要满足以下条件，一是必须是确因工作需要，如果企业所发生的所谓的支出，并非出于工作的需要，那么其支出就不得予以扣除；二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供；三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等，如高温冶炼企业职工、道路施工企业的防暑降温品，采煤工人的手套、头盔等用品。
第四十九条　企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
　　 「释义」本条是关于企业发生的一些特殊费用不准扣除的规定。
　　 本条的内容是条例新增的规定，原内资、外资税法对此均未作直接规定。本条规定的不得扣除费用包括。
　　 一、企业之间支付的管理费
　　 原外资税法规定，企业不得列支向其关联企业支付的管理费。本条改变了原外资税法的规定，明确规定，企业无论是接受关联方还是非关联方提供的管理或其他形式的管理服务而发生的管理费，不得扣除。现行市场经营活动中，企业之间的分工日益精细化和专门化、专业化，从节约企业成本角度等考虑，对于企业的特定生产经营活动，委托其他企业或者个人来完成，较之企业自己去完成，可能更为节约，所以就出现了企业之间提供管理或者其他形式的服务这种现象。但是企业之间支付的管理费，既有总分机构之间因总机构提供管理服务而分摊的合理管理费，也有独立法人的母子公司等集团之间提供的管理费。由于企业所得税法采取法人所得税，对总分机构之间因总机构提供管理服务而分摊的合理管理费，通过总分机构自动汇总得到解决。对属于不同独立法人的母子公司之间，确实发生提供管理服务的管理费，应按照独立企业之间公平交易原则确定管理服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理，不得再采用分摊管理费用的方式在税前扣除，以避免重复扣除。
　　 二、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费
　　 过去，内资企业基本纳税实体界定上遵循独立核算标准，将企业内部能够独立核算的营业机构或者分支机构作为独立纳税人处理，为准确反映企业不同营业机构的应纳税所得额，对内部提供管理服务、融通资金、调剂资产等内部往来活动一般需要按照独立交易原则处理，分别确认应税收入和费用。企业内部营业机构属于企业的组成部分，不是一个对外独立的实体，根据企业所得税法汇总纳税的规定，它不是一个独立的纳税人，而应由企业总机构统一代表企业来进行汇总纳税。实践中，企业出于管理和生产经营等因素的需要，可能采取相对独立的内部营业机构管理，内部营业机构在企业内部具有相对独立的资产、经营范围等，这就可能使这些内部营业机构之间可能发生类似于独立企业之间进行的所谓融通资金、调剂资产和提供经营管理等服务，但是企业内部营业机构之间进行的这类业务活动，属于内部业务活动，虽然在不同内部营业机构之间，可能也有某种账面记录，也区分不同内部营业机构之间的收入、支出等等，但是在缴纳企业所得税时，由于它们不是独立的纳税人，需由企业汇总纳税，所以对于这些内部业务往来所产生的费用，均不计入收入和作为费用扣除。
　　 三、非银行企业内营业机构之间支付的利息
　　 与企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费不得扣除的理由类同，非银行企业内营业机构之间的资金拆借行为，本身是同一法人内部的交易行为，其发生的资金流动，不宜作为收入和费用体现；另外，由于企业内各营业机构不是独立的纳税人，而且企业所得税法实行法人所得税，要求同一法人的各分支机构汇总纳税，即取得利息收入的营业机构作为收入，支付利息的营业机构作为费用，汇总纳税时相互抵消，在税前计入收入或者扣除没有实际意义。但是，需要注意的是，这部分不得扣除的费用，不包括银行企业内部营业机构之间支付的利息，这主要考虑到银行企业内部营业机构主要从事的就是资金拆借行为，其成本和费用的支出，主要就体现为利息，如果不允许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，对各银行企业内营业机构的会计账务、业绩等都无法如实准确反映，且由于实行法人汇总纳税后，准许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，相应获取这部分利息的其他银行企业内营业机构就将这部分利息作为收入，两者相抵，并不影响企业的应纳税总额，国家的税收利益不会受到影响。
　　 第五十条　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
　　 「释义」本条是关于非居民企业总分机构之间有关费用的扣除规定。
　　 非居民企业在中国境内设立的机构、场所要取得某种收入，往往需要其在中国境外的总机构提供某种管理或者其他生产经营方面上的支撑服务，有些费用支出可能是通过总机构或者由总机构所负担的，虽然企业所得税法实行的是法人税制，但是根据企业所得税法第三条的规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业在中国只负有限的纳税义务，就其在中国境内所设立的机构、场所获取的来源于中国境内的所得和来源于境外但与所设机构、场所有实际联系的所得纳税，若不允许非居民企业在中国境内所设机构、场所分摊其在中国境外总机构所发生的有关费用，可能会出现这些机构、场所的特定生产经营活动的费用支出无法得以体现，也不符合收入与支出的配比原则，所以原外资税法实施细则规定，外国企业在中国境内设立的机构、场所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的管理费，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有注册会计师的查证报告，经当地税务机关审核同意后，准予列支；外商投资企业应当向其分支机构合理分摊与其生产、经营有关的管理费。本条沿袭了原外资税法实施细则的规定，允许非居民企业向其在中国境内设立的机构、场所分摊有关费用，但必须满足以下几个要求。
　　 一、所分摊的费用必须是由中国境外总机构所负担，且与其在中国境内设立的机构、场所生产经营有关。即，首先这部分允许分摊的费用，必须是由非居民企业在中国境外的总机构所负担，且这部分费用是与其在中国境内设立的机构、场所的生产经营有关，否则不得作为本条规定的分摊费用。
　　 二、在中国境内设立的机构、场所能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件。
　　 这主要是考虑到，基于税收管辖权上的局限性以及税务机关征管能力的局限性等，若没有非居民企业在中国境内设立的机构、场所的协助，中国的税务机关可能无法掌握总分机构之间的费用往来情况，所以有必要规定非居民企业在中国境内设立的机构、场所有提供证明文件的义务。
　　 三、有关费用必须是合理分摊的，才准予扣除。
　　 这是企业所得税税前扣除中收入与支出配比原则基本要求，若存在证据表明总机构分摊给中国境内分支机构的有关费用不合理的，或者通过乱摊费用，以获取某种非法税收利益的，将不允许扣除这些费用。
第五十一条　企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
　　 「释义」　本条是对企业所得税法第九条规定的公益性捐赠的进一步界定。
　　 原内资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，在其年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。原外资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，可据实扣除。为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，考虑了国际上的通行做法，解决以前内外资企业税收待遇不平的问题，在兼顾国家财政承受能力和纳税人负担水平的前提下，企业所得税法将公益性捐赠的税前扣除标准，统一规定为企业年度利润总额12％以内，适用于所有内资、外资企业。但是出于立法整体体例等因素的考虑，企业所得税法并没有对公益性捐赠作出明确界定。公益性捐赠支出的扣除，首要的就是界定什么是公益性捐赠，以增强企业所得税法的可操作性，所以本条对公益性捐赠作了明确界定。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠；纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。与原内资企业所得税暂行条例实施细则有关规定相比，本条作了相应调整，即将受捐赠的对象由"非营利的社会团体"改为"公益性社会团体"，同时不再具体列举公益性的捐赠范围。
　　 根据本条的规定，公益性捐赠必须符合以下两个条件。
　　 一、必须通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门。
　　 从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。通过一定的中间部门，来转接企业的公益性捐赠，更有利于管理，同时在某种程度上也宣传了企业的捐赠行为，更有利于企业良好和负责任形象的建立，国外对允许税前扣除的公益性捐赠一般也只限于通过公益性社会团体等中间机构的捐赠。但是，通过什么中间部门予以转接公益性捐赠，也是个关键，如果这个中间部门没有控制好，也可能造成公益性捐赠的混乱与无序。所以本条对接受捐赠的中间部门作了限定，一是县级以上人民政府及其部门。这主要考虑了政府的公信力，也考虑了方便企业进行公益性捐赠，规定县级以上人民政府及其部门作为接受捐赠的对象，能够满足实际的需要，因为从我国目前的行政机关组织体系和结构来看，县级以上人民政府及其部门的数量、遍布范围和结构等相当广泛，基本能够承担接受捐赠的任务。二是公益性社会团体。在实践中，经过有关主管部门批准或者登记设立了很多公益性社会团体，其主要目的就是从事公益性社会活动，接受公益捐赠自然属于其业务范围，允许通过这些公益性社会团体从事公益事业的捐赠，是国际上的通行做法，既考虑了我国实践操作的需要，也满足了仅通过政府部门进行公益捐赠的不足，同时这些公益性社会团体由于其本身的公益性和在社会上所发挥的作用，一般也具有较强的公信力，所以有必要承认公益性社会团体作为企业所得税法所承认的公益事业捐赠的受捐对象。这里需要明确的是，并非所有的公益性社会团体，都符合本条规定的条件。本条规定的公益性社会团体，还必须满足本条例第五十二条规定的条件。
　　 二、必须是用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
　　 并非企业对外任何形式的捐赠都允许税前扣除，而必须是用于公益事业的捐赠，才允许税前扣除。目前，规范公益事业捐赠的法律有1999年的《中华人民共和国公益事业捐赠法》。条例草案将公益事业捐赠的范围限定为如下四项，一是救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；二是教育、科学、文化、卫生、体育事业；三是环境保护、社会公共设施建设；四是促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。其实这四项内容就是原本照搬《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关规定而来，考虑到《中华人民共和国公益事业捐赠法》今后可能会根据实践情况发展的需要，作相应的修订，而企业所得税法与本条例规定的公益性捐赠理应与《中华人民共和国公益事业捐赠法》协调一致，要充分落实《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关内容，若采取直接列举的方式来表述公益性捐赠的范围，可能比较被动，因为《中华人民共和国公益事业捐赠法》若作相应调整，本条例的有关内容也将作相应调整，条例的稳定性得不到保障。所以，条例最终删除了公益性捐赠范围的具体列举规定，而是直接援引至《中华人民共和国公益事业捐赠法》，这样，本条例规定的公益性捐赠范围就与《中华人民共和国公益事业捐赠法》完全协调一致，其具体内容可以根据《中华人民共和国公益事业捐赠法》的发展变化作适时调整，而无需修改条例，以适应经济社会客观情况的发展变化。
第五十二条　本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：（一）依法登记，具有法人资格；（二）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；（三）全部资产及其增值为该法人所有；（四）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；（五）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；（六）不经营与其设立目的无关的业务；（七）有健全的财务会计制度；（八）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；（九）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。
　　 「释义」本条是对公益性社会团体的界定。
　　 作为公益性捐赠的中间对象的县级以上人民政府及其部门，实践中容易辨认，有着严格的设立和审批等程序，无需在条例中再予以具体明确。而对于作为公益性捐赠的中间对象的公益性社会团体，虽然其有着相应的设立条件、程序等方面的要求，且我国现行法律法规和实践中对社会团体也有着相应的管理规定，但是对于社会团体的公益属性，实践上尚没有容易为人掌握的依据和标准，所以条例中有必要对此予以明确。本条关于公益性社会团体的界定主要是借鉴了《中华人民共和国公益事业捐赠法》的相关规定。有一种意见认为，公益性社会团体的认定及登记管理应由有关主管部门依法执行，财政、税务部门应着重审查公益性社会团体的资金来源和用途，不宜对其他条件进行重复审查，否则与简化手续、方便相对人的行政改革方向不符。但是，考虑到《中华人民共和国公益事业捐赠法》与本条例调整对象属性上的差异等因素的影响，不同管理部门的管理角度和侧重点不同，基于税收制度上的特性和考虑，为了确保国家的税收利益和税政制度的统一性，有必要由财政、税务主管部门参加对公益性社会团体的认定，在遵循《中华人民共和国公益事业捐赠法》基本原则和精神的前提下，进一步细化公益性社会团体的认定条件，规定相对较为严格且可操作的认定标准。
　　 一、公益性社会团体必须是基金会、慈善组织等社会团体。
　　 原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，公益性捐赠中规定的社会团体，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。这种正面列举的方式，操作性可能比较强，但是规范性方面可能存在不足，存在的漏洞可能也较多。所以，本条采取列举条件的办法，明确和规范了公益性社会团体的界定标准。根据本条的规定，公益性社会团体首先是指基金会、慈善组织等社会团体。根据《社会团体登记管理条例》的有关规定，社会团体是指中国公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照其章程开展活动的非营利性社会组织。根据《基金会管理条例》的有关规定，基金会是指利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照本条例的规定成立的非营利性法人。而关于什么是慈善组织，目前尚未有统一而权威的界定。中国慈善组织的发展历史比较短，随着改革开放的深入，中国经济有了一定的发展，为发展慈善事业奠定了基础。慈善事业常常通过一定的组织机构来进行，这类从事慈善事业的社会团体和工作机构统称为慈善团体。目前，全国有27个省级行政区域内已经建立了慈善总会（基金会、协会），除了中华慈善总会和各地慈善机构以外，一些宗教团体和其他组织也分别以不同的形式组织了各种各样的慈善机构，开展了形式多样的慈善活动。中国目前的慈善公益组织的构成开始出现多元化趋势：有政府支持的慈善机构，也有宗教团体支持的慈善机构，还有其他社会团体支持的慈善机构等等，不管这些机构的名称是什么，只要符合本条所列举的条件，就属于本条例所规定的公益性社会团体。
　　 二、并非所有的基金会和慈善组织等社会团体都必然属于本条例所称的公益性社会团体。
　　 经有关主管机关登记为基金会和慈善组织等社会团体，并不必然属于本条例所规定的公益性社会团体，这主要是考虑到企业所得税征管上的实际需要，有必要从严控制和掌握。基金会、慈善组织等社会团体要成为本条例所规定的公益性社会团体，还必须满足以下要求。
　　 一是，依法登记，具有法人资格。根据民法通则的有关规定，法人是具有民事权利能力和民事行为能力，依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。法人应当具备几个条件：依法成立、有必要的财产或者经费、有自己的名称和组织机构和场所、能够独立承担民事责任。这些都使得法人的行为能够得到有效控制，能够独立的表达自己的意思，独立承担责任，行为更加规范。要求公益性社会团体必须具备法人资格，是对公益性社会团体组织性质上的要求。一般而言，公益性社会团体在依法登记成立时，由登记管理机关根据法人的设立条件直接予以认定，所以判断一个组织是否具有法人资格，形式上主要是看主管机关所颁发的有关法人成立文件。
　　 二是，以发展公益事业为宗旨，并不以营利为目的。这是从组织的设立目的角度，对公益性社会团体所提出的要求。公益事业的范围可参照《中华人民共和国公益事业捐赠法》所规定的公益事业范围，即：救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；教育、科学、文化、卫生、体育事业；环境保护、社会公共设施建设；促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。要求公益性社会团体不以营利为目的，主要是考虑到若特定组织从事营利性活动，将无法保证该组织全心投入公益事业，而且当营利活动与非营利活动发生冲突时，无法保证组织的活动仍然能以公益事业为己任。这里的不以营利为目的，主要是指这个组织的行为并不以经济利益的流入为目的，即便是有经济利益的流入，也不是用于组织成员的分配等用途，而是用于公益事业。
　　 三是，全部资产及其增值为公益法人所有。这是对公益性社会团体资产所有权上的要求，一个组织若要被界定为公益性社会团体，必须确保该社会团体的全部资产及其增值为法人所有，而不归属于组织的创设者，也不归属于该组织中的任何工作人员，其归属于具有独立人格的法人，属于法人的财产。
　　 四是，收益和营运结余主要用于所创设目的的事业。这是对组织资产的收益和营运结余用途的限制。公益性社会团体的收益和营运结余，除了支付工作人员必要的工资、薪金、办公经费等外，必须用于公益事业，不能借其他任何的名义，将组织的收益和营运结余用于公益事业之外的用途。若没有这个限制，可能会激发社会团体从事营利性活动的冲动，而淡漠原来的公益性活动。
　　 五是，终止后的剩余财产不归属任何个人或营利组织。这是对组织的剩余财产的最终处置方面的要求。公益性社会团体可能因各种原因而解散，无论是自愿终止还是被依法强迫终止，组织终止后的剩余财产不归属于任何个人或者营利组织，它可以直接用于公益事业，也可以转赠给其他公益性社会团体，而不能被用来分配，或者转赠给营利组织，以确保公益性社会团体的全部财产都用于公益事业。
　　 六是，不经营与其设立目的无关的业务。这是对公益性社会团体业务范围的规定。公益性社会团体所从事的活动，必须与其所设立的公益目的相关，不得经营与其设立公益目的无关的业务，否则将被排除在公益性社会团体之外。因为，公益性社会团体是因公益性业务而存在，离开了公益性业务，就丧失了其存在根基。
　　 七是，有健全的财务会计制度。这是对公益性社会团体财务会计上的要求。之所以强调公益性社会团体必须具有健全的财务会计制度，主要是考虑到公益性社会团体的财产必须用于公益事业，不得经营与其设立公益目的无关的活动。健全的财务会计制度，有利于督促公益性社会团体的活动不至于偏离设立目的，也有利于公益性社会团体所受捐赠财产的认定、规范管理等。这个条件要求公益性社会团体由专门的财会管理人员、完全而准确的账簿、规范的收入和支出制度、规章守则等等。
　　 八是，捐赠者不以任何形式参与公益性社会团体财产的分配。这个条件主要是防止有些捐赠者借设立公益性社会团体之名，进行类似"洗钱"活动。这个条件也利于确保公益性社会团体专注于公益事业。凡是捐赠者以货币或者非货币形式等参与社会团体财产分配的，就不构成本条例规定的公益性社会团体。
　　 九是，国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。这是一个兜底条款，主要是解决法律语言的局限性，而且防止出现新情况和新变化而导致上面的条件无法涵盖公益性社会团体的所有必然条件。之所以将国务院民政部门等登记管理部门作为其他条件的制定主体，是考虑到国务院民政部门等登记管理部门是社会团体的主管部门，具有相应地专业管理知识和信息，社会团体是否具有公益性，需要听取这些主管部门的意见。需要明确的是，这里国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件的表现形式，并不一定要强求以部门规章形式，而是可以有多样化的可能，可以是规范性文件等。
第五十三条　企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
　　「释义」本条是关于企业公益性捐赠支出扣除标准和如何扣除的进一步细化规定。
　　 根据原税法的规定和实践操作，原内资企业发生的公益性捐赠，对教育事业、老年服务机构、青少年活动场所以及经国务院批准的中国红十字等基金会允许全额在税前扣除，其他按照应纳税所得额3％在税前扣除；外资企业的公益性捐赠允许全额在税前扣除。考虑到这几个因素：一是，参照了国际上通行的做法。目前，其他国家对公益性捐赠都规定一个扣除比例，多数规定在10％左右。因此，借鉴世界各国税制改革惯例，有利于体现税法的科学性、完备性和前瞻性。二是，解决内资企业的公益性捐赠税负过重的问题。目前，内资企业总体上公益性捐赠支出税前扣除比例较低，适当提高公益性捐赠支出税前扣除比例，解决内资企业公益性捐赠税负过重问题，有利于调动内资企业从事公益性捐赠的积极性。三是，有利于兼顾财政承受能力和纳税人负担水平，有效地组织财政收入。目前，对外资企业的公益性捐赠允许全额在税前扣除。由于公益性捐赠支出是企业的自愿行为，公益性捐赠支出税收负担应在国家和企业之间合理分配，如果允许公益性支出全额在税前扣除，其税收负担完全由国家承担，将加大财政承受能力，不尽合理。适当提高外资企业公益性捐赠支出的税收负担，有利于合理规范国家和企业的分配关系，有利于兼顾财政承受能力和纳税人负担水平。为此，企业所得税法统一规定了，内外资企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。本条进一步细化了企业所得税法的这一规定，使其更具有可操作性，可从以下三方面来理解：一、只有企业当期实际发生的公益性捐赠支出才允许税前扣除。
　　 所谓的当期，是指在企业的一个纳税年度内；所谓的当期已经实际发生，是指企业在一个纳税年度内实际已将捐赠资产交到接受捐赠的中间对象的控制范围，即代表所捐赠资产所有权转移的凭证等已经为接受捐赠的中间对象法律意义上的掌控。这里需要明确的当期实际发生，也就意味着在捐赠的所属纳税年度予以扣除。
　　 二、最高扣除比例在年度利润总额12％，包括12％本身。
　　 企业所得税法规定的扣除比例没有明确说明是否包含12％的本数，本条用"不超过12％"的说法，明确了扣除比例包含12％本身。
　　 三、作为捐赠扣除基数的年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润总额。
　　 过去，无论是内资企业还是外资企业，计算公益性捐赠扣除的基数都是应纳税所得额。企业所得税法及本条例将其改为利润总额，主要原因是便于公益性捐赠扣除的计算，方便纳税人的申报。公益性捐赠支出如果按照应纳税所得额一定比例在税前扣除，在计算公益性捐赠支出税前扣除额时，由于公益性捐赠支出是企业应纳税所得额的组成部分，需要进行倒算，非常麻烦，容易出错，也不利于企业所得税纳税申报管理。所以企业所得税法将"应纳税所得额"改为"利润总额"，本条例进一步将企业所得税法规定的利润总额，明确为企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润总额，因为从不同的角度，企业的年度利润总额可以有不同的理解。公益性捐赠扣除中所指的年度利润总额，必须是按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润总额，排除了企业按照自身实际需要而计算出来的利润总额。例：2008年，企业向符合企业所得税法优惠条件，经认定的公益性社会团体ABC基金会捐赠货币性资产和非货币性资产合计100万元，2008年，该企业按照国家统一会计制度计算的会计利润总额（利润表中利润总额）800万元。按照新的企业所得税法的规定，企业向公益性社会团体ABC基金会捐赠扣除限额为96万元（800×12％），企业实际捐赠数额100万元，大于扣除限额的4万元（100－96），应作纳税调增，并入应纳税所得额征收企业所得税。
　　 第五十四条　企业所得税法第十条第（六）项所称赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。
　　 「释义」本条是关于企业发生的赞助支出的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第十条第（六）项的细化规定。企业所得税法第十条第（六）项规定，企业发生的赞助支出，在计算应纳税所得额时不得扣除。原内资税法规定，企业发生的各种非广告性质的赞助支出，不得税前扣除。企业所得税法延续了原内资税法的这一规定，并将其扩大适用至所有纳税人。之所以规定赞助支出不得税前扣除，主要是考虑到，一是赞助支出本身并不是与取得收入有关正常、必要的支出，不符合税前扣除的基本原则；二是如果允许赞助支出在税前扣除，纳税人往往会以赞助支出的名义开支不合理甚至非法的支出，容易出现纳税人借此逃税，侵害国家的税收利益，不利于加强税收征管。
　　 根据本条的规定，所谓的赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。认定赞助支出，主要是要区别它与公益性捐赠和广告支出的差别。所谓公益性捐赠，是指企业用于公益事业的捐赠，不具有有偿性，所捐助范围也是公益性质，而赞助支出具有明显的商业目的，所捐助范围一般也不具有公益性质，两者容易区分。广告支出，是企业为了推销或者提高其产品、服务等的知名度和认可度为目的，通过一定的媒介，公开地对不特定公众所进行的宣传活动所发生的支出，与企业的生产经营活动密切相关，而赞助支出是与企业的生产经营活动无关。
第五十五条　企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。
　　 「释义」本条是关于不得税前扣除项目"未经核定的准备金支出"的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第十条第（七）项的细化规定。企业所得税法第十条第（七）项规定，企业发生的未经核定的准备金支出，在计算应纳税所得额时不得扣除。财务会计制度规定，基于资产的真实性和谨慎性原则考虑，为防止企业虚增资产或者虚增利润，保证企业因市场变化、科学技术进步，或者企业经营管理不善等原因导致资产实际价值的变动能够真实地得以反映，要求企业合理地预计各项资产可能发生的损失，提取准备金。原企业所得税相关政策规定，坏账准备金、商品削价准备金、金融企业的呆账准备金按规定的比例允许在税前扣除，其他的准备金，如存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备金以及税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金均不得在税前扣除。税法上一般不允许企业提取各种形式的准备，主要基于以下考虑：一是，企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，企业只有实际发生的损失，才允许在税前扣除；反之，企业非实际发生的损失，一般不允许扣除。而企业各项资产减值准备的提取，是由会计人员根据会计制度和自身职业判断进行的，不同的企业提取的比例不同，允许企业准备金扣除可能成为企业会计人员据以操纵的工具，而税务人员从企业外部很难判断企业会计人员据以提取准备的依据是否充分合理。二是，由于市场复杂多变，各行业因市场风险不同，税法上难以对各种准备金规定一个合理的提取比例，如果规定统一比例，会导致税负不公。三是，企业提取的各种准备金实际上是为了减少市场经营风险，但这种风险应由企业自己承担，不应转嫁到国家身上。因此，企业提取的资产跌价准备或者减值准备，尽管在提取年度在税前不允许扣除，但企业资产损失实际发生时，在实际发生年度允许扣除，体现了企业所得税据实扣除和确定性的原则。四是，各国所得税法不允许各种准备税前扣除的一般做法，特别面临在当前我国企业法人治理结构不合理、内控机制不完善等状况，许多企业利用提取准备的办法达到逃避税的目的。但是由于人身保险、财产保险、风险投资和其他具有特殊风险的金融工具风险大，各国所得税都允许提取一定比例准备金在税前扣除，所以，企业所得税法规定，未经核定的准备金支出，不得税前扣除，而经国务院财政、税务主管部门核定的准备金，则准予税前扣除。这样也为一些特殊企业提取的准备金的税前扣除提供了可能。
　　 本条进一步明确了企业所得税法规定的未经核定的准备金支出的内涵，其可从以下几方面来理解。
　　 一、核定主体作为税前可扣除准备金项目的核定主体是国务院财政、税务主管部门。实践中，很多企业提取准备金的依据、比例、管理等，都是由相关业务主管部门进行的，但是在涉及对这些扣除项目的税收处理时，考虑到税收的特殊性，为了加强税收征管，维护国家的税收利益，有必要由国务院财政、税务部门从税收征管上再把一道关，重新核定一次，以确定是否允许税前扣除。
　　 二、核定方式国务院财政、税务主管部门核定的方式，是通过规范性文件或者规章予以统一确认，而不是个案企业式的具体确定。由于市场复杂多变，各行业因市场风险不同，税法上难以对各种准备金规定一个合理的提取比例，如果规定统一比例，将难以适应实践情况复杂多变性的需要。条例起草过程中，有部门建议在条例中明确核准的具体标准和操作流程以及准备金范围等，考虑到条例整体性上的要求，以及不同行业、企业准备金提取、管理的复杂、多样化等因素，且这些属于具体的税收征管工作，根据立法法有关立法权限的规定，宜由国务院财政、税务主管部门在规章或者其他规范性文件中规定较为妥当，也利于维护条例的稳定性。
　　 三、允许扣除的项目允许扣除的项目限于减值准备、风险准备等准备金。资产减值准备，是指金融企业对债权和股权资产预计可收回金额低于账面价值的部分提取的，用于弥补特定损失的准备，其具体类别有：对应收账款和其他应收款等应收款项计提的坏账准备；对股票、债券等短期投资计提的短期投资跌价准备；对长期股权投资和长期债权投资等长期投资计提的长期投资减值准备；对原材料、包装物、低值易耗品、库存商品等存货计提的存货跌价准备；对房屋建筑物机器设备等固定资产计提的固定资产减值准备，以及对专利权、商标权等无形资产计提的无形资产减值准备等。风险准备，则是指特定企业为了防范可能存在的风险，依法提取的一定数量的资金，来弥补风险真正发生时所造成的损失，维护市场主体的合法权益和市场秩序的稳定。目前，提取风险准备金的要求，主要是在金融领域，因为金融领域影响重大，牵一发而动全身，更需要加强风险防范，提取风险准备金成为众多金融企业的应尽义务。如《证券法》就规定，证券交易所应当从其收取的交易费用和会员费、席位费中提取一定比例的金额设立风险基金；证券登记结算机构应当设立证券结算风险基金，用于垫付或者弥补因违约交收、技术故障、操作失误、不可抗力造成的证券登记结算机构的损失。《期货交易管理条例》也规定，期货交易所、期货公司、非期货公司结算会员应当按照国务院期货监督管理机构、财政部门的规定提取、管理和使用风险准备金，不得挪用。这里需要明确的是，企业所提取的减值准备、风险准备等准备金的税前扣除比例，在国务院财政、税务主管部门的规定条件和标准范围内的，才允许税前扣除，否则一律不得扣除。
第五十六条　企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
　　 企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
　　 「释义」本条是关于资产的计量属性的规定。
　　 本条是新增的内容，原内资、外资税法对资产的计量属性并没有做直接规定。
　　 为了正确核算企业资产的成本和支出，有必要根据税收征管上的要求，对企业资产的计税基础和折耗提取办法等做出相应规定。资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的，可为企业带来未来经济利益的经济资源。资产在企业的生产经营活动过程中，始终处于一个变动不居的状态，各方面的属性、自身的价值等都是在不停的变化之中，其计量属性等始终要在税务上有一个处理，据以计算企业的应纳税所得额。资产的计量属性，从会计角度而言，反映的是资产金额的确定基础，主要包括历史成本（在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的余额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量）、重置成本（又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额）、可变现净值（是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值，通常用于存货资产减值情况下的后续计量）、现值（是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种计量属性，通常用于非流动资产可回收金额和以摊余成本计量的金融资产价值的确定等）和公允价值（是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额）等。在各种会计要素计量属性中，历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现时价值，是与历史成本相对应的计量属性。本条明确规定，企业的各项资产以历史成本为计税基础。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解。
　　 一、企业资产的种类。
　　 企业资产包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等。根据不同的标准，企业的资产有多种不同的分类。如根据流动性，可以将资产分为流动资产和非流动资产。流动资产是指现金以及可以合理地预期将在一年或者超过一年的营业周期内变现、出售或者耗用的资产，主要包括货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货、待摊费用等项目。非流动资产又称长期资产，是指企业旨在生产经营中长期使用或者为某种目的而长期持有的资产，包括长期投资（是指不准备在一年内变现的投资，包括长期债权投资、长期股权投资和其他长期投资）、固定资产、无形资产和其他资产（如长期待摊费用）。我们对资产的分类与界定，在充分考虑与尊重现行企业会计准则上的要求的基础上，必须适应税收属性上的考量和要求，以减轻企业的核算、记账经济负担，对个别之处，则应根据企业所得税本身的特性，做相应调适。本条关于资产的分类与现行会计准则的分类没有根本性的差异，只不过有些资产在准则中细分为几类，但条例中将其归为一类处理，如条例中的无形资产实际上包括准则中的无形资产、商誉和部分投资性房地产，条例中的投资资产包括准则中的交易性金融资产、持有至到期投资和长期股权投资，条例中的固定资产还包括准则中的固定资产和部分投资性房地产；有些资产在准则中已有明确的分类，但条例中尚未给出一个统一的名称，如准则中规范的油气资产可跟条例中规定的开采石油、天然气等矿产资源的企业在开始商业性生产之前发生的费用和有关固定资产相对应。另外需要明确的是，企业所得税法和本条例所列举的各种资产类别，其分类标准或者层次，从一般文义理解上，相互之间并非界限清楚、层次分明，如无形资产是以企业的资产有无实物形态为标准而做的界定，相对应的应该是有形资产，而固定资产、生物资产、存货等又只是属于有形资产下的一些具体类别，无形资产与固定资产、生物资产、存货等不是同一分类标准层次上的分类。
　　 二、企业资产的计税基础。
　　 条例第一次引入了计税基础的概念，这一概念在原内资企业所得税条例及外资税法中是不存在的，但在某些税收规章及规范性文件中曾经出现过，接近于原税法中的计税成本概念。按照《企业会计准则第18号———所得税》规定，企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按税法规定可以从应纳税所得中扣除的金额，称作该项资产的计税基础。资产的计税基础是与资产的账面价值相对应的。有时二者是一致的，但有时候二者也会产生差异。这主要是由于会计与税法的核算目的不同。制定财务会计制度的主要目的是为了真实、准确、完整地反映企业财务状况、经营成果和现金流量，为投资者、债权人、企业管理者、政府部门、潜在投资者以及其他会计报表使用者提供有用的决策信息。其根本点在于让投资者或潜在的投资者了解企业的获利能力、偿债能力和资产的真实性。而制定税法的主要目的是为了及时足额地为国家筹集财政收入，对社会和经济发展进行适当调节，保护纳税人的合法权益。其根本点在于防止企业少计应税所得，少缴所得税。由于会计与税法的核算目的不同，对于收入的确认、成本的扣除及资产的处理等，二者经常会产生差异，这种情况下，资产的计税基础与资产的账面价值是不一致的。例如，企业持有一项交易性金融资产，在资产负债表日会将持有期间发生的公允价值变动损益反映出来，增加资产账面价值的同时，增加企业的当期损益。但按税法规定，该公允价值变动损益并不计入应纳税所得额，因而其计税基础不变，仍为其历史成本。但其账面价值却是其历史成本加上公允价值变动损益后的余额，因而与其计税基础就出现了差异。另如，企业拥有一项存货，在拥有期间，由于市场因素变化，存货的价格降低，企业按会计准则规定提取了存货跌价准备，因而该存货的账面价值为其历史成本减去存货跌价准备。但按税法规定，企业提取存货的存货跌价准备不能税前扣除，因而该存货的计税基础仍为其历史成本，与其账面价值产生了差异。再如，企业拥有一项固定资产，按直线法提取折旧，估计其使用寿命为15年，但按税法规定其折旧年限最低不得少于20年，假如企业持有该项固定资产5年后将其处置，此时，该固定资产的账面价值为其历史成本减去按会计准则提取的折旧，但其计税基础却为其历史成本减去按税法规定可以计提的折旧，由于可以提取的折旧不同，因而其计税基础与其账面价值不同。
　　 与其他计量属性相比，历史成本在可靠性上具有优势，如果在期末采用重置价格或者现值计价，不同的会计人员对这些概念会有不同的认识，会计处理的结果也可能大相径庭，但历史成本是发生交易时的实际成本，是由客观经济业务所确定的，不掺主观因素，经得起检验。历史成本会计在考核企业管理效率、设计激励机制方面可以发挥重要的作用。之所以以历史成本作为资产的计税基础，首先是考虑到历史成本原则本身在会计上的可靠性和优势性，其次是考虑到税收征管实践的需要，因为只有历史成本是固定的，若想用其他方法来确定计税基础，将考虑不同的人、不同的环境等多种因素，具有较强的不确定性，同时花费的资源成本也较高，不利于税收征管。根据本条的规定，资产的历史成本，是企业取得该项资产时实际发生的支出。与其他计量属性不同，历史成本强调：一是其计算时点是企业取得该项资产时，而不是企业取得资产后持有期间的价值；二是企业取得资产时所实际发生的支出，强调的是现实性，即便是企业取得资产时应当负担的支出，不管出于何种原因，若企业最终实际上没有兑付这种义务性支出，那么这种所谓的“支出”是不被承认的，不得纳入资产的历史成本之中。鉴于目前我国各类资产市场价格决定机制不够健全和完善的情况，以及金融衍生工具少，企业实际发生的业务量小等特定情况，本条例没有采用按公允价值确定资产计税基础的方法。这也是多数发展中国家采用的做法。但根据企业所得税法的相关授权，对于某些已具备完善市场决定价格机制的资产，如外汇、上市公司的股票、期货等，财政部、国家税务总局会加紧研究对某些资产采用公允价值确定资产的计税基础的问题。
　　 三、计税基础的调整。
　　 企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。历史成本，强调的是在特定环境和时刻下，企业为取得该项资产所实际发生的支出，其数额是固定的，而且作为资产的计税基础，不得由企业自由调整，否则会严重侵蚀税基。但是企业的资产基本上是一个长期的存在，不是一次性消费就消失的，也就是说资产对于某个持有者来说，有一个过程，而现实情况的复杂性，以及企业生产经营活动的正常需求，企业持有资产期间，资产本身发生变化是常态，既可能是增值，也可能是减值，若一概不允许资产计税基础的调整，将无法真实反映企业资产的变化，也无法满足企业正常生产经营活动的需要，需要对此有一个可以控制的调整可能，在维护国家税收利益和企业经济利益之间平衡。所以，本条规定，企业持有各项资产期间发生资产增值或者减值，符合国务院财政、税务主管部门规定条件的，可以调整该资产的计税基础，也就是企业调整特定资产计税基础的前提为必须符合国务院财政、税务主管部门规定的条件，这样就在计税基础上，通过这个规定，企业与国家之间找到了一个平衡点。
第五十七条　企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
　　 「释义」本条是关于固定资产的进一步界定。
　　 本条是对企业所得税法第十一条的细化规定。企业所得税法第十一条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。一个企业，拥有特定数量的固定资产是其生产经营活动的必需，只不过不同类型的企业，所拥有的固定资产的质量和数量存在差异而已。一般而言，固定资产是企业资产中价值较高的部分，固定资产的税务处理是企业所得税法的一个重要组成部分。企业所得税法第十一条对准予税前扣除的固定资产折旧做了原则性规定，同时根据企业所得税税前扣除的相关性原则，明确了在会计上可以计提折旧但在税收上不得计提折旧的固定资产项目。作为企业所得税法的实施条例，有必要对企业所得税法中出现的固定资产，作明确界定，以便实践操作。
　　 原内资税法规定，固定资产是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在两千元以上，并且使用期限超过两年的，也应当作为固定资产。原外资税法规定的固定资产，是指使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在两千元以下或者使用年限不超过两年的，可以按实际使用数额列为费用。而会计上的固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的，使用年限超过一个会计年度的资产。本条所界定的固定资产，与原内资、外资税法和会计上的固定资产有所不同，可以说在主体参照的基础上，结合税收制度的特性，又对原来的固定资产的概念，作了适度的修正，更加精确和严谨，也更加符合企业生产经营活动的需要，其可从以下几方面来理解。
　　 一、从目的上看，固定资产是基于生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有。企业拥有资产的目的有很多，有些是与企业的生产经营活动直接相关，是用于生产经营目的的，而有些则未必与企业的生产经营活动直接相关。由于企业依靠生产经营活动而存在，离开特定的生产经营活动，企业将丧失存在的可能，所以企业所得税法上允许税前扣除的支出，也是以与生产经营活动有关为原则限制的。企业所得税法和本条例所规定的固定资产，必须是基于生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有。所谓生产产品，主要是针对生产性企业而言，是固定资产作为企业产品的辅助性工具，如企业的模具、大型生产机械设备；提供劳务和出租的目的，主要是针对服务性企业而言；经营管理的目的，是指组织企业生产经营活动的目的，基于经营管理目的而持有的固定资产，主要是指企业的厂房、办公用房等。
　　 二、从使用时间上看，需要超过12个月。这是对固定资产使用时限上的要求。固定资产，顾名思义，相对来说比较固定，也就是说其使用年限相对较长，不属于一次性消费品。但是，需要明确的是，固定资产的“固定”并非绝对的固定或者永远存在，只是一个相对的说法，绝对“固定”的资产是不存在的，固定资产是从企业各项资产中某些资产的共有属性，与其他资产相比较而得出的一个约定俗成的概念。企业资产在效益上的体现，往往不是一蹴而就的，需要一个过程，根据企业所得税法收入与支出配比原则，这些资产的税前扣除必须与资产的耗费相对应，也就是与资产本身的“支出”对应，由于我国企业所得税采取的纳税年度是以一个自然年为标准，企业应就其在一年的所得进行汇算清缴企业所得税，所以固定资产的使用年限要求，本条将其规定为12个月，这与企业纳税义务的履行是对应的，符合税前扣除的收入与支出配比原则。
　　 三、从表现形式上看，固定资产应该是非货币性资产。无论是从会计上，还是从企业所得税角度来看，固定资产是基于收入与扣除之间的关系来界定的，是基于资产的使用属性来判断的。企业资产的表现形式，从其是否属于货币表现形式角度来看，有可以直接变现或者具有一般等价物功能的货币形式，如现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资等，这些资产的使用是一次性的，不存在所谓的折旧扣除。而固定资产是从资产使用上的时限性来界定的，所以就排除了货币性资产作为固定资产的可能。
　　 四、从种类上看，固定资产包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。企业所得税法和本条例所说的固定资产是有形的资产，本条具体列举了固定资产的种类，更加提高了企业所得税的可操作性。根据本条的规定，企业的固定资产种类，包括房屋和建筑物、机器和机械，以及与生产经营活动有关的设备、器具、工具等，只要这些有形资产满足前述三个条件的，就属于固定资产。需要注意的是，与原内资、外资税法界定的固定资产相比，本条取消了资产价值在2000元以上的限制，这主要是考虑到与现行会计准则上的变化相适应，以便于企业会计和税务上的统一，也考虑到原来固定资产价值2000元以上的认定标准，需要根据实践上的变化作相应的调整，条例如果直接限定2000元的最低标准，反而容易机械化。
第五十八条　固定资产按照以下方法确定计税基础：
　　 （一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
　　 （二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；
　　 （三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；
　　 （四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；
　　 （五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；
　　 （六）改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
　　 「释义」　本条是关于如何确定不同来源的固定资产的计税基础的规定。
　　 原内资企业所得税暂行条例实施细则对不同来源下的固定资产计价方法，规定相对较为详细：固定资产的计价，按下列原则处理：（一）建设单位交来完工的固定资产，根据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。（二）自制、自建的固定资产，在竣工使用时按实际发生的成本计价。（三）购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费以及缴纳的税金后的价值计价。从国外引进的设备，按设备买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费等后的价值计价。（四）以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。（五）接受赠与的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定；无所附发票的，按同类设备的市价确定。（六）盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值计价。（七）接受投资的固定资产，应当按该资产折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。（八）在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。原外资税法实施细则对固定资产的计价方法规定则相对较为原则：固定资产的计价，应当以原价为准；购进的固定资产，以进价加运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价；自制、自建的固定资产，以制造、建造过程中所发生的实际支出为原价；作为投资的固定资产，应当按照该资产新旧程度，以合同确定的合理价格或者参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用为原价。本条主要是参照了原内资企业所得税暂行条例实施细则的规定，但又根据近几年的实践经验和税收征管上的特性需要，相应作了完善和调整。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解：一、外购的固定资产计税基础的确定。
　　 外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础。外购的固定资产，是指企业通过一定的等价形式补偿，从其他企业、单位或者个人购买的固定资产。本条关于外购固定资产计税基础的确定，与原内资企业所得税暂行条例实施细则的规定一致，也与会计准则上的规定一致。外购的固定资产，其计税基础由两部分组成：首先是购买价款，这是固定资产计税基础的主体构成部分，是指企业通过货币形式，为购买固定资产所支付的直接对价物。其次是支付的相关税费，包括企业为购买固定资产而缴纳的税金、行政事业性收费等，如购买车辆而支付的车辆购置税、签订购买合同而缴纳的印花税等；相关费用，是指使固定资产达到预定可使用状态而发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。
　　 二、自行建造的固定资产计税基础的确定。
　　 自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。企业的固定资产，有些是直接从其他单位或者个人购买的，而有些则是企业自己建造的，如企业自己建造的厂房、办公楼、机器、设备等。与外购的固定资产不同，自行建造的固定资产，对于企业来说，它是一个长期的过程，其计税基础的确定相对较为复杂。本条原则规定，自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础，包括固定资产所需的原材料费用、人工费、管理费、缴纳的相关税费、应予资本化的借款费用等等，只要是固定资产在达到预定可用途之前所发生的，为建造固定资产所必须的、与固定资产的形成具有直接关系的支出，都应作为固定资产的计税基础的组成部分。会计准则规定，自行建造固定资产的入账价值，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。本条对预定可使用状态的把握以工程的竣工结算为标志。这一规定与会计准则是有差异的，因为会计准则并没有将预定可使用状态等同于工程的竣工结算，有可能存在已达到预定可使用状态但并未办理竣工结算的固定资产。对此，会计准则的规定是，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
　　 三、融资租入的固定资产计税基础的确定。
　　 融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。虽然在融资租赁状态下，融资租赁物的所有权最终可能转移，也可能不转移，但是租赁人实际上负担了租赁物的绝大部分风险，是租赁物实质上的所有人，与租赁人所有的其他资产的性质类似，所以企业所得税法不允许融资方式租出的固定资产计算折旧扣除，而允许以融资租赁方式租入的固定资产计算折旧扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。会计准则规定，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。在具体核算时，应该注意：所谓最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或者可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或者与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。未确认融资费用应当在租赁期内按实际利率法各个期间进行分摊，计入财务费用。
　　 实施条例规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为入账价值，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为入账价值。也就是说，条例并未规定计算最低租赁付款额的现值，这与会计准则的规定是有差异的。从经济实质来看，融资租入固定资产与具有融资实质的分期付款购入固定资产相似。相应的，出租方应为提供贷款确认一部分利息收入，承租方应为延期付款承担一部分利息费用。因而，会计准则规定按最低租赁付款现值和公允价值两者中的较低者作为固定资产入账价值，最低租赁付款额与最低租赁付款现值或公允价值的差额作为未实现融资费用处理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。但条例采用相对简化的处理方式，按合同规定的租赁付款额或者公允价值作为固定资产的入账价值，将会计准则中确认的未实现融资费用直接计入固定资产原值，然后分期计提折旧，与会计准则规定的在租赁期内摊入财务费用相比，差别不大，对应纳税所得额的影响也不大，而且由于有合同参照、不需要确定折现率、不需要计算现值，因而比会计准则的规定更直观、更简单。同时，为了防止有些租赁合同对付款总额没有约定，而可能造成的实践操作困难，本条明确规定，对于租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订合同过程中发生的相关费用为计税基础，作为补充的确定方式，避免了可能存在的漏洞。能造成的实践操作困难，本条明确规定，对于租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订合同过程中发生的相关费用为计税基础，作为补充的确定方式，避免了可能存在的漏洞。
第五十八条固定资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
　　 （二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；
　　 （三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；
　　 （四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；
　　 （五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；（六）改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
　　 「释义」四、盘盈的固定资产计税基础的确定。
　　 盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。盘盈的固定资产，是指盘点中发现的账外固定资产。固定资产的单位价值相对较高、使用时限相对较长。一般而言，对于管理规范的企业而言，在清查中发现盘盈的固定资产的情况是比较少见的。但是，这只是理想状态，而且本条例已经取消了固定资产最低价值标准的限制，实践中盘盈的固定资产总是存在的，为了保证条例的针对性和完整性，也需要对此种情形下获取的固定资产的计税基础，作相应规定。由于盘盈的固定资产，往往在企业以前的会计账簿上没有记载或者记载的相关资料不全等原因，无法有效确定其历史成本，所以本项延续了原内资企业所得税暂行条例实施细则的做法，规定，盘盈的固定资产以同类固定资产的重置完全价值计价，所谓重置完全价值计价，即按现有的生产能力、技术标准，重新购置同样的固定资产所需要付出的代价。通过这种方法计算的计税基础，相对较为科学、合理，也符合这种固定资产来源形式的特殊需要。具体说来：如果同类或者类似固定资产存在活跃市场的，按同类或者类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值；如果同类或者类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。
　　 五、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产计税基础的确定。
　　 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，接受赠与的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定；无所附发票的，按同类设备的市价确定；接受投资的固定资产，应当按该资产折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。即原内资企业所得税暂行条例实施细则只对企业通过捐赠和投资两种形式获取的固定资产计价作了规定，而没有规定企业通过非货币性资产交换、债务重组等方式获取的固定资产计税基础的确定方法。本条对此作了进一步完善，并改变了相应的确定方法，以此类资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。之所以以公允价值作为此类固定资产的计税基础，主要是因为，固定资产的捐赠方、用固定资产进行投资的一方、非货币资产交换中换出固定资产的一方以及债务重组中用固定资产抵债的一方，按企业所得税法规定，均应该作视同销售处理，即应该视为先销售固定资产再捐赠、再投资、再购进非货币资产、再偿债两个过程进行处理。因而作为固定资产的接受方，应该按该资产的市场价格即公允价值加上接受固定资产过程中可能发生的契税、土地增值税、车辆购置税、印花税等税费作为固定资产的入账价值。
　　 六、改建的固定资产计税基础的确定。
　　 改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。这是对如何处理特殊情形下固定资产计税基础发生变化的有关规定，与前述几项获取固定资产的形式不同，改建的固定资产，其不是从无到有，固定资产是早已为企业所拥有，只是固定资产持有期间发生资产变化，需要对原有的计税基础作出调整而已。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。本项基本延续了原来的规定，但是明确了此类支出的两种例外情况。企业所得税法第十三条规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出，是作为企业的长期待摊费用，所以对于这两种情形下的改建支出是不宜再作为固定资产的计税基础，这是本项与原内资企业所得税暂行条例实施细则的有关规定所不同的地方。所以，除了已足额提取折旧的固定资产和租入固定资产以外，其他固定资产的改建支出，应按照改建过程中发生的改建支出，包括材料费、人工费、相关税费等，增加固定资产的计税基础。
第五十九条固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
　　企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
　　企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
　　「释义」本条是关于固定资产的具体折旧方法的规定。
　　固定资产的一个重要属性，就是使用期限长，其效益的体现是一个长期的过程，不是一次性实现其效益的，也就是说固定资产的成本是逐期分摊，转移到它所生产的产品或者提供的劳务中去，这也符合企业所得税中收入与支出配比的原则要求。所以，固定资产需要按照规定计提折旧，以确定企业所实际发生的成本。
　　原内资企业所得税暂行条例及其实施细则，对固定资产的折旧方法没有作直接规定，而只是笼统的规定，固定资产的折旧方法按照国家有关规定执行。原外资税法实施细则对固定资产的折旧方法规定得相对较为详细：企业的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计算折旧。固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。残值应当不低于原价的百分之十；需要少留或者不留残值的，须经当地税务机关批准。固定资产的折旧，应当采用直线法计算；需要采用其他折旧方法的，可以由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务局批准。与原内资、外资税法关于固定资产折旧方法的规定相比，本条取消了预计净残值最低比例的规定，以及将固定资产的折旧方式统一规定为直线法。
　　本条的规定，可以从以下几方面来理解。
　　一、准予税前扣除的固定资产的折旧，只能是按照直线法计算的折旧。
　　固定资产的折旧方法有很多种，企业会计准则规定，企业可以根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择确定固定资产折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法（直线法）、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等，固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。原外资税法实施细则也是规定，固定资产的折旧，应当采用直线法计算；需要采用其他折旧方法的，可以由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务局批准。考虑到收入与支出配比原则的要求，直线法一般也能真实反映不同类型企业的生产经营活动实际情况，而改变折旧方法要经国家税务总局批准也不太现实，可操作性也不强，况且只要确定一个规则统一适用于所有企业，对企业来说相对是公平的，所以本条规定，企业的固定资产按照直线法提取的折旧，准予扣除，按照其他方法计提的折旧，应该根据直线法重新调整后，才准予扣除。但是，这并不意味着企业不可以采取其他折旧方法，在会计上，企业根据自身的特殊情况，仍可以采取其他折旧方法，或者同时采用直线法和其他折旧方法，只是采用其他折旧方法计提的所谓折旧，在涉及缴纳企业所得税时，是得不到税务机关的承认的。直线法又称平均年限法，它是指按固定资产使用年限平均计算折旧的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等，其计算公式为，年折旧额＝（固定资产原值－预计净残值）÷预计使用年限。采用这种方法，最大优点是计算简便，有利于税收征管。
　　二、固定资产计算折旧的具体时限。
　　企业计算折旧的起始时间是自固定资产投入使用月份的次月起；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业所得税的税前扣除中的一个重要原则，就是实际发生原则，固定资产只有实际投入使用时，才发生实际的支出，才允许开始计提折旧。原外资税法实施细则规定，企业的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计算折旧。本条沿用了这一规定。之所以规定固定资产按照投入月份的次月起计算折旧，这主要是考虑到固定资产投入使用时的时间往往不是月份的开头，不太容易计算和操作，而且计提折旧起算时间的早晚，只是涉及纳税递延问题，并不影响固定资产的总折旧额，对企业的影响也不是很大。所以，本条规定计算折旧的起始时间为固定资产投入使用月份的次月，相应的停止计算折旧的时间也为固定资产停止使用月份的次月，开始和结束时间前后对应，便于操作，对企业来说也是公平的。
　　三、预计净残值的确定。
　　企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值，固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。预计净残值，又称估计残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。通俗的说，预计净残值是指固定资产在报废时，预计残料变价收入扣除清算时清算费用后的净值。在计算折旧时，把固定资产原值减去估计净残值后的余额称为折旧基数或者折旧总额。所以，预计净残值的大小和确定方法，直接影响到企业可以税前扣除的折旧额。原内资企业所得税，对于固定资产净残值率规定了一个5%的比例；外资企业所得税，则将固定资产净残值率的下限定为10%，即固定资产残值率不低于原价的10%.考虑到规定所有固定资产均适用同一个净残值率下限，并不是一个精确的做法，事实上每一项固定资产净残值率的确定需要考虑很多因素，而企业无疑是最有发言权的；且现行会计准则规定，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值，且一个持续经营的企业，固定资产的折旧和残值在经营期内均可税前扣除，不规定残值率的下限，有利于企业及时足额补偿成本消耗，对财政收入的影响不大，也有利于税法与财务会计制度的协调。所以，本条取消了预计净残值最低比例的限制要求，赋予了企业更大的自主权。但是，企业确定固定资产预计净残值的依据是固定资产的性质和使用情况，也就是说企业确定预计净残值并不是随意和毫无根据的，而是必须尊重固定资产的自身特性和企业使用固定资产的实际情况，如果企业并非根据固定资产的性质和使用情况，而是出于某种避税等非合理商业目的确定预计净残值的，将被税务机关进行调整，并承担相应的法律责任。另外需要注意的是，预计净残值一经确定，不得变更。即企业根据固定资产的性质和使用情况，合理确定预计净残值后，就不得再变更。这主要是为了防止企业通过改变固定资产的净残值，在年度之间随意调节利润，以规避税收。
第六十条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
　　 （一）房屋、建筑物，为20年；
　　 （二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
　　 （三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
　　 （四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
　　 （五）电子设备，为3年。
　　 「释义」　本条是对固定资产最低折旧年限的规定。
　　 虽然企业固定资产折旧年限的长短，只是涉及缴纳税款的时序问题，但是国家每年财政收入的要求、通货膨胀或者紧缩等经济情况的变化等多种因素的影响决定了，若不对固定资产的折旧年限作一个基本要求，仍然会影响到国家的税收利益。所以，国家需要根据不同类型的固定资产的共有特性，对不同类别的固定资产的折旧年限作一个最基本的强制规定，以避免国家税收利益受到大的冲击。原内资企业所得税暂行条例及其实施细则并未对固定资产的折旧年限作直接的规定，而是笼统的规定，固定资产折旧年限参照国家其他有关规定执行。原外资税法实施细则则对固定资产的最低折旧年限作了规定：固定资产计算折旧的最短年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营业务有关的器具、工具、家具等，为5年。本条基本沿用了外资税法实施细则的规定，但也作了小幅度的调整：首先，增加授予了国务院财政、税务主管部门可以作除外规定的权力；其次，将飞机的折旧年限从5年改为10年；再其次，飞机、火车、轮船以外的运输工具的最低折旧年限从5年改为3年；最后，将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年。
　　 本条的规定，具体可从以下几方面来理解。
　　 （一）房屋、建筑物的最低折旧年限为20年。
　　 房屋和建筑物作为最主要的固定资产，其构造、属性等方面相对较为特殊，使用寿命相对较长，价值相对较高，其使用价值的体现也是一个相对较长的过程，根据收入与支出配比原则等要求，其折旧年限也应相对较长，所以本条规定，房屋、建筑物的最低折旧年限为20年，这基本能反映房屋、建筑物的现实使用情况。本条所说的房屋、建筑物，是指供生产、经营使用和为职工生活、福利服务的房屋、建筑物及其附属设施，其中房屋，包括厂房、营业用房、办公用房、库房、住宿用房、食堂及其他房屋等；建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简易设施）、场、路、桥、平台、码头、船坞、涵洞、加油站以及独立于房屋和机器设备之外的管道、烟囱、围墙等；房屋、建筑物的附属设施，是指同房屋、建筑物不可分割的、不单独计算价值的配套设施，包括房屋、建筑物内的通气、通水、通油管道，通信、输电线路，电梯，卫生设备等。
　　 （二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，最低折旧年限为10年。
　　 飞机、火车、轮船作为交通工具，与其他交通工具相比，其性能较强，价值较高，使用期限相对较长，折旧年限也相应较长；机器、机械及其他生产设备等，也具有使用年限较长等特性，折旧年限也应相对较长。所以本条规定，此类固定资产的最低折旧年限为10年，其中火车，包括各种机车、客车、货车以及不单独计算价值的车上配套设施；轮船，包括各种机动船舶以及不单独计算价值的船上配套设施；机器、机械和其他生产设备，包括各种机器、机械、机组、生产线及其配套设备，各种动力、输送、传导设备等。
　　 （三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，最低折旧年限为5年。
　　 此类固定资产，是除机械、机器和其他生产设备之外，但与生产经营活动有关，即不是直接的生产工具，而是在生产经营过程中起到辅助作用的器具、工具、家具等，它们的使用寿命相对较短，其最低折旧年限为5年。
　　 （四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，最低折旧年限为4年。
　　 除了飞机、火车、轮船以外的其他运输工具，相对而言价值较低、使用年限较短，其折旧年限也就应相应较短，所以本条规定，此类固定资产的最低折旧年限为4年。此类固定资产包括汽车、电车、拖拉机、摩托车（艇）、机帆船、帆船以及其他运输工具。
　　 （五）电子设备，最低折旧年限为3年。
　　 原外资税法实施细则规定，电子设备的最低折旧年限为5年，考虑到现在科技日新月异，技术更新换代较快、电子设备的使用年限相对缩短等各种现实因素，本条将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年，使企业的折旧扣除额向前提前。本条所称的电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应用电子技术（包括软件）发挥作用的设备，包括电子计算机以及由电子计算机控制的机器人、数控或者程控系统等。
　　 （六）企业在确定折旧年限上的自主权。
　　 前述所规定的折旧年限，只是各项固定资产的最低折旧年限，只是一个基本要求，它并不排除企业自己规定对资产采用比最低折旧年限更长的折旧时限。也就是说，企业可以根据固定资产的属性和使用情况，在比本条规定的相关资产最低折旧年限更长的时限内计提折旧。
　　 （七）国务院财政、税务主管部门规定折旧年限的权力。
　　 国务院财政、税务主管部门可以作出不同于本条规定的最低折旧年限的规定。因为考虑到现实情况非常复杂，各种固定资产的属性、使用情况等也会发生变化，若不授权国务院财政、税务主管部门根据实际情况的需要而适时调整的权力，容易造成僵化、机械，难以适应实践的需要。所以，根据本条的授权，可以在不修改条例的情况下，国务院财政、税务主管部门可以作出不同于本条所原则确定的各种资产的最低折旧年限的规定。
第六十一条　从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。
　　 「释义」本条是关于开采石油、天然气等矿产资源的企业有关费用、资产折旧和折耗方法的授权规定。
　　 石油、天然气等矿产资源行业是我国国民经济运行的重要能源支持行业，具有相当高的战略地位，其生产对象一般都是需要经过长时期才能形成的不可再生资源，主要是埋藏于地下，是非常宝贵的自然资源。而开采这些矿产资源有着特殊的生产过程，具有高投入、高风险、投资回收期较长、资源储量发现成本与发现储量的价值之间存在很大的不确定性等特点，其会计核算的内容、方法等与一般的企业也不同，需要作相应的特殊规定。所以，会计准则对石油天然气企业单独设立一章予以处理。考虑到这种特性，企业所得税制度中也有必要对此类开采矿产资源的企业有关费用和资产的折耗、折旧方法，作出相应特殊的安排。原外资税法实施细则第三十二条规定，从事开采石油资源的企业，在开发阶段的投资，应当以油（气）田为单位，全部累计作为资本支出，从本油（气）田开始商业性生产月份的次月起计算折旧；第三十六条规定，从事开采石油资源的企业，在开发阶段及其以后的投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧的年限不得少于6年；第四十八条规定，从事开采石油资源的企业所发生的合理的勘探费用，可以在已经开始商业性生产的油（气）田收入中分期摊销；摊销期限不得少于1年；外国石油公司拥有的合同区，由于未发现商业性油（气）田而终止作业，如果其不连续拥有开采油（气）资源合同，也不在中国境内保留开采油（气）资源的经营管理机构或者办事机构，其已投入终止合同区的合理的勘探费用，经税务机关审查确认并出具证明后，从终止合同之日起10年内又签订新的合作开采油（气）资源合同的，准予在其新拥有合同区的生产收入中摊销。
　　 起草过程中的条例草案，也曾经沿袭了原外资税法实施细则的内容，将其扩大到所有内资、外资企业，但相应作了简化和调整，规定：“从事开采石油资源的企业所发生的矿区权益和勘探费用，可以在已经开始商业性生产后，在不少于2年的期限内分期计提折耗。”“从事开采石油资源的企业，在开发阶段的费用支出和在采油气井上建筑和安装的不可移作他用的建筑物、设备等固定资产，以油气井、矿区或油气田为单位，按以下方法和年限计提的折旧，准予扣除：（一）以油气井、矿区或油气田为单位，按照直线法综合计提折耗，折耗年限不少于6年；（二）以油气井、矿区或油气田为单位，按可采储量和产量法综合计提折耗。”　“采取上述方法计提折耗的，可以不留残值，从油气井或油气田开始商业性生产月份的次月起计提折耗。”考虑到矿产资源含括的种类很多，不限于石油，而且不同类别矿产资源开采企业的情形又千差万别，无法简单的予以统一规定，原外资税法实施细则和起草过程中的条例草案的规定，又无法含括所有的矿产资源开采企业，条例若只对石油开采企业作出特殊的税务处理规定，或者只对矿产资源开采企业作出特殊的税务处理规定，与条例的整个框架体例不协调，也不符合立法的一般规范性要求。所以，条例最后对开采石油、天然气等矿产资源企业有关费用和资产的折耗、折旧方法，只留一个授权性规定，由国务院财政、税务主管部门通过规章或者其他规范性文件的形式，沿袭原外资税法实施细则有关规定的基本精神和内容，对开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产，再规定具体的折耗和折旧方法。
　　 另外，需要明确的是，国务院财政、税务主管部门根据本条制定的折耗和折旧办法，只能限于开采石油、天然气等矿产资源的企业在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产，因为这部分费用和有关资产无法与一些开始正常生产经营的企业那样，通过一般的扣除规则等予以处理，而这些费用和有关资产却是企业取得收入所必须的支出，应予以税前列支，鉴于其特殊性，有必要作出专门规定。其中，开采石油、天然气等矿产资源的企业在开始商业性生产前发生的费用，包括矿区权益和勘探费用、开发阶段的费用支出等。有关固定资产包括在矿井上建筑和安装的不可移作他用的建筑物、设备等固定资产。对于开采矿产资源企业在开始商业性生产后有关资产的折耗和折旧办法，则适用于本条例的一般规定，因为这时候这些矿产资源开采企业，与一般企业无异，理应适用一般企业所通用的规则，以确保企业之间的公平。
第六十二条　生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：
　　 （一）外购生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
　　 （二）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
　　 前款所称生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
　　 「释义」本条是关于生产性生物资产的计税基础确定方法的规定。
　　 原内资、外资税法对生物资产均未有规定，企业所得税法对生物资产也没有直接做出规定。但是，生物资产却是实实在在存在的，而且与一般的资产相比又具有极大的特殊性，具有特殊的自然增值属性，其计税基础、支出扣除等方面具有特殊性，需要做出特殊的规定。鉴于生物资产在会计确认、计量和相关信息披露等方面所凸显出的特殊性，尤其是对于农业企业而言，生物资产往往是企业资产的重要组成部分，对生物资产进行正确的确认、计量和相关信息披露，将有助于如实反映企业的资产状况，企业会计准则列专章对生物资产做了规范。本条关于生物资产的概念和计税基础的确定等，都是借鉴和参考企业会计准则的有关规定。
　　 根据企业会计准则的有关规定，生物资产是指有生命的动物和植物，分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。其中，消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。消耗性生物资产是具有生命的劳动对象，包括生长中的大田作物、蔬菜、可用材料以及存栏待售的牲畜等。一般而言，消耗性生物资产要经过培育、长成、处置等阶段，如用材林就要经过培植、郁闭成林和采伐处置等阶段。消耗性生物资产通常是一次性消耗并终止其服务能力或未来经济利益，因此在一定程度上具有存货的特征，应当作为存货在资产负债表中列报。与企业会计上的做法一样，对于消耗性生物资产，本条例是将其作为存货来看待，适用存货的有关规定，没有对其做专门的特殊规定。公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。从目的上来看，公益性生物资产与消耗性生物资产和生产性生物资产有本质不同。后两者的目的是为了直接给企业带来经济利益，而公益性生物资产主要是出于防护、环境保护等目的，尽管其不能直接给企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益。由于公益性生物资产具有公益的目的，虽然会计上将其确认为企业资产，但实际上它属于不可变现的资产，因公益性资产而发生的支出，在企业所得税上，已经作为费用直接税前扣除，也不存在提取折旧的说法。所以，本条例未对消耗性生物资产和公益性生物资产的折旧、扣除等作出专门规定。
　　 一、生产性生物资产的概念。
　　 根据本条第二款的界定，生产性生物资产是指为产出农产品、提供劳务或者出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等，这与企业会计准则上关于生产性生物资产的界定完全一致。首先，这项生物资产必须是出于为产出农产品、提供劳务或者出租等目的，也即是为企业直接的生产经营活动的目的而持有，这是生产性生物资产与公益性生物资产的主要区别之一。其次，它包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等，这些类别的生物资产都能直接为企业带来经济利益的流入，具有经济功能，如经济林、薪炭林可以用来获取其他能源性材料，产畜能直接带来具有经济利益的生物资产，役畜能被企业用来为他人提供服务等。生产性生物资产具备自我生长性，能够在持续的基础上予以消耗并在未来的一段时间内保持其服务能力或未来经济利益，属于有生命的劳动手段。与消耗性生物资产相比较，生产性生物资产的最大不同在于，生产性生物资产具有能够在生产经营中长期、反复使用，从而不断产出农产品或者是长期役用的特征。消耗性生物资产收获农产品后，该资产就不复存在；而生产性生物资产产出农产品后，该资产仍然保留，并可以在未来期间继续产出农产品。因此，通常认为生产性生物资产在一定程度上具有固定资产的特征。但基于生产性生物资产所具有的自然属性上的特性和保值增值等的特殊性考虑，本条例将其单列出来，作专门规定。
　　 二、外购生产性生物资产计税基础的确定。
　　 外购生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础。外购的生产性生物资产，是指企业通过一定的等价形式补偿，从其他企业、单位或者个人购置的生产性生物资产。本条关于外购生产性生物资产计税基础的确定，与会计准则上的相关规定一致。外购的生产性生物资产，其计税基础由两部分组成：首先是购买价款，这是生产性生物资产计税基础的主体构成部分，是指企业通过货币形式，为购买生产性生物资产所支付的直接对价物。其次是支付的相关税费，包括企业为购买生产性生物资产而缴纳的税金、行政事业性收费等，如签订购买合同而缴纳的印花税等；相关费用，是指可直接归属于购买该资产的支出，包括运输费、保险费、场地整理费、装卸费、专业人员服务费等。
　　 三、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产计税基础的确定。
　　 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式获取的生产性生物资产，由于企业都没有直接用支付货币的形式来获取，也就不存在直接的货币表现形式的对价物，无法直接确定其购买价款，较为特殊，无法按照资产的购买价款作为计税基础的计算基础。所以，只能以生产性生物资产的公允价值为基础，加上企业为获取这类生产性生物资产而支付的相关费用，如装卸费、裁植费、保险费、运输费、专业人员服务费等，作为此种情形下获取的生产性生物资产的计税基础。
　　 需要说明的是，本条并未对企业自行营造或者繁殖的生产性生物资产的计税基础作出规定，也就是说，对于自行营造或者繁殖的生产性生物资产在营造或者繁殖的过程中所发生的成本是可以当期费用化的，这与会计准则的规定是不一致的。会计准则对于如何确定自行营造或者繁殖的生产性生物资产的成本作出了明确规定：（一）自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。（二）自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营目的（成龄）前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或者出租。
第六十三条　生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
　　 企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
　　 企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。
　　 「释义」　本条是关于生产性生物资产具体如何折旧的规定。
　　 与固定资产类似，生产性生物资产虽然是有生命的动物或者植物，其存活或者使用期限也较长，不是一次性实现其效益的，生产性生物资产的成本也应逐期分摊，转移到它所生产的产品或者提供的劳务中去，这也符合企业所得税中收入与支出配比原则的要求。所以，生产性生物资产需要按照规定计提折旧，以确定企业所实际发生的成本。
　　 本条的规定，可以从以下几方面来理解：
　　 一、允许税前扣除的折旧，只能是生产性生物资产按照直线法计提的折旧。
　　 生产性生物资产的计提折旧方法有很多种，企业会计准则规定，企业可以根据与生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式等，合理确定生产性生物资产的折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法（直线法）、工作量法、产量法等，生产性生物资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。但是，这并不意味着企业不可以采取其他折旧方法，在会计上，企业根据自身的特殊情况，仍可以采取其他折旧方法，或者同时采用直线法和其他折旧方法，只是采用其他折旧方法计提的所谓折旧，在涉及缴纳企业所得税时，是得不到税务机关的承认的。直线法又称年限平均法，它是指按生产性生物资产使用年限平均计算折旧的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等，其计算公式为，年折旧额＝（生产性生物资产原值－预计净残值）÷预计使用年限。采用这种方法，最大优点是计算简便，有利于税收征管。
　　 二、生产性生物资产计算折旧的时限。
　　 企业计算折旧的起算时间是自生产性生物资产投入使用月份的次月起；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业所得税税前扣除中的一个重要原则，就是实际发生原则，生产性生物资产只有实际投入使用时，才发生实际的支出，才允许开始计提折旧。所以本条规定，生产性生物资产自投入使用月份的次月起计算折旧，停止使用的生产性生物资产，自停止使用月份的次月起停止计算折旧。之所以规定，生产性生物资产按照投入月份的次月起计算折旧，这主要是考虑到生产性生物资产投入使用时的时间往往不是月份的开头，不太好操作，而且计提折旧起算时间的早晚，一般只是涉及到纳税义务的时序问题，并不影响固定资产的总折旧额，所以本条规定计算折旧的起始时间为生产性生物资产投入使用月份的次月，相应的停止计算折旧的时间也为生产性生物资产停止使用月份的次月，开始和结束时间前后对应，便于操作，对企业来说也是公平的。
　　 三、生产性生物资产预计净残值的确定。
　　 企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定生产性生物资产的预计净残值，生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。预计净残值，又称估计残值，是指假定生产性生物资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。通俗的说，预计净残值是指生产性生物资产停止使用时，预计残料变价收入扣除清算时清算费用后的净值。在计算折旧时，把生产性生物资产原值减去估计净残值后的余额称为折旧基数或者折旧总额。所以，预计净残值的大小和确定方法，直接影响到企业可以税前扣除的折旧额。考虑到规定所有生产性生物资产均适用同一个净残值率下限，并不是一个精确的做法，事实上每一项生产性生物资产净残值率的确定需要考虑很多因素，而企业无疑是最有发言权的；且现行会计准则规定，企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定生产性生物资产的使用寿命和预计净残值，且一个持续经营的企业，生产性生物资产的折旧和残值在经营期内均可税前扣除，不规定残值率的下限，有利于企业及时足额补偿成本消耗，对财政收入的影响不大，也有利于税法与财务会计制度的协调。所以，本条取消了预计净残值最低比例的限制要求，赋予了企业更大的自主权。但是，企业确定生产性生物资产预计净残值的依据是生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，也就是说企业确定预计净残值并不是随意和毫无根据的，而是必须尊重生产性生物资产的自身特性和企业使用生产性生物资产的实际情况，如果企业并非根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，而是出于某种避税等非合理商业目的确定预计净残值的，将被税务机关进行调整，并承担相应的法律责任。另外需要注意的是，预计净残值一经确定，不得变更。即企业根据生产性生物资产的性质和使用情况等，合理确定预计净残值后，就不得再变更。这主要是为了防止企业通过改变生产性生物资产的净残值，在年度之间随意调节利润，以规避税收。
　　 第六十四条　生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
　　 （一）林木类生产性生物资产，为10年；
　　 （二）畜类生产性生物资产，为3年。
　　 「释义」　本条是关于生产性生物资产最低折旧年限的规定。
　　 虽然企业生产性生物资产折旧年限的长短，一般只是涉及到企业纳税义务的时序问题，但是考虑到国家每年财政收入的要求、通货膨胀或者紧缩等经济情况的变化等多种因素的影响，若不对生产性生物资产的折旧年限做一个基本要求，仍然会影响到国家的税收利益。所以，国家需要对生产性生物资产的折旧年限做一个最基本的强制规定，以避免国家税收利益受到大的冲击。企业在确定生产性生物资产的使用寿命时，应当考虑下列因素：一是，该资产的预计产出能力或者实物产量；二是，该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等；三是，该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。但由于生产性生物资产的具体类别很多，其经济寿命各不相同，因而出于操作简便和税务机关监管方便的考虑，本条在综合考虑主要生产性生物资产经济寿命的基础上，采用简易分类的方法，对林木类和畜类生产性生物资产的最低折旧年限进行了明确。
　　 本条的规定，具体可从以下几方面来理解：
　　 一、林木类生产性生物资产，最低折旧年限为10年。
　　 林木类生产性生物资产，包括经济林、薪炭林等，由于这些植物的生命周期较长，使用年限也较长，其成本与预期收益的分摊时限也相对较长，折旧年限也较长，本条从林木类生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式等角度出发，结合企业生产经营活动的实际需要，将林木类生产性生物资产的最低折旧年限规定为10年。
　　 二、畜类生产性生物资产，最低折旧年限为3年。
　　 较之林木类生产性生物资产，畜类生产性生物资产的使用寿命相对较短，其折旧年限也应相对缩短，所以本条规定畜类生产性生物资产的最低折旧年限为3年。
　　 三、企业在折旧年限上的自主权。
　　 前述所规定的折旧年限，只是各项生产性生物资产的最低折旧年限。即本条规定的最低折旧年限，只是一个基本要求，它并不排除企业自己规定对生产性生物资产采用比最低折旧年限更长的折旧时限。也就是说，企业可以根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，结合本企业的特殊情况，在比相关资产最低折旧年限更长的时限内计提折旧。
第六十五条企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实 物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土 地使用权、非专利技术、商誉等。 【释义】本条是关于无形资产的界定。本条是对企业所得税法第十二条的细化规定。企业所得税法 第十二条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。随着我国社会主义市场经济的深入 发展，知识创新步伐不断加快，无形资产在企业资产中所占的比 重越来越大。无形资产通常表现为某种权利、某项技术或是某种 获取超额利润的综合能力，它不具有实物形态，看不见、摸不着， 但它能够为企业带来经济利益，有些情况下甚至成为企业经济利益的主要来源，所以企业所得税法对企业的无形资产作了特殊规定。为了增强企业所得税法的可操作性，条例有必要对无形资产 的概念作进一步明确和界定。原内资企业所得税暂行条例实施细 则也对无形资产作了界定:无形资产是指纳税人长期使用但是没 有实物形态的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、 非专利技术、商誉等。本条在基本沿用内资企业所得税暂行条例 实施细则有关规定的基础上，作了进一步调整和完善，即增加了

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业持有无形资产的目的限制根据本条的规定，无形资产是指 企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或者为管理目的而持 有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、 著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。其中，专利权，是指国家专利主管机关依法授予发明创造专 利申请人，对其发明创造在法定期限内所享有的专有使用权利， 包括发明专利权、实用新型专利权和外观，设计权。商标权，是指专门在某类指定的商品或者产品上使用特定的名称或者图案的权利著作权，又称版权，是指作者对其创作的文学、科学和艺术 作品依法享有的某些特殊权利，包括署名权、发表权、修改权和 保护作品完整权，还包括复制权、发行权、出租权、展览权、表演权、放映权、广播权、信息网络传播权、摄制权、改编权、翻译权、汇编权以及应当由著作权人享有的其他权利。土地使用权， 是指企业所拥有的在一定期间内特定土地上所享有的开发、利用、 经营的权利。需要注意的是，会计准则规定，企业取得的土地使 用权通常应确认为元，形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取 租金或者资本增值的，应当将其转为投资性房地产税法没有将 土地使用权分别归属于无形资产和投资性房地产，而是一律按照、无形资产进行处理。与专利权的公开性不同，非专利技术又称专有技术，是指企业所拥有的不为社会公众所知晓、在生产经营活 动中已采用了的且可以带来经济效益的各种技术和诀窍，它的拥有人没有向政府主管部门申请保护，一般包括工业专有技术、商业贸易专有技术、管理专有技术等。会计上将商誉作为独立于无 形资产之外的单独一类资产进行确认、计量和报告，但条例将商誉作为无形资产的一部分来规定。一般而言，商誉是指出于某种特殊原因，如企业所处的地理位置，或者由于企业长期积累而成的良好信誉，或者由于组织得当、生产经营效益高，或者由于技术先进、掌握了生产的诀窍等原因而形成的无形资产，这种无形资产一般能为企业带来超过一般盈利水平的超额利润与其他无形资产一样，商誉可以是由企业自己创立的，也可以是直接向外界购买的

第六十六条无形资产按照以下方法确定计税基础: (一)外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直 接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础; (二)自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础; (三)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
【释义】本条是关于无形资产计税基础的规定。 无形资产的取得途径有很多种，而各种不同取得途径下的无 形资产的计税基础是不一样的。本条就是对不同取得途径下的无 形资产的计税基础确定方法，作了区别规定。原内资企业所得税 暂行条例实施细则规定，元形资产按照取得时的实际成本计价， 应区别确定: (一)投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资 产，按照、评估确认或者合同、协议约定的金额计价; (二)购入的 无形资产，按照实际支付的价款计价; (三)自行开发并且依法申 请取得的无形资产，按照开发过程中实际支出计价; (四)接受捐 赠的无形资产，按照发票账单所列金额或者同类无形资产的市价 计价。原外资税法实施细则规定，企业的专利权、专有技术、商 标权、著作权、场地使用权等无形资产的计价，应当以原价为准; 受让的无形资产，以按照合理的价格实际支付的金额为原价;自行开发的无形资产，以开发过程中发生的实际支出额为原价；作
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

为投资的无形资产，以协议、合同规定的合理价格为原价。本条在沿袭原内资、外资税法相关规定基本内容的基础上，作了较大的调整。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、外购的无形资产计税基础的确定 会计准则规定，购买无形资产的价款超过正常信用条件延期 支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号一一借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。实施条例对于外购无形资产计 税基础的规定，并无这方面的规定，这是税法与会计之间的一个 小小差异。原内资、外资税法均规定，外购的无形资产，以购买 价款为成本。本条对此作了进一步完善，除了购买价款外，还增加相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出，为计税基础的组成部分。购买价款，就是直接支付给出让人 的货币性资金或者其他有价支付物;相关税费，是指企业因购买 该无形资产而缴纳的各种法定税金、收费等;直接归属于使该项财产达到预定用途所发生的其他支出，包括使无形资产达到预定 用途所发生的专业服务费、测试元，形资产是否能够正常发挥作用 的费用等，但不包括引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费 用及其他间接费用，也不包括在无形资产已经达到预定用途以后 发生的费用，对于这些不构成无形资产成本的费用、支出，可以按照规定确认为当期损益。
二、自行开发的无形资产计税基础的确定 企业所拥有的元形资产，除了购买外，很多情况下是自行开发形成的对于这些通过自行研发形成的无形资产，较之外购无 形资产计税基础的确定，相对而言较为复杂。原内资、外资税法规定，企业自行开发的无形资产，以实际发生的支出为原价。本条不再以简单的实际支出作为计税基础，而是明确了企业取得无形资产的成本的发生阶段，即以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前，这与新的企业会计准则的规定是一致的《企业会计准则一一无形资产》第七条规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为 获取并理解新的科学或者技术知识而进行的独创性的有计划调查。 研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形 成无形资产等均具有较大的不确定性。比如，意在获取知识而进 行的活动，研究成果或者其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或者服务替代品的研究，新的或 者经改进的材料、设备、产品、工序、系统或者服务的可能替代 品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益，予以税前扣除。开发是指在进行商业性生产或者使用前，将研究 成果或者其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或者具 有实质性改进的材料、装置、产品等。开发阶段相对于研究阶段 而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具 备了形成一项新产品或者新技术的基本条件。比如，生产前或者 使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经 济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。根据企业会计准则的有关规定，判断特定元形资产是否符合资本化条件有五个标准，而且必须同时满足才能构成资本化条件: (一)完成该无形资产以使其能够使用或者出售在技术上具有可行 性。判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前 阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或者其他不确 定性。(二)具有完成该无形资产并使用或者出售的意图，即企业 能够说明其开发无形资产的目的。(三)无形资产产生经济利益的 方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或者无 形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。(四)有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该 无形资产的开发，并有能力使用或者出售该无形资产。(五)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。在企业的开发活动同时符合上述五个标准后，企业开发活动发生的支出，就可以计入计税基础，直至无形资产达到预定可用途状态。具体而言， 自行开发形成的无形资产可以计入计税基础的支出，包括在开发 过程中所耗费的原材料，以及开发所使用固定资产的折旧和其他资产的摊销费用;参与开发人员的工资、津贴、奖金及其他有关的费用;为开发目的而购入的专利权、特许权等无形资产的成本; 委托其他单位或者个人承担一部分开发工作所支出的劳务成本; 为开发而分摊的部分间接成本等。
三、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式 取得的无形资产计税基础的确定
除了外购和自行开发取得无形资产外，企业获取无形资产的途径还包括捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式。 原内资企业所得税暂行条例实施细则只对通过投资和捐赠方式取 得的无形资产的计价作了规定:投资者作为资本金或者合作条件 投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价; 接受捐赠的无形资产，按照发票账单所列金额或者同类无形资产的市价计价。而原外资税法实施细则则只对通过投资方式获取的无形资产的原价作了规定:作为投资的无形资产，以协议、合同 规定的合理价格为原价。本条对此作了较大的调整。首先是增加了非货币性资产交换和债务重组两种方式获取的无形资产的计税基础的确定方法;其次是统一以公允价值为计税基础的主体部分， 改变了原内资、外资税法所确定的以合同约定的价款为原价的方 法，之所以以公允价值作为此类无形资产的计税基础，主要是因 为，本项规定的各种来源形式的无形资产，都不是企业直接用货 币性资产去购买的，而是有偿通过其他非货币形式对价物或者无偿所获取的，较为特殊，无法按照资产的购买价款作为计税基础 的计算基础，而按照、合同约定的价款为元形资产的计税基础，给企业预留的空间太大，无法有效防止和限制企业通过双方协议的方式获取非法税收利益，不利于加强税收征管。

第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。
无形资产的摊销年限不得低于10年。
作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定 了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。（释义）本条是关于无形资产成本和支出具体如何摊销的规定。
与其他资产一样，无形资产也具有使用年限，其成本也是通 过一定的时间才完全体现为相应的效益。所以，与固定资产、生 产性生物资产提取折旧予以税前扣除的做法类似，无形资产的成 本也应分期摊销在税前扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细 则规定，无形资产应当采取直线法摊销。受让或者投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则 摊销;法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

益年限摊销;法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的， 或者自行开发的元，形资产，摊销期限不得少于10年。房、外资税法 实施细则规定，无形资产的摊销，应当采用直线法计算。作为投资或者受让的无形资产，在协议、合同中规定使用年限的，可以按照该使用年限分期摊销;没有规定使用年限的，或者是自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。本条基本沿袭了原内资、外资税法的规定，可以从以下几方面来理解: 一、准予税前扣除的无形资产的摊销费用，只能是按照直线法计算的折旧
企业会计准则规定，企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关经济利益的预期实现方式。无形资产的摊销方法有很多种，包括直线法、生产总量法等，但是准予税前扣 除的无形资产摊销费用的计提方法只能是直线法。采用这种方法， 最大优点是计算简便，有利于税收征管。
二、摊销年限
无形资产的摊销年限一般不得低于10年，作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按 照规定或者约定的使用年限分期摊销。即除了通过投资或者受让 方式获取的无形资产外，无形资产的摊销年限不得低于10年;通过投资或者受让方式获取的无形资产，有关法律规定或者合同约 定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销， 也就是其摊销年限可以低于10年，这主要是考虑到投资和受让方 式，有着相应的法律或者双方当事人的合同约定，对于这种情形下，出于合理的商业目的，作为无形资产使用人的使用期限可能低于10年，若一概强求此类无形资产的摊销年限不得低于10年， 则不符合收入与支出配比原则，不符合企业的实际生产经营活动 情况。无形资产的使用寿命包括法定寿命和经济寿命两个方面，有些无形资产的使用寿命受法律、规章或者合同的限制，称为法定寿命，如我国有关法律规定发明专利权有效期为20年、商标权的有效期为10年，如合同双方当事人约定无形资产的使用年限为 3年等，对于这些情况，分期摊销年限应服从于法律的规定或者合 同的约定，如一个只剩8年有效保护期的专利权，作为无形资产受 让人使用无形资产的年限就不可能超过8年，若规定其无形资产必须在10年以上的期限内摊销，这明显是不合理的，也不符合收入 与支出的配比原则。
三、外购商誉的支出，只有在企业整体转让或者清算时，才准予扣除
有关商誉的规定，是企业所得税法和本条例新增加的内容。对商誉概念的认识，仍然存在不同意见，但是比较一致的看法是，商誉是由于企业所处地理位置优越，或者由于信誉好而获得了客 户的信任，或者由于组织得当、生产经营效益高或者由于技术先进、掌握了生产的诀窍等原因而形成的无形资产。这种无形资产能为企业带来超过一般盈利水平的超额利润。商誉可以是由企 业自己建立的，也可以是从外界购入的。但是，只有外购的商誉，才能确认入账。只有在企业兼并或者购买另一个企业时，才能确认商誉。商誉的计价方法很多，也很复杂。通常在一个企业购买另一个企业时，经双方协商确定买价后，买方与卖方可辨认净资 产公允价值的差额即为商誉。考虑到商誉的价值很不确定，且不能单存在和变现，而形成商誉的因素企业难以控制，商誉的价值也没有损耗等多种因素，借鉴国际上通行的做法，企业所得税 法第十二条规定，自创商誉，不得计算摊销费用扣除。我国的会计准则更是规定，自创商誉不应确认为企业的无资产所以，本条规定，只有在企业整体转让或者清算时，才能确定企业外购 商誉的实际数额，也只能在这个时候，才允许其税前扣除。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

第六十八条企业所得税法第十三条第(一)项和第(二) 项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
企业所得税法第十三条第(一)项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;第(二)项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条 第(一)项和第(二)项规定外，应当适当延长折旧年限。【释义】是关于固定资产的改建支出的界定及其税务处理的规定。
相对于原内资、外资税法而言，本条是新增的内容，是对企业所得税法第十三条的细化规定。企业所得税法第十三条规定， 企业发生的已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资 产的改建支出，应作为长期待摊费用，按照规定摊销扣除。长期待摊费用，是指企业已经支出、摊销期限在1年以上(不含1年) 的各项费用。待摊费用尽管是一次性支出的，但与支出对应 的受益期间较长，按照收入支出的配比原则，应该将该费用支出 在企业的受益期间内平均摊销。法上也不可能以牺牲国家税收利益为代价，允许企业将跨越一个以上纳税年度的费用支出一次性税前扣除。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销
对于已足额提取折旧的固定资产来说，账面价值仅剩了净残值，也就是说，该项固定资产的可利用价值已全部转移，这时候在这些资产上发生的改建支出，是不能将其计入固定资产的成本，因为此时固定资产的价值形式已经消失，后续支出也已失去了可以附着的载体，所以，应将其作为长期待摊费用，在固定资产的 受益期限内平均摊销。此种情形的改建支出，是指改变房屋或者 建筑物结构、延长使用年限等发生的支出，因为通过改变房屋或 者建筑物的结构，延续了其使用价值和年限，又能为企业带来一定的经济利益流入，所以应按照该被改建的资产预计尚可使用的年限分期摊销改建支出。
二、租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销
以经营租赁方式租入的固定资产，与该资产相关的风险和报酬并没有转移给承租方，因而资产的所有权仍属于出租方，承租方只在协议规定的期限内拥有对该资产的使用权，因而对以经营租赁方式租入的固定资产发生的改建支出，不能计入固定资产成本，只能计入长期待摊费用，在协议约定的租赁期内平均分摊。 此种情形的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出，因为通过改变房屋或者建筑物的结构，增大了其使用价值或者使用年限，能为企业带来一定的经济利益流入， 由于此类固定资产所有权仍然属于出租方，而不是作为承租方的改建方，所以其受益期只能局限于合同约定的剩余租赁期限内，其改建支出也只能在剩余租赁期限内摊销。 三、改建的固定资产延长使用年限的，除了属于已足额提取折旧的固定资产和租入固定资产外，应适当延长固定资产的折旧年限
除了已足额提取折旧的固定资产和以经营租赁方式租入的固定资产外，企业所拥有的固定资产，仍然具有可利用价值，仍然在通过计算折旧予以扣除，而这时企业用于对这些固定资产的改 建支出，将增加固定资产的价值或者延长固定资产的使用年限，

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

其性质属于资本化投入，应计入固定资产原佳，按规定提取折旧后进行扣除，而不是作为长期待摊费用分期摊销。

第六十九条企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出: (一)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上; (二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。 企业所得税法第十三条第(三)项规定的支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
【释义】本条是关于固定资产的大修理支出的界定和具体摊销方法的规定。
本条是新增的内容，原内资、外资税法都没有相应规定。企业所得税法第十三条第(三)项规定，企业发生的固定资产的大 修理支出，在计算应纳税所得额时，应作为长期待摊费用，予以 摊销扣除。对于什么是固定资产的大修理支出，需要有个明确界定，以增强企业所得税法的可操作性。
根据本条的规定，作为分期摊销的固定资产大修理支出，必须同时符合以下两个条件: 一、修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上固定资产的一般修理支出，将不被作为长期待摊费用，而被当作收益性支出当期予以扣除。只有符合一定条件的修理支出， 即符合资本化条件的修理支出，才有必要作为长期待摊费用，予以分期摊销。本条例第五十八条规定了不同来源下的固定资产计税基础的确定方法，所以本项规定的条件就是指固定资产的修理 支出，达到根据本条例第五十八条规定所计算出来的计税基础 50%以上。
二、修理后固定资产的使用年限延长2年以上固定资产的修理支出，往往旨在延长固定资产的使用寿命，提高其使用价值。作为长期待摊费用的固定资产的大修理支出， 根据本项的规定，必须是使固定资产经过修理后，其使用年限延 长2年以上，否则就不被当作大修理支出。本项条件结合第一项条 件，就构成了固定资产大修理支出的两个充分前提。

第七十条企业所得税法第十三条第(四)项所称其他应当 作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
{释义}本条是关于企业所得税法第十三条规定的其他应当作 为长期待摊费用具体摊销办法的规定。
企业所得税法第十三条在明确规定了已足额提取折旧的固定 资产的改建支出、租入固定资产的改建支出和固定资产的大修理支出，应作为长期待摊费用分期摊销扣除的基础上，还规定了一个先底条款，即其他应当作为长期待摊费用的支出，也应分期摊销扣除，以防止可能出现或者存在的法律漏洞。但是，对于企业所得税法第十三条这个先底条款所规定的其他长期待摊费用，如何具体摊销，并没有规定，所以本条有必要对此类长期待摊费用 的具体摊销办法予以明确规定。
根据本条的规定，除了已足额提取折旧的固定资产的改建支 出、租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出根据本条例第六十八条、第六十九条的规定分期摊销外，其他长期待摊费 用，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。本条之所以未对其他长期待摊费用作界定，主要是考虑到实 际情况非常复杂，无法简单的予以统一认定，只能根据实践情况发展的需要，授权国务院财政、税务主管部门对此加以个别认定。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
第七十一条企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企 业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除
投资资产按照以下方法确定成本: (一)通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为 成本; (二)通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的 公允价值和支付的相关税费为成本。
[释义}本条是对企业所得税法第十四条规定的投资资产的界 定及其计税基础和扣除的规定。
企业所得税法第十四条规定，企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业所得税法之所以对 投资资产作出规定，主要是考虑到随着市场经济体制改革的进一 步深化和现代企业制度的进一步完善，投资活动在企业生产经营活动中的地位日益重要，投资资产在企业资产总额中所占的比重日益增大，有必要对其税务处理作相应规定。 一、投资的分类
税收及会计上的投资分类，一般以投资的对象为标准，将其分为债权性投资、权益性投资。权益性投资，是指以购买被投资 单位股票、股份、股权等类似形式进行的投资，投资企业拥有被 投资单位的产权，是被投资单位的所有者之一，投资企业有权参 与被投资单位的经营管理和利润分配。债权性投资，主要指购买 债权、债券的投资，投资企业与被投资企业之间形成了一种债权、债务关系，双方以契约形式规定了还本付息的期限和金额，投资 企业对被投资企业只有投资本金和利息的索偿权，而没有参与被 投资企业的经营管理权和利润分配权。另外，还有一种混合型投资，它通常以购买混合型证券为标志。混合型证券是指同时兼有 债务性和权益性的证券，如企业发行的优先股股票和可转换证券等，混合型投资兼具权益性投资和债权性投资的特性，可以归入 权益性投资或者债权性投资。
二、投资资产的税前扣除问题
企业所得税法规定，企业对外投资期间，投资资产的成本不得扣除。这主要是考虑到: 一是，企业的日常生产经营活动包括销售货物、提供劳务和 让渡资产使用权等，企业为日常生产经营活动所购进的固定资产、 生物资产、无形资产、油气资产等，其价值会随着生产经营活动 的进行，转移到产品、劳务中形成产品、劳务的成本，或者为企 业管理服务而形成企业的管理费用，企业销售货物、提供劳务等取得应税收入，同时实现了对固定资产、无形资产等的价值补偿。 但对外投资活动所形成的投资资产，是企业行使其资本所有权或 者债权的凭据，企业据此取得被投资企业分回的利润、股息或利息，在投资持有期间，除非企业增加或者减少对投资企业的股权 或债权，投资资产的账面价值不应发生变化，特别是对其折旧或者摊销，因为对一般企业来说，投资资产的折旧或者摊销很难归入产品或劳务的成本，又不属于管理费用的范畴，很难实现价值补偿，同时投资资产价值的自行降低又容易丧失对所投资企业的权益。
二是，企业为生产经营所购进的固定资产、无形资产等，随着时间的流逝和生产经营活动的进行，其价值会不断发生损耗， 因而需要以折旧或者摊销的方式，将损耗的价值在税前扣除。但 投资资产价值并不是由企业本身所决定的，主要取决于所投资企业的生产经营状况，因而投资资产价值本身是否会发生损耗存在 很大的不确定性，按照税前扣除的确定性原则，对投资资产不能

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

计提折旧或者摊销额。
三是，根据企业所得税税前扣除的相关性原则，税前扣除的成本、费用等必须从根源与性质上与所取得的应税收入直接相关。 据此原则，当被投资企业发生亏损，没有投资受益分回时，企业 的投资成本是不能税前扣除的;而当企业取得投资收益时，因为投资收益是税后利润，当投资企业与被投资企业适用税率一致时， 该投资收益一般作为免税所得处理，由于取得投资收益为非应税所得，所以，其投资成本也不允许税前扣除。但是，对于企业转让或者处置投资资产时，投资资产的成本如何处理，企业所得税法没有明确规定，本条例有必要对此予以 明确，以增强可操作性。由于所得税是对净所得的征税，所以，本条规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
三、投资资产成本的确定
投资资产的来源可以有许多种情形，本条针对不同来源情形下的投资资产的成本的确定方法作了规定，根据本条的规定: 一是，通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
二是，通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该投资 资产的公允价值和支付的相关税费为成本。除了支付现金这种方式获取投资资产外，企业还可能通过其他非现金形式对价支付的方式获取投资资产，如通过债务重组等方式获取投资资产，这些情形下，没有直接体现为现金形式，只能通过投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定其成本。

第七十二条企业所得税法第十五条所称存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货按照以下方法确定成本: (一)通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相 关税费为成本; (二)通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允 价值和支付的相关税费为成本; (三)生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中 发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。【释义】本条是关于企业所得税法第十五条规定的存货的界定 及其计税基础确定方法的规定。
企业所得税法第十五条规定，企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法和本条例之所以规定了存货的税务处理，一方面，因为存 货成本构成了企业生产经营成本的重要组成部分，对其作出税务 处理上的规定，有利于贯彻收入成本配比原则，保证税收收入的均衡入库;另一方面，存货成本的结转也是资产税务处理的重要一环，对其进行明确，有利于资产税务处理条款的完整性。新的 企业会计准则对存货的成本结转的具体方法也重新进行了明确，为协调企业所得税法与会计的差异，减少税收管理成本与纳税遵从成本，也有必要对存货的成本结转进行重新明确。为了增强企 业所得税法的可操作性，条例有必要对存货作进一步界定，并明确其成本的确定方法。
一、存货的界定
本条关于存货的界定，采用了企业会计准则上关于存货的界定。根据本条的规定，存货是指企业持有以备出售的产品或者商 品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用 的材料和物料等。即，企业持有存货的最终目的是为了出售，
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第三部分《中华人民共和国企山所得税法实施条例》释义

不论是可供直接出售，如企业的产成品、商品等，还是需要经过进一步加工后才能出售，如原材料等。具体包括: (一)原材料。这主要是针对生产性企业而言，是指企业在生产过程中经加工改变其形态或者性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件 (备品备件)、包装材料、燃料等。
(二)在产品。即仍处在生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各个生产工序加工的产品和己加工完毕但尚未检验或者已检验但尚未办理入库手续的产品。
(三)半成品。与在产品的概念有所类似，半成品虽未成形，但已搁放在特定场所，等待下一步继续加工，即是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工为产 成品，仍需进一步加工的中间产品。
(四)产成品。是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工 修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品。(五)商品。这主要针对商品流通类型企业而言，是指商品流通类型企业从其他企业、单位或者个人购买的，或者受托加工完 成后，可以按照合同规定的条件送订货单位或者可以直接对外销 售的各种物品。
(六)周转材料。除了直接构成企业产品的原材料外，企业产品的形成还需要其他一些辅助性材料的协助，而这些辅助性材料不直接构成企业产品的实体，它们能够被多次反复使用，其效益 和价值的实现也有一个时间过程，这就是周转材料。由于企业所得税法和会计准则都强调固定资产与存货的区别，所以这里的周 转材料首先要排除固定资产，如果这些辅助性材料符合固定资产确认条件的，就不应该再被作为周转材料来看待。具体而言，周转材料包括包装物、低值易耗品等，其中，包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等; 低值易耗品是指不符合固定资产确认条件的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。
二、存货成本的确定方法
存货的来源可以有许多种情形，本条针对不同来源情形下的存货的成本确定方法作了规定。根据本条的规定，存货的成本确定可以从以下几方面来理解: 一是，通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本。这种情形主要就是外购存货的成本确定。存货 的购买价款，是指企业购入的材料或者商品的发票账单等凭证上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。相关税费，是指企业购买、自制或者委托加工存货发生的进口关税、消费税、 资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费，以及其他可归属于存货成本的费用，如在存货采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费等。 二是，通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公 允价值和支付的相关税费为成本。除了企业直接外购这种方式外， 企业获取存货的方式还包括一些非直接使用现金的方式，如通过 捐赠、投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等方式，由于通过这些方式获取的存货，不存在直接的货币支付，只能通过存 货的公允价值和相关税费来确定存货的成本。三是，生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程 中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。存货中有一种特殊形式，也就是通过生产性生物资产所获取的消一
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

耗性生物资产等。通过生产性生物资产收获的农产品，其本质就是企业自身加工取得的农产品，其成本的确定参照通过加工方式 取得的存货的成本的确定。通过生产性生物资产收获的农产品， 以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用 等必要支出为成本。其中，材料费，是指为获取农产品而由生产 性生物资产所消耗的材料;人工费，是指企业在生产性生物资产 生产产品过程中从事产品生产服务的工人的职工薪酬等;分摊的 间接费用，是一种间接生产成本，包括企业生产服务部门管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、劳动保护费等。

第七十三条企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。
【释义】本条是关于存货实际成本计算方法的规定。 原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，纳税人各项存货 的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、 后进后出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当 在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。原外资税法实施细 则规定，各项存货的发出或者领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出、移动平均、加权平均和后进先出等方法中，由 企业选用一种;计价方法一经选用，不得随意改变;确实需要改 变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报当地税务机关批准。 与原内资、外资税法关于存货计价方法的规定相比，本条对有关内容作了相应调整:首先是计价方法中取消了后进先出法，增加了个别计价法;其次是对计价方法的变更程序作了相应调整。之 所以取消后进先出法，主要是基于以下几个因素考虑:第一，后进先出法主要是基于一个通货膨胀的市场环境下， 物价迅速上涨，存货流动速度较慢，为了使存货结转成本更接近现行成本从而达到与现行收入相配比而采取的一种稳健的成本结 转方法，以减少虚增利润，从而在一定程度上消除物价变动的影响。但是，使用后进先出法，由于加大了当期存货的成本，在减少了虚增利润的同时，也降低了当期的企业所得税贡献。 第二，后进先出法的采用主要是基于一个通货膨胀的经济环境，但是，当前全球价格指数已呈现出明显的持续下降趋势，世界经济面临日益增大的通货紧缩危险。这主要是因为: (1)信息 技术革命极大地促进了产业技术进步和劳动生产率的提高，在降 低生产成本和增加产出供给的同时，必然导致产品的相对价格不断下降。(2)在经济全球化时代，国际产业分工和转移模式出现新的变化，全球范围内的竞争日趋激烈，生产能力的扩张和市场 竞争的加剧使得许多产品的价格难以上涨。(3)世界经济发展不 平衡导致全球贫富差距扩大，加剧了总需求不足的矛盾，是造成 全球通货紧缩趋势的一个重要原因。 (4)许多国家长期奉行以反 通货膨胀为首要目标的宏观经济政策，在有效地降低了全球通货膨胀率的同时，也在很大程度上造成目前全球一般价格水平走势低迷的局面。
第三，后进先出法在消除通货膨胀影响方面并不是一种理想的方法。因为随着企业的连续经营，存货不断流转，以前购进的存货成本可能要等到若干年之后才能得以结转，而若干年之后，这些存货的价值很可能已经面目全非了，这实际上并不利于对存货的管理。
第四，即使像中国香港这样自由的地区也对后进先出法的应用有所限制，发达国家在税收乃至会计上限制使用后进先出法的 情况也很多改进后的《国际会计准则第2号一一存货》取消了后 - 224一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

进先出法，我国2脱年新发布的《企业会计准则第1号一一存的 也取消了后进先出法，应该说我国在税收与会计上取消后进先出 法也是顺应了国际税收、会计界的潮流。 新颁布的企业会计准则规定，企业应当采取先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定存货的成本。本条所规定的存货的 计价方法，与企业会计准则的有关规定一致，以减少企业所得税 与会计准则的差异，从而减少企业的遵从成本。根据本条的规定，企业使用或者销售存货，可以选用的计价方法有:
一、先进先出法 先进先出法，是指材料、商品等在日常收发按实际成本计价 时，对于发出材料、商品等按存货中最早进货的那批羊价进行计价的一种计算方法。在发出材料、商品等的数量超过存货中最早 一批进货的数量时，超过部分要依次按后一批收进的羊价计算。 例如:存货中包括第一批进货200吨，每吨400元;第二批进货 100吨，每吨420元。现发出250吨，则其中200吨按第一批的羊 价400元计算，其余50吨要按第二批的羊价420元计算。这一计价方法是建立在假定先入库的材料、商品先行发出的基础上的。采用这一方法计价时，要依次查明有关各批的羊价，手续较繁， 一般适用于收、发货次数不多的企业。采用这一方法的结果是， 耗用材料或者售出商品的成本按存货中早期进货的羊价计算，而 期未结存材料、商品等则按存货中近期进货的羊价计算。二、加权平均法
加权平均法，又称"综合加权平均法"、"全月一次加权平均 法"，是指以本月全部收货数量加月初存货数量作为权数，去除本月全部收货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位 成本，从而确定存货的发出和库存成本。这种方法一般适用于前 后进价相差幅度较大且月末定期计算和结转销售成本的商品。其优点是只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，而且在市场 价格上涨或者下跌时所计算出来的单位成本平均化，对存货成本 的分摊较为折中。缺点是这种方法平时无法从账上提供发出和结 存存货的羊价及金额，不利于加强对存货的管理。 三、个别计价法
个别计价法，又称个别认定法，其特征是注重所发出存货具 体项目的实物流转与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期未存货所属的购进批别或者生产批别，分别按其购入或者 生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。 即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或者 制造的存货以及提供的劳务等，通常采用个别计价法确定发出存 货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统 进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并 且个别计价法确定的存货成本最为准确O 另外，在理解本条的规定时，必须注意本条规定的存货计价方法，企业拥有相对自由选择权，也就是企业可以在上述三种方 法中任意选择一种，但是一经选定某种计价方法后，就不得随意 变'史，如果需要变史，则应报税务机关备案或者批准，这主要是 为了防止企业通过改变存货的计价方法从而调节不同纳税年度的利润，以实现规避税收的目的。

第七十四条企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十 九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按 照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。 [释义]本条是关于企业所得税法第十六条和第十九条所规定 的资产的净值和财产净值的界定。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业所得税法第十六条规定，企业转让资产，该项资产的净 值，准予在计算应纳税所得额时扣除;第十九条规定，非居民企 业的预提税所得中的转让财产所得，以收入全额减除财产净值后 的余额为应纳税所得额。关于资产的净值和财产净值，需要由实 施条例予以具体界定，以增强企业所得税法的可操作性。根据本 条的规定，资产的净值和财产净值的计算可以从以下几方面来 理解: 首先，确定特定资产(财产)的计税基础。本条例在资产的 税务处理一节中，对固定资产、无形资产、投资资产、生产性生 物资产、存货等的计税基础的计算方法，都作了较为详细和明确 的规定。在计算特定资产(财产)的净值或者财产净值时，必须 依据本条例规定的计税基础的计算方法，确定出该项资产(财产) 的计税基础。
其次，确定允许减除的项目，包括已经按照税法、实施条有 及部门规章规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等。

第七十五条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或 者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。 {释义}本条是关于企业重组过程中有关资产税务处理的原则 性规定。
重组，是一个概括性地描述涉及一个或者几个企业的法律或 者经济结构重大改变的全部交易类型的总括概念。我国原内、外资企业所得税法中有许多文件涉及企业重组的税务处理，但重组的定义和分类未能完整界定。如《企业重组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》(国税发(1998) 97号)、《国家税务总局关于 企业股权投资业务若干所得税问题的通知》[国税发(2000)]118号)、以及《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》 (国税发(2000)119号)等，所指的"重组"均指这一 概念，而不具体专指某一业务。企业发生重组活动，有关资产的价值将会产生变化或者调整，需要处理相应的企业所得税事务。 随着经济社会的进一步纵深发展，企业重组的现象日益频繁，有 必要对涉及企业所得税的事宜作出规范。考虑到企业重组的内容 相对较新，有些规定也需要根据实践经验积累作适时调整，不适 宜在条例中予以固化处理，而且企业重纽过程中发生的交易活动 的企业所得税事宜，从本质上仍属于资产的税务处理范畴，对其 专设羊节作规定，与条例的立法体例和框架不甚协调，所以条例 最后只是对企业重组过程中有关资产税务处理事宜，作了原则性 规定，具体将由国务院财政、税务主管部门另行规定。 本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、企业重组过程中，有关资产应在交易发生时确认转让所得或者损失
企业重组业务是由重组当事各方之间的一系列资产转让、股 份交换和资产置换业务构成。企业的各项重组业务，从所得税处 理角度都应该将其分解为按公允价值转让有关旧资产(包括股权) ，然后按旧资产公允价值相当的金额购置新资产(包括投资) 两项交易O对资产转让行为来说，如果被转让资产的计税成本低 于转让市价，其差额将作为所得而课税;如果计税成本高于市价， 将确认一笔损失。同时，相关资产应当按照交易价格重新确定计 税基础，以防止在重组业务中对一项资产转让确认两次转让所得或损失。
二、有关资产在确认转让所得或者损失后，应当按照交易价格重新确定计税基础
由于在企业重组过程中，有关资产的转让所得或者损失，是
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

以交易价格为基础所确定的，而这部分所得或者损失已经作了相 应的税务处理，所以就应该按照交易价格重新确定相关资产的计 税基础，作为该特定资产下一次交易活动的税务处理基础。 三、国务院财政、税务主管部门的除外规定权力 根据本条的规定，国务院财政、税务主管部门可以对企业重组过程中相关资产的税务处理作出除外规定，即可以暂时不确认 有关交易资产的转让所得或者损失。这主要是考虑到，在企业以 整体资产交换股权、整体资产置换、企业合并或者分立等重组活 动中，对企业的投资者而言，只不过是以不同的形式继续着他们 的投资。如果对其投资形式的简单变化一概要求确认转让所得征 收企业所得税，会对企业正常的投资和重组行为造成阻碍。因为， 企业或其投资者实际上并没有实现对资产的变现，如果要确认资 产转让所得并纳税，起码需要另筹资金纳税。对一个缺乏现金流 的重组征税，通常会阻碍该重组行为的正常进行，造成资源配置 的无效率。发达国家税法中一般都将企业重组分为需要对重组中 涉及的资产交易所得征税的"应税重组"和对重组中涉及的资产 交易所得暂时不征税的"免税重组"，许多发展中国家和经济转轨 国家也有类似规定。所谓"免税重组"只是对重组中涉及的非现金资产交易所得给予暂免征税的待遇。同时，为了保证有关资产 的增值不致因转让而永远逃出企业所得税征税范围之外，接受资 产的企业不能按有关资产的评估确认后的价值调整计税成本，并 不是对重组中涉及的非现金资产交易所得给予永久免税的优惠政 策，而只是一个递延纳税的待遇，待资产受让方将资产隐含的增 值或者损失最终实现时，仍要对其征税。各国税法规定的免税重 组的主要条件包括: (1企业整体资产转让后，受让企业继续用 于同样目的的经营业务，保持"经营的连续性"(2)转让资产的 企业或者其股东应通过持有接受资产企业的股权，继续保持对有关资产的控制，即所谓具有"权益的连续性"。随着我国市场经济 体制改革的不断推进，资本市场发展日渐成熟，企业之间由于经营需要所发生的重组行为日益普遍，合并、分立、股权置换、整体上市等已成为上市公司之间优化配置资源的重要方式，因此， 针对出于经营目的的现金流量较少的重组交易实行免税待遇，就 成了保持税收中性的一个必要安排。免税重组的条件，将采用 "经营的连续性"和"权益的连续性"的双重标准。但是，仅仅出于避税目的而不是正常经营目的的重组行为，并不是免税重组政策鼓励的对象。具体的企业重组税务处理办法，将由国务院财政、 税务主管部门根据企业所得税法的授权在部门规章中进行明确。

第三章应纳税额

第七十六条企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计算公式为:
 应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。 【释义】本条是关于企业应纳税额计算公式的具体规定。 本条是对企业所得税法第二十二条的进一步细化规定。企业 所得税法第二十二条规定，企业的应纳税所得额乘以适用税率， 减除依照企业所得税法关于税收优惠的规定减免和抵兔的税额后 的余额，为应纳税额。原内资、外资税法规定的企业所得税应纳 税额的计算公式，只是简单地表述为企业应纳税所得额来以适用 税率，没有将税收优惠政策中有关直接减免税额的规定体现出来， 给纳税人的信息不全面O即纳税人在按照这个公式计算出"应纳 税额"后，仍然无法具体明确实际上应该缴纳多少税款，自己所
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

享受的税收优惠到底应当在哪一个环节实现。企业所得税法和本 条例通过两种方式让企业充分了解各种税收优惠的实现环节:一是凡有关在收入中予以免除或者扣减的优惠，在计算应纳税所得 额时实现;二是凡有关低税率和直接在税额上予以减免或者扣减 的税收优惠，应当在计算应纳税额时实现。企业所得税法规定的 税收优惠方式中，除了原有的直接减免税额和低税率优惠外，又增加了投资抵免的优惠方式，即企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。企业在实际缴纳所得税时，需要再减去可以减免或者可以抵 免的税额。所以，本条直接将减免税额和税收优惠中允许抵兔的 税额写入了应纳税额的计算公式中，使得计算公式能够更进一步 反映企业应该缴纳的税款，这是对原内资、外资税法有关规定的 一个改进和完善。需要注意的是，本条规定的公式是一般情形下 企业的应纳税额的计算公式，有时其所计算出来的数额并非是企 业最终实际应该缴纳的税额，即如果企业存在企业所得税法第二 十三条、第二十四条规定的国际税收抵免情形时，通过本公式计算出来的数额，还应减除可抵免境外所得税税额后的余额，才是企业的最终实际应纳税额。
本条规定的应纳税额的计算公式可从以下几个方面来理解: 一、计算出企业的应纳税所得额
根据企业所得税法第五条的规定，企业的应纳税所得额为: 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。其中，收入总额 是指企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入;不征税收入包括企业所得税法第七条和本条例第二十七条所界定的财政拨款、行政事业性收费、政府性基金以及国务院规定的其他不征税收入;免税收入是企业所得税法第二十六条和本条例第八十二条至第八十五条界定的国债利息收入、权益性投资收益、非营利组织的收入;各项扣除则是指本条例所具体规定的各项准予税前扣除的部分;允许弥补的以前年度的亏损，则是指本条例第十 条所界定的，企业根据企业所得税法和本条例的规定将每一纳税 年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除以后小于零的数额。
二、计算出减除减免或者抵免税额前的企业应纳税额将企业的应纳税所得额来以该企业所得所适用的税率，得出没有减除减免或者抵免税额前的企业应纳税额。根据企业所得税 法的规定，企业所得税的基本税率为25%，符合条件的小型微利企业税率为20%，国家需要重点扶持的高新技术企业的税率为 15%被认定为不同类型的企业，其适用的税率是不同的，如被认 定为小型微利企业的，其适用税率是20;被认定为属于国家需 要重点扶持的高新技术企业，其适用税率为15%;其他的企业则 适用25%的税率。应纳税所得额乘以适用税率后所计算出来的金 额，就是没有减免或者抵免税额前的企业应纳税额。 三、计算出企业享受的可以减免和抵免的优惠税额 将企业的应纳税所得额来以适用税率得出的金额，并非企业 实际应缴纳的所得税税额，还应减去企业享受的可以减免和抵兔 的优惠税额。减免税额，是指企业所得税法和本条例在"税收优 惠"一章或者国务院其他有关税收优惠规定中规定的，企业享受 的直接减免税额。需要注意的是，企业所得税法规定的税收优惠 的方式有很多种，包括直接的减免税额，加计扣除、减计收入、 低税率、抵扣应纳税所得额和投资抵免应纳税额等，在应纳税额 计算公式中反映的是直接的减免税额和投资抵免应纳税额，而加计扣除、减计收入和抵扣应纳税所得额等优惠方式，都只是涉及 到应纳税所得额的计算，在计算应纳税所得额的环节就已考虑。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

投资抵免应纳税额，即根据企业所得税法第三十四条和本条例第一百条的规定，对企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产 等专用设备的投资额，其设备投资额的10%可以从企业当年的应 纳税额中抵免，这是世界各国普遍采用的一种引导投资方向的税 收优惠措施，其优惠力度较大，也是企业所得税法所新增的一种 优惠方式。直接的减免税，企业所得税法是规定在第二十七条中，本条例第八十六条至第九十一条则对其作了具体的税收优惠方式 规定。需要注意的是，根据本条规定的计算公式，仍是先应按法定税率计算这些享受税收优惠项目或者所得所应缴纳的税额，然 后再根据本条例确定的具体税收优惠方式减半或者免征、抵免企 业所得税的规定，计算出可以被减免或者抵兔的税额，两者之差才可能是企业要缴纳的税款。
另外，需要注意的是，本条第二款规定，公式中的减免税额 和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减 征、免征和抵兔的应纳税额。这里用的是"国务院的税收优惠规定"，而不是"本条例的税收优惠规定"，主要是考虑到有关企业 所得税优惠的内容，除了本条例的有关规定外，国务院的其他规 定也可能涉及到企业所得税的优惠规定，如国务院根据企业所得 税法的授权，将另行出台的关于企业所得税过渡性优惠措施的规定，以及今后可能存在的专项性企业所得税优惠规定等。所以， 本条规定的计算公式中的减免税额，应包括依照本条例在内的国务院所有关于税收优惠的规定所计算出来的减免税额。当计算出 企业可以减免或者抵免的税额后，它与企业应纳税所得额乘以适 用税率后得出的数字之差，如果不存在企业所得法第二十三条、 第二十四条规定的税收抵免情形，该数额就是企业最终实际应该 缴纳的所得税税额。
第七十七条企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的 所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收 法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。
{释义}本条是对已在境外缴纳的所得税税额的进一步界定。 本条是对企业所得税法第二十三条的细化规定。企业所得税 法第二十三条规定，企业已在中国境外缴纳的所得税税额，可以 从其当期应纳税额中抵免。确定国际税收抵免的前提是要计算出 企业已在中国境外缴纳的所得税税额。所以，本条例有必要对其 作一个明确界定。
本条是对原内资、外资企业所得税制度相关规定的延续。原 内资企业所得税暂行条例实施细则第三十九条规定，国际税收抵免中所称已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境 外的所得，在境外实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税 后又得到补偿以及由他人代为承担的税款。但中外双方已签订避 免双重征税协定的，按协定的规定执行。原外资税法实施细则第八十二条规定，国际税收抵免中所称已在境外缴纳的所得税税款， 是指外商投资企业就来兔于中国境外的所得在境外实际缴纳的所 得税税款，不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款。 本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、可以抵兔的税额，是指企业来源于中国境外的所得依照 中国境外法律以及相关规定而缴纳的税款 即，此项抵免限额的计算依据是中国境外税收法律以及相关 规定，而不是中国境内税收法律及其相关规定:首要依据是中国 境外税收法律。在现代民主和法治国家，依法征税已经成为一项 基本原则，各国基本上都是通过法律的形式来规定企业所得税， 所以中国境外税收法律毫无疑问是企业在中国境外缴纳企业所得
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

税的首要依据。但是，即便是在法治程度较高的国度里，由于税收制度本身的特殊性，以及各个不同国家自身法律制度安排的特 殊性等原因，很多企业所得税的内容并非一定都是规定在税收法 律中，而是出现于其他具有法律效力的规范性依据中，它们也构 成企业缴纳企业所得税的依据。所以，为了防止可能存在的遗漏， 只要是这些与企业所得税相关的规定，企业需要遵守并据此缴纳 相应企业所得税的，也理应得到我们的承认。 二、可以抵兔的税款，限于企业所得税性质的税款 在不同的国家中，对于企业所得税的称呼可能有着不同的表 述，如法人所得税、公司所得税等，但是它们的性质都是一样的， 都是针对企业的所得所征纳的税收，税收抵免中有必要给予与企 业所得税同样的待遇，应予以承认。所以本条明确规定，可以抵 兔的税款，不拘泥于形式，而是要看特定税收的属性，不局限于 直接以企业所得税命名的税收种类，即使是名称为企业所得税， 但其实质若不是针对企业的所得所征收的，也不属于本条所规定 的可以抵兔的税款。而有些税种即使名称不是叫作企业所得税，只要其实质是对企业的所得征收的税种，则属于本条规定的可以 抵免的范围。
三、可以抵免的税款，限于企业应当缴纳并已经实际缴纳的 税款
国际税收抵免旨在解决双重征税问题，所以其更加注重实质 性原则，从实质上做到避免企业的特定所得被重复征税。所以， 企业可以抵兔的税款，限于企业应当缴纳并已经实际缴纳的税款。 即，首先是企业根据中国境外税收法律以及相关规定，就其来源 于中国境外的所得所应当缴纳的税款。如果依照中国境外税收法 律以及相关规定，无需缴纳企业所得税性质的税款的，即使是企 业缴纳了所谓的企业所得税税款，也是不能根据本条的规定予以抵兔的，因为企业在此情况下，没有缴纳税收的义务，就不存在 被双重征税的可能。其次是企业实际已经缴纳的税款。这也是国际税收抵免所追求的实质性原则的体现。有时候，企业所负的纳 税义务与其所实际履行的纳税责任可能会有所出入，因为在税收 制度体系中，有着各种不同的税收制度安排，各国为了实现特定的经济或者社会发展目标等，会规定有各种不同形式和程度的税 收优惠。这些税收优惠的规定，是纳税人的法定纳税义务，但又是国家财政上所做的让步，纳税人虽有着相应的义务，但是实际 所承担或者履行的责任可能又少于相应的义务。所以，允许税收 抵兔的税款，不是看企业表面上的纳税义务，而是要看其所实际 承担的纳税义务，这些被减免的税收优惠款项是不属于可以税收 抵兔的范围之内的♀此外，企业来源于中国境外的所得，所缴纳 的企业所得税，可能从某种程度上是可以转嫁或者得到补偿的，对于这种已经转嫁或者得到补偿的所谓企业所得税税款，也是不 属于本条规定的税收抵免的范围。

第七十八条企业所得税法第二十三条所称抵免限额，是指 企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定 计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该 抵免限额应当分国(地区)不分项计算，计算公式如下: 抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例 的规定计算的应纳税总额×来源于某国(地区)的应纳税所得额 ÷中国境内、境外应纳税所得总额
{释义}本条是关于国际直接税收抵免中的抵免限额和方式的 规定。
企业所得税法关于国际税收抵免的规定，只是作了原则性的 规范，没有就具体的抵免方式、计算方法等作出规定，有待实施
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

条例对此予以进一步细化。所以，本条对企业所得税法第二十二条规定的国际税收抵免中的执免方式和抵免限额的计算方法作了 进一步规定，以增强可操作性。
一、与原内资、外资税法有关规定的比较 房、内资税法和外资税法关于税收抵兔的方式和限额的计算方 法规定，也是相应的放在实施细则中的O房、内资企业所得税暂行 条例实施细则第四十条规定，境外所得依本条例规定计算的应纳 税额，是指纳税人的境外所得，依照条例及本细则的有关规定， 扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所 得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分 国(地区)不分项计算，其计算公式如下:境外所得税税款扣除 限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国 的所得额÷境内、境外所得总额。原外资企业所得税法实施细则 第八十四条规定，税法第十二条所说的境外所得依照本法规定计 算的应纳税额，是指外商投资企业的境外所得，依照税法和本细 则的有关规定扣除为取得该项所得所应摊计的成本、费用以及损 失，得出应纳税所得额后计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除 限额，应当分国不分项计算，其计算公式如下:境外所得税税款 扣除限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某 外国的所得额÷境内、境外所得总额。本条基本沿袭了原内资、 外资税法的有关规定，只是增加了一个授权规定，即在计算方法 上，国务院财政、税务主管部门可以作例外规定，以适应复杂的 国际税收抵免不同情形和多变的需要。
二、国际税收抵兔的种类及其选择 国际税收抵免的种类很多，其分类标准也多样，根据不同的 标准，国际税收抵免可以分为全额抵免和限额抵免;直接抵免与 间接抵免;综合抵免和分国(地区)、分项抵免。实践中，各种不同分类标准下的抵免方法又是相互交织的，往往相互组合在一起 而成为特定国家所选用的抵免种类，如限额抵免往往与分国(地 区)或者分项抵免结合在一起，构成分项限额抵免法或者分国 (地区)限额抵免法，另外，还存在综合抵免与限额抵免所组合而 成的综合限额法等等。目前，国际上存在的税收抵免法，主要就 是分国(地区)限额法、综合限额法、分项限额法。分国(地区) 限额法，是指区别对待居民企业来源于每一个外国国家(地区) 的所得，以每个国家为单位，分别计算各个国家(地区)的抵免 限额。综合限额法，是指居住国将居民企业来自于境外的全部应 纳税所得汇总相加，作为一个整体计算一个总的抵免限额，即只 有一个统一的抵免限额。分项限额法，是指对纳税人来源于境外 的某些特定项目的所得羊独计算抵免限额，与其他项目分开，纳 税人就各类境外所得在国外缴纳的税款只能在同项抵免限额内抵 免。各种不同的抵免法，实践中各有利弊，各个国家会基于各种 因素的综合衡量而作相应的选择。对纳税人来说，不同的抵免法 对其税收利益影响的大小，也不能一概而论，同一抵免法因纳税 人自身的不同情形而对纳税人的税收利益会有不同的影响。一般 来说，如果纳税人在国外的分支机构都盈利的情况下，对纳税人 而言，综合限额法比分国(地区)限额法可能更为有利。因为在 分国(地区)限额抵免下，各个国家(地区)的抵免限额不能相 互调剂使用，纳税人在企业所得税税率高于其居住国的外国(地 区)缴纳的税款就无法得到全部抵免，在税率低于其居住国的外 国(地区)缴纳的税款则用不足抵免限额并且还要补缴税款。若 国外的分支机构有的盈利有的亏损，则分国限额法对纳税人更为 有利。因为综合限额法，使得纳税人可以用一个分支机构的亏损 去冲减另一个盈利，这样可以作为纳税人抵免限额计算基础的境 外收入就会减少，从而减少抵免限额。同一抵免法对居住国的影
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

响，恰恰与对纳税人的影响相反，即，在纳税人的国外分支机构都有盈利的情况下，采用分国限额法对居住国课税有利;在纳税 人的国外分支机构存在亏损的情况下，采用综合限额法，居住国 则能够征收到更多的税款。对居住国而言，采用分国(地区)限 额法虽然程序较为复杂和繁琐，但可以防止纳税人用在税率高于 其居住国的外国缴纳的超限额税款，去抵补在税率低于居住国的 外国缴纳的税款不足限额的部分;而综合限额法虽然手续简便， 但可能为纳税人提供更多的逃税或者避税机会。所以，相对而言，分国(地区)限额法能够兼顾纳税人与其居住国双方的经济利益， 实践中为众多国家地区所采用。
三、抵免限额的计算
本条主要参考了国际上的通行做法，采取的也是分国(地区) 不分项的限额抵免法，各个国家(地区)的抵免限额的具体计算，按照以下步骤进行: 第一步，计算出企业来源于中国境内、境外的所得依照企业 所得税法和本条例的规定应缴纳的所得税总额。即对企业所取得 的，来源于中国境内和境外的各种形式的所得，根据企业所得税 法和本条例的规定，计算出应纳税额。其计算依据是企业所得税 法和本条例，应纳税所得额的确定、适用税率的确定、具体计算 方法等，都必须以企业所得税法和本条例的规定为准，而不能依 据中国境外的法律或者相关规定。
第二步，计算出来源于特定国家(地区)的应纳税所得额。 这个应纳税所得额的计算和确定，即各种税前扣除、摊销等等，都必须以企业所得税法和本条例的规定为依据，而不是特定国家 (地区)的法律规定。
第三步，计算出公式中的分母，即企业来源于中国境内、境 外的应纳税所得总额。与前两项的计算依据一样，此处的应纳税所得总额的计算依据也是企业所得税法和本条例的有关规定。需要注意的是，它是企业来源于中国境内、境外的应纳税所得总额， 而不是仅限于来源于中国境内的所得，也不限于来源于特定国家 (地区)的应纳税所得。
第四步，将前两项所得出的数字相来以后，再除以第三项所 计算出来的数字，得到的就是企业在特定国家(地区)所实际缴 纳的税额可以在中国境内抵兔的最高限额。 需要注意的是，本条规定的计算公式和计算方法，只是一般情形下企业直接抵免限额的计算公式和方法。考虑到国际税收抵 免情形的复杂性，不同的企业、不同的所得等，在不同的情形下，基于维护国家税收利益的需要或者更好地平衡纳税人的利益的需 要，有时候需要对本条规定的税收抵免公式作相应的例外规定。 所以，本条授权规定，国务院财政、税务主管部门可以规定不同 于本条所规定的分国(地区)不分项的计算方法以及相应的计算公式。

第七十九条企业所得税法第二十三条所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业 所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。
{释义}本条是对企业所得税法第二十二条规定的5个纳税年 度的细化规定。
企业所得税法第二十三条规定，国际税收直接抵免中，超过 抵免限额的部分，可以在以后5个年度内抵补。对"5个年度"具体指什么，从何时开始计算等，需要进行相应的细化规定，以增 强企业所得税法的可操作性。
原、内资企业所得税暂行条例实施细则第四十一条规定，纳税
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

人来源于境外所得在境外实际缴纳的税款，超过依照规定计算的 扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不 得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期 限最长不得超过5年。原外资税法实施细则第八十五条规定，外商 投资企业就来源于境外所得在境外实际缴纳的所得税税款，超过 依照规定计算的扣除限额的，其超过部分不得作为税额扣除，也 不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余 额补扣，补扣期限最长不得超过5年。与原、内资、外资企业所得税 法规定的抵免方式和计算公式一样，本条也延续了原内资、外资 企业所得税的有关规定，同时将原内资、外资企业所得税规定的 "超过抵免限额部分不得作为税额扣除，也不得列为费用支出"删去，因为这个规定是本条规定的必然内容和意思，从条例的整体 框架和体例安排角度考虑，也不宜在本章中简单重中;另外，与 前面条款对应，本条将"企业所得税税款"明确改为"企业所得 税性质的税款"。
根据本条的规定，企业所得税法所称的可予以抵补最长时限， 为从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的 企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税 年度。即"超过抵免限额的当年"不在本条规定的期限内，以超 过抵免限额的当年的次年为起算时间;这个5年期限是一个连续计算的概念，中间不允许任何的中止，其计算单位为企业所得税法 和本条例规定的纳税年度。另外，需要明确的是，这个5年期限为 最长抵补期，超过5年的时限仍未抵补完的，将不再允许结转抵补。

第八十条企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居 民企业直接持有外国企业20%以上股份。
企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间 接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院 财政、税务主管部门另行制定。
{释义]本条是关于企业所得税法第二十四条规定的国际税收 间接抵免中"直接控制"和"间接控制"概念的界定。 本条是对企业所得税法第二十四条的细化规定。企业所得税 法第二十四条规定"居民企业从其直接或者间接控制的外国企业 分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企 业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可 以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条 规定的抵免限额内抵免。"股息、红利等权益性投资收益是被投资 企业税后利润分配，如果再全额并入其获得者的应税收入中征收 企业所得税，则会出现对同一经济来源所得的重复征税。特别是 经过的投资层次越多，融资结构越复杂，重复征税的程度越严重。 因此，消除公司间股息、红利等权益性投资收益的经济性重复征 税是防止税收政策扭曲投资方式和融资结构，保持税收中性的必 然要求，也是其他各国的普遍做法。原、内资、外资税法对于此种 情形下的税收抵兔，没有作出明确规定。为了避免重复征税，防止税收政策扭曲投资方式和融资结构，鼓励本国企业"走出去"， 企业所得税法第二十四条规定，居民企业从其直接或者间接控制 的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收 益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担 的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在企业 所得税法第二十三条规定的抵免限额内抵免。 这里的“外国企业”是指依照其他国家(地区)法律在中国 境外设立的公司、企业和其他经济组织O与本法中的居民企业、非居民企业是不同的概念。居民企业是指依照中国法律在中国境
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国 境内的企业和其他取得收入的组织。非居民企业是指依照外国 (地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设 立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。可见，外国企业既可能是我国的居民企 业，也可能是我国的非居民企业。如何界定该外国企业是由居民 企业直接或者间接控制，影响到居民企业可享受税收抵免税额的大小，但考虑到这个问题属于实践操作性问题，需要根据实践经验予以确定或者调整，企业所得法并没有对其直接作规定。所以，本条例有必要对"外国企业"作相应的界定。为此，起草过程中的条例草案曾规定，企业所得税法第二十四条所称由居民企业直 接或间接控制的外国企业包括: (一)由单一居民企业直接持有 25%以上股份的外国企业。(二)由本条第(一)项规定的外国企 业直接持有25%以上股份，且由单一居民企业通过一个或多个前述外国企业间接持有25%以上股份的外国企业。(三)由本条第 (一)项或第(二)项规定的外国企业直接持有25%以上股份，且 由单一居民企业通过一个或多个前述外国企业间接持有25%以上 股份的外国企业。在征求各方对条例草案的意见时，由不少单位 和专家提出，草案关于外国企业的界定，文字略显复杂，较难理 解，层次也不太清楚，且要求"25%"的控股比例要求过高，不利 于国内企业走出去，与国际上的通行做法也不尽一致，如美国、 加拿大、英国、澳大利亚、墨西哥等国规定，本国公司直接或者 间接拥有外国公司10%以上有表决权的股票，则本国公司从该外国公司获得的股息可以享受税收抵免;日本、西班牙则将享受抵 兔的股权比例规定为结%以上。在我国目前对外(如与美国、英 国、马来西亚、日本等)签订的税收协定中，也规定了享受税收 抵兔的条件是拥有对方国公司股权比例10%以上。为此，我们对条例草案的规定作了相应的简化处理，使其条理更清晰，更容易 让人理解，即将直接控制和间接控制分开来界定，同时在控股比 例上，考虑到国际上的通行做法，为了进一步鼓励国内企业走出 去，也考虑到条例是首次引用受控子公司概念，实践经验不足，宜从严控制，所以将控股比例只降了5个百分点，即规定为20%0 本条的规定，可从以下几方面来理解: 一是，企业所得税法所称由居民企业直接控制的外国企业， 是指居民企业直接持有20%以上股份的外国企业。此种情形下的 外国企业，首先，是指与居民企业构成直接投资关系的企业，即 限于一层投资关系，不包括企业通过其他企业间接投资的外国企 业。其次，居民企业持有该外国企业的股份达到20%以上，而且 这种股份不区分是否拥有表决权，只要居民企业直接持有外国企 业的股份达到20%以上，就可认定为居民企业直接控制的外国企 业，适用企业所得税法和本条例所规定的国际税收间接抵免。 二是，企业所得税法所称由居民企业间接控制的外国企业， 是指由居民企业以间接持股方式持有20%以上股份的外国企业。间接控制的外国企业的界定，相对于直接控制的外国企业的界定 而言，较为复杂，各国实践中的做法也不尽一致。本条所界定的 间接控制的外国企业，可从以下几方面来把握:首先，居民企业 持有外国企业股份的方式，是限于间接持有的方式，也就是居民 企业与外国企业的投资关系，是间接的投资关系，而不是直接的 投资关系O关于投资级次问题，条例草案曾规定为三层四级，考虑到我们是初次引进间接控制的概念，而且间接控制的具体形态 可能会随着实践情况的发展变化而作相应调整，也可能需要结合税收征管能力等因素的考虑作调整，所以条例删去了草案所规定 的具体投资级次的规定，而是授权国务院财政、税务主管部门根 据实践情况的需要和条件，另行规定。其次，居民企业间接持有
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

外国企业的股份达到20%以上。这里也并不要求居民企业所持有 的股份为有表决权股份，也包括没有表决权的股份，这与国外很 多国家的做法是不一致的，限制相对较宽，有利于扩大享受此项 抵免政策的居民企业的范围。20%的持股比例要求，也是一个综合的股份比例要求，即只要最终被间接控制的外国企业的股份中， 相当于有20%为居民企业所控制时，就构成居民企业间接控制的 外国企业，而不管这个居民企业通过多少个外国企业来间接控制本条所规定的外国企业。

第八十一条企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出 具的税款所属年度的有关纳税凭证。
【释义】本条是关于企业抵免税额时提供证据义务的规定。企业所得税法第二十三条、第二十四条规定了国际税收抵兔， 但是对于国际税收抵免中的具体抵免程序等，都没有相应的规定， 实施条例对此有必要予以明确，以增强可操作性。本条的规定是 新增的内容，原内资、外资税法没有相应规定。从内容上来看， 本条的规定似乎属于税收征管方面的内容，可以参照适用税收征 管法，但是由于税收征管法规定的是税收征管中的一般性问题， 对此没有相应的规定，所以条例通过本条对这个内容作了明确。 国际税收抵免中，鉴于税务机关征管权限和征管能力等方面因素 的考虑，本国的税务机关，往往无法准确掌控居民企业在境外缴 纳税收的情况，由税务机关承担查明居民企业在境外缴纳的企业 所得税性质的税款，实践中不具有操作性;而对于居民企业来说，其在境外从事相应的活动，对其活动所产生的一系列后果，掌握 的情况和资料相对较全，有能力提供其活动所涉及的一些证明材料，由其承担提供自己在中国缴纳税款的有关材料，实践中比较 - 245一

《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南

可行，也比较合理。所以本条规定了居民企业在进行抵免企业所得税时，负有提供相应材料证明的义务。 根据本条的规定，居民企业在依法进行税收抵免时，应当提 供其在中国境外缴纳的税款有关纳税凭证，这些纳税凭证需由中国境外税务机关所填发。由于各个国家的机构设置、职能配置、 语言文字等存在很大差异，所以这里所说的"税务机关"并非强 调名称上的一致性，而是强调实质上的同一性，只要负有税收征 管职能的中国境外机关，不管其称呼是什么，都属于本条规定的 中国境外税务机关。另外，考虑到各国税收凭证的式样、内容以 及管理等千差万别，无法进行一个简单的统一界定，所以本条所 要求的也是"有关纳税凭证"，而没有具体指明纳税凭证的名称、 格式要求等等，主要还是由我国的税务机关在实践征管中，借用 各种可能的手段和经验，对其进行个案甄别、认定。如果居民企业无法按照本条的规定，提供中国境外税务机关填发的税款所属 年度的有关纳税凭证，那么将得不到相应的税收抵免。

第四章税收优惠

【本章内容提要】本章共二十一条(第八十二条至第一百零二条) ，主要是细化、明确企业所得税法第四章"税收优惠"的有关 规定。税收优惠是政府调控经济的重要手段之一，适当的优惠政 策有利于实现国家的社会经济目标，为此，企业所得税法第四章 对统一后的企业所得税优惠政策进行了重新调整，将过去的以区 域优惠为主的格局?调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的新格局。但是，企业所得税法第四章限于篇幅，只是对税收优惠作了 原则规定，很多重要的操作性的具体内容需要实施条例予以细化和明确因此，本章在企业所得税法的整体框架下，对应当给予
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
税收优惠的公共基础设施投资建设、农林牧渔业发展、环境保护、 节能节水、安全生产、公益事业等产业或者项目，以及"非营利 组织"、"小型微利企业"、"国家需要重点扶持的高新技术企业" 等重要主体的具体条件、具体范围都作了细化和明确，对企业享 受税收优惠政策的具体方式、具体办法、具体标准等内容也都作 了具体规定，使得企业所得税法规定的税收优惠政策更具有可操 作性。

第八十二条企业所得税法第二十六条第(一)项所称国债 利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息 收入。
【释义】本条是关于享受企业所得税免税优惠政策的国债利息 收入的具体范围的规定。
本条是对企业所得税法第二十六条第(一)项内容的细化。 企业所得税法第二十六条第(一)项规定，国债利息收入为企业 的免税收入。
与房、内、外资企业所得税法的实施细则相比，本条是实施条 例新增加的内容。本条规定的主要目的在于明确:企业所得税法 第二十六条第(一)项规定的享受免税待遇的国债利息收入，不 包括持有外国政府国债取得的利息收入，也不包括持有企业发行 的债券取得的利息收入，而仅限于持有中国中央政府发行的国债， 即国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。由于国债是以政府信用作为支撑的，风险较低，因而随着经济全球化的发展和企业投资地域的全球化，一些投资者不但选择购买中国的国债，而且愿意选择购买外国政府发行的国债。当购买外国政府发行的国 债时，依照本条的规定，这种由外国政府发行的国债的利息收入 不能享受中国的企业所得税免税优惠，而应当计入收入总额缴纳企业所得税。
从世界各国的情况来看，对本国国债的利息收入免税是一项 通行的做法，这是由于国债的利息完全由国家财政资金支付，如 果对其征税，一方面相当于对国家财政支付的利息通过征收所得 税的方式再收回一部分，没有什么实际意义;另一方面将减少国债购买者最终得到的利息收入，不利于鼓励企业购买国债。我国 也一直对企业购买国债的利息收入采取免税的办法。1992年国务 院发布的《中华人民共和国国库券条例》 (国务院令第95号)第十 二条规定"国库券的利息收入享受免税待遇。"国库券即国债， 当时主要为纸质券，后来随着记账式凭证的逐步采用，现在一般 通称为国债，专指财政部代表中央政府发行的国家公债。 国务院财政部门发行的国债的种类繁多。按国债的券面形式 可分为三大品种，即:无记名式(实物)国债、凭证式国债和记账式国债。其中元记名式国债已不多见，而后两者则为目前的主 要形式。国债市场分为两个层次，一是国债发行市场，也称一级 市场。二是国债流通市场，也称为二级市场。企业购买国债，不 管是一级市场还是二级市场购买其利息收入均享受免税优惠。 但需要指出的是，对于企业在二级市场转让国债获得的收入，还 需作为转让财产收入计算缴纳企业所得税。

第八十三条企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民 企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第 二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性投资 收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12个月取得的投资收益。
【释义】本条是关于企业所得税法规定享受免税优惠的"权益

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

性投资收益"的具体范围的规定。
原《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第十八条 也规定了这方面的免税优惠政策:即"外商投资企业在中国境内 投资于其他企业，从接受投资的企业取得的利润(股息) ，可以不 计入本企业应纳税所得额;但其上述投资所发生的费用和损失， 不得冲减本企业应纳税所得额。"本条在总结实践经验的基础上， 按照居民企业和非居民企业的不同，对企业所得税法第二十六条 第(二)项和第(三)项的规定进行了细化。 一个企业对另一企业进行权益性投资时，投资企业要从被投 资企业取得股息、红利等权益性投资收益。由于股息、红利是从 被投资企业税后利润中分配的，如果将股息、红利全额并入投资 企业的应税收入中征收企业所得税，会出现对同一经济来源所得 的重复征税。因此，消除企业间股息、红利的重复征税是防止税 收政策扭曲、保持税收中性的必然要求，也是各国的普遍做法。 为此，企业所得税法第二十六条第(二)项规定，"符合条件的" 居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，为企业的免税收入。第(三)项规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业 从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益 性投资收益，为免税收入。企业所得税法的上述规定，有两个方 面的内容需要实施条例予以明确:一是居民企业之间股息、红利 等权益性投资收益免税，到底需要符合什么条件?二是对非居民 企业取得的股息、红利等权益性投资收益免税，需符合什么条件? 本条从以下两个方面回答了企业所得税法第二十六条第(二) 项和第(三)项涉及的问题: 一、居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免税的 条件
依照本条规定，可以享受免税优惠的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，需要具备两个条件: 第一，仅限于居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资 收益。这一条件限制既排除了居民企业之间的非直接投资所取得 的权益性收益，又排除了居民企业对非居民企业的权益性投资 收益。
直接投资一般是指投资者将货币资金直接投入投资项目，形 成实物资产或者购买现有企业的投资。通过直接投资，投资者便 可以拥有全部或一定数量的被投资企业的资产及经营所有权，直 接进行或参与对被投资企业的经营管理。直接投资的主要形式包括: (1投资者开办独资企业，并独自经营; (2)与其他企业合作 开办合资企业或合作企业，从而取得各种直接经营企业的权利， 并派人员进行管理或参与管理; (3)投资者投入资本，不参与经 营，必要时可派人员任顾问或指导; (4)投资者在股票市场上买入现有企业一定数量的股票，通过股权获得全部或相当部分的经 营权，从而达到收购该企业的目的。由于居民企业间的直接投资 对解决就业有促进作用，所取得的股息、红利也是从被投资企业 税后利润中分配的，因而各国一般都给予税收上的优惠，税务部 门在征税时也易于辨认。
第二，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票 不足12个月而取得的权益性投资收益。连续持有被投资企业公开 发行并上市流通的股票的时间不足12个月的投资，具有较大的投 机成份，因而不在优惠范围之内。二、非居民企业从居民企业取得的股息、红利等权益性投资 收益免税的条件
依照本条以及本实施条例第一幸的规定，非居民企业从居民 企业取得的股息、红利等权益性投资收益，如果要享受免税优惠，也需要具备以下两个条件:
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

第一，非居民企业从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，需要与其在境内设立的机构、场所有实际联系。本实施条例第一章规定，与其在境内设立的机构、场所有实际联系，是 指该机构、场所拥有、控制据以取得所得的股权等，也就是说， 非居民企业从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，是 通过其在境内设立的机构、场所拥有、控制的股权而取得的O与 发生在居民企业之间的情况相类似，这类股息、红利收益也是从 被投资的居民企业的税后利润中分西己的，因此已经缴纳过企业所 得税，如果再将其并入前述非居民企业的应税收入中征税，也存 在同一经济来源所得的重复征税问题，因此企业所得税法第二十 六条第(三)项作了上述规定。
如果不符合上述条件，就不得依照本条的规定享受免税优惠， 而只能依照企业所得税法第二十七条第(五)项的规定和本实施 条例第九十一条的规定，按照预提税的有关规定享受减税或者免 税优惠。
第二，非居民企业从居民企业取得的与其所设机构、场所有 实际联系的股息、红利等权益性投资收益，能够享受免税优惠的， 也不包括对居民企业公开发行并上市流通的股票进行短期炒作而 取得的权益性投资收益。短期炒作的具体标准，也是连续持有被 投资企业公开发行并上市流通的股票的时间不足12个月取得的权 益性投资收益。这一限制的目的，与对居民企业的限制一样，也 是从限制投机、鼓励投资的角度出友，在于鼓励非居民企业对居 民企业的生产经营性投资，而不鼓励非居民企业的投机性较强的 短期持有行为O

第八十四条企业所得税法第二十六条第(四)项所称符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织: (一)依法履行非营利组织登记手续; (二)从事公益性或者非营利性活动; (三)取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全 部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业; (四)财产及其孳息不用于分配; (五)按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产 用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该 组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告; (六)投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产 权利; (七)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。
前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务 主管部门会同国务院有关部门制定。
[释义]本条是关于能够享受免税优惠的非营利组织的具体条件的规定。
本条是对企业所得税法第二十六条第(四)项内容的解释和 细化。企业所得税法第二十六条第(四)项规定，符合条件的非 营利组织的收入为免税收入。但企业所得税法的这一条规定没有 明确到底什么是非营利组织?非营利组织又到底符合什么样的条 件才能享受免税优惠?这就是本条规定要解决的问题。 与房、内资、外资企业所得税法的实施细则的相关规定相比， 本条是实施条例新增加的内容。近年来，我国非营利组织的发展 速度非常快。2∞5年底，全国各类非营利组织已发展到315万个 (其中社会团体16.8万多个，民办非企业单位14.58万多个，基金会99个) ，比2001年的21万个增长了50%，年平均增长10%左 右。非营利组织对于弥补政府在公共管理领域中的不足、帮助救
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

助弱势群体、促进经济社会发展等方面，都发挥着越来越重要的 作用，因此各国的所得税法也基本上都明确规定非营利组织享受 一定的税收优惠政策。
为了防止企业利用有关非营利组织优惠政策的规定而冒充非 营利组织逃避纳税义务，各国在规定非营利组织享受税收优惠的 同时，也明确界定非营利组织与营利组织之间的界线，严格规定 能够享受税收优惠的非营利组织应具备的条件。比如，美国的国 内收入法典规定，所谓的非营利组织是指致力于公共利益而非促进私人组织之利益，且符合免税条件的慈善组织。目前国际上最 为流行的对非营利组织的定义认为，只有符合组织性、非政府性、 非营利性、自治性和志愿性5个特征的组织，才可被视为非营利组织，其中非政府性和非营利性是非营利组织的基本特征。我国目 前已经公布施行的一些有关非营利组织登记管理方面的法律、行 政法规，中，也对有关非营利组织进行了法律界定，一般认为，非 营利组织主要包括社会团体、基金会、民办非企业单位等。《社会 团体登记管理条例》规定，社会团体是指"中国公民自愿组成， 为实现会员共同意愿，按照其章程开展其活动的非营利性社会组 织。" {基金会管理条例》规定，基金会是指利用自然人、法人或 者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的的非营利性法人。 《民办非企业单位登记管理暂行条例》规定，民办非企业单位是指 "企业事业单位、社会团体和其他社会力量以及公民个人利用非国 有资产举办的，从事非营利性社会服务活动的社会组织。"我国现 行的这些有关法律、行政法规的上述规定虽然也对非营利组织、 非营利法人作了界定表述，但并未对其要件作明确规定。因此， 企业所得税法第二十六条第(四)项明确要求要对享受免税优惠 的非营利组织进行重新界定，本实施条例有必要在借鉴国外先进 经验和国内实践经验的基础上明确解决这一问题。
本条从我国实际出发，在总结近年来非营利组织运作的经验 基础上，参考国际惯例，对非营利组织规定了以下能够享受免税 优惠的条件，这些条件必须同时具备，缺一不可，才能享受免税 优惠。
一、成立要件
本条第(一)项规定，能够享受免税优惠的非营利组织，必 须是在成立时依法履行了有关登记手续的组织。如前所述，我国 社会团体、基金会、民办非企业单位等组织在成立时都需要到相 关机关进行依法登记。目的是能够由登记机关对该组织进行事前 审查和事后监督，以保证其活动范围符合有关规定。 二、行为要件
本条第(二)项规定，能够享受免税优惠的非营利组织，必 须是从事公益性或者非营利性活动的组织。如果一个组织，虽然 在登记时标明是非营利组织，但其活动范围包含了营利性活动， 或者超出了登记管理机关核定的业务范围从事营利性活动的，则 不属于能够享受免税优惠的非营利组织。 三、财产管理要件
本条第(三)、(四)、(五)、(六)、(七)项对能够享受免税 优惠的非营利组织在财产管理方面提出了严格要求，只有符合这 些要求，才能够享受免税优惠。这些要求主要是从财产运用、财 产归属、财产处置等几个方面提出的: (1取得的收入除用于正 常的运转开支外，只能用于登记核定或者章程规定的公益性或者 非营利性事业，不得用于营利性事业和章程规定以外的事业; (2)财产及其孳息不得用于分配，这是非营利组织最本质、最重 要的要件; (3)组织注销后的剩余财产不得随意分配，只能用于 公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织 性质、宗旨相同的组织，并向社会公告，防止利用非营利组织的 - 254一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

形式行营利之实; (4)投入人对投入该组织的财产不保留或者享 有任何财产权利，防止企业利用对非营利组织的投入变相分配企 业的财产，逃避纳税义务; (5)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分自己该组织的财产。由于各行业的工资福利 水平不同，各地的幅度也不同，因此具体比例还是由相关部门明确比较合适。
四、认定管理
为了规范对享受企业所得税优惠的非营利组织的认定管理，实 施条例授权国务院财政、税务主管部门会同有关部门制定具体的认 定管理办法O

第八十五条企业所得税法第二十六条第(四)项所称符合 条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取 得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 【释义】本条是关于能够享受免税优惠的非营利组织的收入范围的规定。与原内资、外资企业所得税的相关规定相比，本条是 本实施条例新增加的内容。
本条也是对企业所得税法第二十六条第(四)项规定的解释 和细化。企业所得税法第二十六条第(四)项规定，符合条件的 非营利组织的收入为免税收入。本实施条例第八十四条明确了到 底什么是非营利组织，能够享受免税优惠的非营利组织又到底应 当符合什么样的条件。但是，是不是符合条件的非营利组织的所 有收入都能够享受免税优惠呢?这是本条规定要解决的问题。 本条的规定包含两层意思: 第一，即使非营利组织符合免税条件，也不一定其所有的收 入都能够免税，能够免税的只限于非营利组织从事非营利性活动 取得的收入。各国对非营利组织的税收优惠范围有所不同，一般都对其非营利性活动取得的收入免税，对其从事营利性活动取得 的收入是否给予免税待遇则各不相同。考虑到目前我国对非营利 组织的管理还有待进一步规范，有必要在免税优惠方面对其收入 来源进行限制，对非营利组织从事营利性活动的收入不予免税， 以防止企业利用非营利组织的形式肆意从事经营活动，规避纳税 义务。
第二，坚持在免税优惠方面仍然对非营利组织的收入来源进 行限制的同时，适当考虑一些特殊情况。本条在明确免税收入不 包括非营利组织从事营利性活动取得的收入的同时，又明确非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同有关部 门制定。这样，就可以对非营利组织包括其收入作更严格的限制。

第八十六条企业所得税法第二十七条第(一)项规定的企 业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得 税，是指:
(一)企业从事下列项目的所得，免征企业所得税: 1蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水 果、坚果的种植;
2.农作物新品种的选育;
3.中药材的种植;
4.林木的培育和种植;
5.牲畜、家禽的饲养;
6.林产品的采集; 7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修 等农、林、牧、渔服务业项目;
8.远洋捕捞。
(二)企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税:
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

1花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植; 2.海水养殖、内陆养殖。
企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的 企业所得税优惠。
【释义】本条关于农、林、牧、渔业项目中享受免税和减半征 税的具体范围的规定。
本条是对企业所得税法第二十七条第(一)项规定的具体细 化。企业所得税法第二十七条第(一)项规定，企业从事农、林、 牧、渔业项目的所得，可以免征、减征所得税。但是，企业所得 税法的这一条规定没有明确农、林、牧、渔业项目的具体范围是 什么?哪些是免税的?哪些又是减税的?减税的又减多少?这些 问题就是本条规定要回答的问题。
与原、内资、外资企业所得税的相关规定相比，本条的规定更 加系统全面，法律层次也有所提高。原对内资企业从事农、林、 牧、渔业项目的所得税优惠政策，主要规定在财政部、国家税务 总局的规范性文件中;而对外资企业从事农、林、牧、渔业项目 的税收优惠政策，规定在原《外商投资企业和外国企业所得税法》 第八条第三款和《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》 第七十二条、第七十五条、第八十一条中，企业所得税法第二十 七条第(一)项对现行内资税法和外资税法相关规定进行了统一、 调整、整合，本条则进一步细化了企业所得税法第二十七条第 (一)项涉及的内容。
本条在具体细化企业所得税法第二十七条第(一)项规定的 农、林、牧、渔业项目时，主要依据的是《国民经济行业分类》 ( GB/T4754 - 2002)的规定。分类标准主要依据我国现阶段各行业 发展状况，按照国际通行的经济活动同质性原则进行划分，并积 极采用了联合国《全部经济活动的国际标准产业分类》的若干规定。按该标准，国民经济行业分类分为四个层次，即门类、大类、 中类、小类，一共20个门类、95个大类、396个中类、913个 小类O
本条按照《国民经济行业分类》中列举的农、林、牧、渔业 项目，再根据与基本生活必需的关系远近，区分不同情况，分为 免税和减半征收两类。划分的标准主要是，涉及到国计民生最基础、最重要的项目，关系到最大多数人生计、健康的项目，以及 最为薄弱、最需要扶持的项目给予免税待遇;对有一定收入，国 家在一定期间仍鼓励发展，仍需要扶持的项目实施减半征收;本 条没有列明的项目及国家禁止和限制发展的项目，不得享受本条 规定的税收优惠，即并非《国民经济行业分类》所列农、林、牧、 渔业项目都有免税或减半征收的待遇。
因此，本条的规定主要包括以下三方面内容: 一、享受免税优惠的农、林、牧、渔业项目的具体范围 (一)部分基础性农、林、牧、渔业项目O 1蔬菜的种植。包括各种叶菜、根茎菜、瓜果菜、茄果菜、 葱蒜、菜用豆、水生菜等的种植，以及蘑菇、菌类等蔬菜的种植。 2.谷物的种植。指以收获籽实为主，可供人类食用的农作物 的种植，如稻谷、小麦、玉米等农作物的种植。包括稻谷、小麦、 玉米、高粱、谷子等谷物的种植。
3.薯类的种植。包括马铃薯(土豆、洋芋)、甘薯(红薯、白 薯)、木薯等的种植。
4.油料的种植。包括花生、油菜籽、芝麻、向日葵等油料的 种植。
5.豆类的种植。包括大豆的种植和其他各类杂豆(女口豌豆、 绿豆、红小豆、蚕豆等)的种植。 6.麻类的种植。包括各种麻类的种植如亚麻、黄红麻、兰 - 258一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

麻、大麻等的种植;用于编织、衬垫、填充、刷子、扫帚用植物 原料的种植。
7.糖料的种植。包括甘茶、甜菜等糖料作物的种植。 8.水果、坚果的种植。包括园林水果如苹果、梨、柑楠、葡萄、香蕉、杏、桃、李、梅、荔枝、龙H良等的种植;西瓜、木瓜、 哈密瓜、甜瓜、草莓等瓜果类的种植;坚果的种植，如椰子等; 在同一种植地点或在种植园内对水果的简单加工，如晒干、暂时 保存等活动。但不包括生水果和坚果等的采集。 9.农作物新品种的选育，属于农业科学技术方面的鼓励优惠。 (二)中药材的种植。
主要指用于中药配制以及中成药加工的药材作物的种植。包括:当归、地黄、五味、人参、枸杞子等中药材的种植。但是不 包括:用于杀虫和杀茵目的植物的种植。 (三)林木的培育和种植。
包括育种和育苗、造林、林木的抚育和管理。 (四)牲畜、家禽的饲养。
《国民经济行业分类》将猪的饲养从牲畜的饲养中分离出来， 本条则将两者合二为一，即牲畜的饲养包括猪、牛、羊、马、驴、 马累、骆驼等主要牲畜，也包括在饲养牲畜的同一牧场进行的鲜奶、 奶油、奶酪等手L品的加工，在农(牧)场或农户家庭中对牲畜副 产品的简单加工，如毛、皮、番号等的简单加工，家禽的饲养包括 鸡、鸭、鹅、驼鸟、鹤鸪等禽类的孵化和饲养;相关的禽产品， 如禽蛋等。但是不包括鸟类的饲养和其他珍禽如山鸡、孔雀等的 饲养。
(五)林产品的采集。
指在天然森林和人工林地进行的各种林木产品和其他野生植 物的采集活动。包括天然林和人工林的果实采集，如对橡胶、生漆、油桐籽、油茶籽、核桃、板采、松子、软木、虫胶、松月旨和 松胶等非木质林木产品的采集;他野生植物的采集，如林木的枝 叶等的采集。但是不包括咖啡、可可等饮料作物的采集。 (六)农、林、牧、渔服务业项目。灌溉服务。是指为农业生产服务的灌溉系统的经营与管理 活动。包括农业水利灌溉系统的经营、管理。但是，不包括水利 工程的建设、水利工程的管理。
2.农产品初加工服务。是指由农民家庭兼营或收购单位对收 获的各种农产品(包括纺织纤维原料)进行去籽、净化、分类、 晒干、剥皮、冷却或大批包装以提供初级市场的服务活动，以及 其他农产品的初加工活动。包括轧棉花、羊毛去杂质、其他类似 的纤维初加工等活动;其他与农产品收获有关的初加工服务活动， 包括对农产品的净化、修整、晒干、剥皮、冷却或批量包装等加工处理等。
3.兽医服务。是指对各种动物进行的病情诊断和医疗活动O 包括:畜牧兽医院(站、中心)、动物病防治羊位、兽医监察等活动。但是，不包括对动物的检疫。
4.农技推广O是指将与农业有关的新技术、新产品、新工艺 直接推向市场而进行的相关技术活动，以及技术推广的转让活动。 5.农机作业和维修。
(七)远洋捕捞。
《国民经济行业分类》将渔业分为海洋渔业和内陆渔业两大 种，其中海洋渔业分为海水养殖和海洋捕捞两种，没有单独列明 远洋捕捞。本条主要考虑到远洋捕捞有利于更好地利用远洋资源， 需要大力扶持，故对远洋捕捞给予免税待遇。 二、享受减半征税优惠的农、林、牧、渔业项目的具体范围 (一)部分经济作物的种植。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

1花卉的种植。包括各种鲜花和鲜花蓓蕾的种植。 2.茶及其他饮料作物的种植。包括茶、可可、咖啡等饮料作 物的种植;茶叶、可可和咖啡等的采集和简单加工，如农场或农 户对茶叶的炒制和晾晒等活动。不包括:茶叶的精加工、可可和 咖啡的精加工O
3.香料作物的种植。包括香料叶、香料果、香料籽、香料花 等的种植，如留兰香、香茅草、熏衣草、月桂、香子兰、枯若、 苗香、丁香等香料作物的种植。但是，不包括香料的提取和制造 等活动。
(二)养殖。
1海水养殖。指利用海水对各种水生动植物的养殖活动。包 括利用海水对鱼、虾、蟹、贝、珍珠、藻类等水生动植物的养殖; 水产养殖场对各种海水动物幼苗的繁殖;紫菜和食用海藻的种植; 海洋滩涂的养殖。
2.内陆养殖。指在内陆水域进行的各种水生动物的养殖。包括内陆水域的鱼、虾、蟹、贝类等水生动物的养殖;水产养殖场 对各种内陆水域的水生动物幼苗的繁殖。 三、没有列明的项目，以及国家禁止和限制发展的项目，不 得享受本条规定的税收优惠
根据本条的规定，农、林、牧、渔业项目中，有两类项目是 不得享受本条规定的企业所得税的税收优惠的: 一是，本条没有列明的农、林、牧、渔业项目，不得享受企 业所得税的税收优惠。《国民经济行业分类》中列举了全部的农、 林、牧、渔业项目，但是本条只是根据国家有关扶持和鼓励政策， 从其中挑选一些特别重要的部分给予减税和免税优惠，其他没有 挑选列明的项目即不属于企业所得税的税收优惠范围O 二是，企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。国家限制和禁止发展的项目，发展改革 委等有关部门也有专门的目录，一般分为鼓励类、限制类和禁止类。

第八十七条企业所得税法第二十七条第(二)项所称国家 重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所 得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共 交通、电力、水利等项目。
企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投 资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起， 第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业 所得税。
企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目， 不得享受本条规定的企业所得税优惠。
[释义]本条是关于享受公共基础设施项目税收优惠的具体范围和具体优惠方式的规定。
本条是对企业所得税法第二十七条第(二)项规定的具体细 化。企业所得税法第二十七条第(二)项规定，企业从事国家重 点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，可以免征、减征企 业所得税。原外商投资企业所得税法第七条第三款、第八条第二 款、实施细则第七十三条、第七十五、第七十六条都有若干相关 规定。统一后的企业所得税法第二十七条第(二)项不分内外资 企业而统一作了规定。但是，企业所得税法的这一条规定没有明确能够享受优惠的国家重点扶持的公共基础设施项目到底包括多 大的范围?具体优惠的办法到底是什么?这就是本条要解决的 问题。
本条主要包含以下三方面含义:
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

一、能够享受优惠的国家重点扶持的公共基础设施项目范围 本条采取列举的办法，明确规定了港口码头、机场、铁路、 公路、城市公共交通、电力、水利等项目为享受优惠的国家重点 扶持的公共基础设施项目。
改革开放以来，我国基础设施建设得到较快发展。但由于我 国人均基础设施发展水平较低，在经济增长加速的情况下，近年 来的煤、电、油、运供求关系全面紧张，能源、交通再度成为经 济发展的"瓶颈"制约"十一五"规划纲要把加强基础设施建设 放在重要位置，提出要统筹规划、合理布局交通基础设施，加快 发展铁路运输，进一步完善公路网络，积极发展水路运输，优化 民用机场布局;积极发展电力，以大型高效环保机组为重点优化 发展火电，在保护生态基础上有序开发水电，积极推进核电建设， 加强电网建设。"十一五"规划纲要还将国家铁路、国家高速公 路、重要港口和航运、枢纽机场和重要支线机场、空管设施，南 水北调、大江大河治理等重大水利工程列为中央政府投资支持的 重点领域。
由于基础设施项目基本上属于公共产品，具有为全社会提供 服务的属性，在经济发展中具有十分重要的地位。为了继续鼓励 企业投资建设公共基础设施项目，企业所得税法第二十七条第 (二)项规定，企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经 营的所得，可以免征、减征企业所得税。由于国家重点扶持的公共基础设施项目需要国家相关部门根据产业结构和产业政策不断 调整，因此本条规定，国家重点扶持的公共基础设施的详细项目， 由国家相关部门在《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》中 具体规定。这样，在调整《公共基础设施项目企业所得税优惠目 录》时不必修改实施条例，从而使国家对公共基础设施税收优惠 政策的调整更为灵活和高效。
二、优惠的具体办法
本条规定的优惠办法，与原来的规定相比，重大改变在于对 优惠的起始点的改变与免征、减半征收期限的变化。优惠的起始 点从过去的"从开始获利年度"改为"自项目取得第一笔生产经 营收入所属纳税年度"起。原、《外商投资企业和外国企业所得税 法实施细则》第七十五条规定，从事港口码头建设的中外合资经 营企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，所在地的省、自 治区、直辖市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第 五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税;在 海南经济特区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、 煤矿、水利等基础设施项目的外商投资企业和从事农业开发经营 的外商投资企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，海南省 税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业 所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税;在上海浦东新区 设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项 目的外商投资企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，上海 市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企 业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。新企业所得税 法在统一内外企业优惠的基础上，进一步修改了免征的起始点。 这是在总结原内外资所得税法的实践经验基础上形成的原来规定的从"获利年度"免征所得税，导致一些企业尽量拖长获利前 的时间，加上基础设施投资较大、回收期长，一些企业从项目开 始后十几年还没有获利，所谓"长亏不倒"，因此也没有缴纳企业 所得税。自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起给予减 免税优惠，则可以减少企业推迟获利年度的动机。 三、上述项目范围中不得享受税收优惠的项目 不得享受税收优惠的项目，除了《公共基础设施项目企业所 - 264一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

得税优惠目录》中没有明确列举的项目以外，本条还规定，有一 些虽然列入了上述目录中，但是如果属于企业承包经营、承包建 设和内部自建自用的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交 通、电力、水利等项目的，也不得享受本条规定的企业所得税优 惠。这一限制的目的，主要是为了鼓励对重点扶持的公共基础设 施项目的投资，而企业承包经营和内部自建自用上述项目，对于 大力快速发展公共基础设施建设的作用有限，承包建设只是属于 羊纯的施工建设，并不负责投资，对扩大公共基础设施规模没有 直接关系O

第八十八条企业所得税法第二十七条第(三)项所称符合 条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾 处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项 目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关 部门制订，报国务院批准后公布施行。
企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的 所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年 至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。 【释义】本条是关于环境保护、节能节水项目中能够享受减免 税优惠的范围、条件和方式的规定。 本条是对企业所得税法第二十七条第(三)项规定的具体细 化。企业所得税法第二十七条第(三)项规定"从事符合条件的 环境保护、节能节水项目的所得"可以免征、减征企业所得税。 企业所得税法之所以规定要对环境保护、节能节水项目的所得给 予减免税优惠，主要是考虑到目前我国在环境保护、节能节水方 面面临的巨大压力o我国历经了以牺牲环境为代价的发展道路， 环境污染和生态破坏造成了巨大经济损失，危害群众健康，影响社会稳定和环境安全。保护生态环境成为我国的一项基本国策。 "十一五"规划纲要中多处提到，必须加快转变经济增长方式，发 展循环经济，保护生态环境。在各方面的日益重视和多方努力下， 目前我国环境保护取得了积极进展，但环境形势严峻的状况仍然 没有得到改变，环境保护面临的压力仍未消除，利用税收政策促 进环境保护，是一项颇具现实意义的措施。 原内资、外资企业所得税法也都对企业从事环境保护等方面 的所得给予了一定的所得税优惠政策，但在优惠对象和力度上却 有所差异，如内资企业所得税对企业利用"三废"生产产品给予 了定期减免税优惠，外资企业所得税规定从事污水、垃圾处理业务的外资企业可享受生产性外商投资企业的税收优惠政策，因此 一些从事污水、垃圾处理业务的内资企业可能就享受不到减免税 优惠。为了进一步加快建设资源节约型、环境友好型社会，促进 经济发展与人口、资源、环境相协调，有必要加大环境保护方面 的优惠力度，统一优惠政策。所以，企业所得税法第二十七条对 企业从事环境保护、节能节水项目的所得统一规定可以免征、J成 征企业所得税。到底符合什么样的条件才可以享受减免税优惠? 具体优惠方式是减税还是免税?又是如何减免的?为增强企业所 得税法的可操作性，切实落实税收优惠政策对环境保护、节能节 水方面的促进作用，本条对企业所得税法涉及的上述几个重要问题作了进一步细化和明确。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、环境保护、节能节水项目享受减免税优惠的具体条件和范围
可以享受本条规定的企业所得税优惠的环境保护、节能节水 项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、 节能减排技术改造和海水淡化项目等。考虑到随着经济的发展， - 266一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业的经营范围日益多元化，一家企业涉足多个行业开展经营的 情况屡见不鲜，而企业所得税法需要给予优惠政策支持的往往只 是其中某些项目的所得而非企业的全部所得，因此，减免税的对象定位于企业从事某些项目的所得，而不是企业。这样，即使企 业的主业不在优惠范围之内，但其从事了本条规定的优惠项目的， 也可以享受到相应的优惠政策。本条规定的优惠项目包括: (一)公共污水处理项目。防治水污染、保护水环境，已成为 当今世界性的问题F更是我国环境保护工作的当务之急。污水是 人类在生活、生产活动中用过的，并为生活废料或生产废料所污 染的水，主要包括生活污水、工业废水和被污染的降水等。污水 处理就是利用各种设施、设备和工艺技术，将污水中所含的污染 物质从水中分离去除，使有害的物质转化为无害的物质、有用的 物质，水则得到净化，并使资源得到充分利用o污水经过水质处理达到用水标准后，回用于农、林、牧、渔业、工业、城市或作 为低质杂用水等的用水方式，既可解决水资源日益紧缺的问题， 又可减轻或消除环境污染，具有明显的社会、经济、环境效益， 在一个资源稀缺的时代，污水处理更具有现实意义，国家政策应 给予支持。据有关资料显示，目前我国每年排放的城市污水量约 351亿立方米，其中80%未经处理直接排放水体，城市污水处理率 仅为20%左右。针对我国目前污水处理的这种落后状况，有必要 发挥企业所得税对污水处理行业的支持与发展，所以本条将公共 污水处理纳入优惠范围O与公共垃圾处理项目享受优惠的前提一 样，污水处理也强调的是"公共"，也就是享受本条规定的优惠项 目，必须是针对"公共污水"的处理，企业处理自身生产经营活 动等产生的污水，不属于本条规定的优惠项目。(二)公共垃圾处理项目。垃圾是人类生产和生活活动的伴生 物，由于环境容量的有限性，不可能无限承受排放的垃圾，尤其是随着城市化进程的加速，垃圾已越来越成为经济发展的负担， 也是造成环境污染的重要污染源，垃圾问题应引起我们的高度重 视。对垃圾进行处理，尽可能进行充分的资源化利用，使更多的 垃圾作为"二次资源"进入新的产品生产循环，化废为用，既节 能又环保，应得到国家各方面的政策支持。目前中国垃圾处理行 业还面临一些问题，如现有的管理体制落后，垃圾收运方式落后， 处理技术落后，水平较低，影响了城市生活垃圾中可再生资源的 回收利用等。这些问题的解决，都需要国家政策的扶持，企业所 得税作为有效的宏观调控经济政策，也应发挥其在支持垃圾处理 行业发展中的作用，所以本条明确将公共垃圾处理项目纳入优惠范围。对应垃圾的分类来看，公共垃圾处理项目应包括生活垃圾 处理、工业垃圾处理、电子垃圾处理、建筑垃圾处理、医疗垃圾 处理、农村垃圾处理等。另外，还需要明确的是，这里强调的是 "公共"，也就是享受本条规定的优惠项目，必须是针对"公共垃圾"的处理，企业处理自身生产经营活动等产生的垃圾，不属于 本条规定的公共垃圾处理项目O (三)沼气综合开发利用项目。沼气综合利用，是指将沼气、 沼液、沼渣(简称三沼)运用到生产的过程，是农村沼气建设中 降低生产成本，提高经济效益的一系列综合性技术措施，其范围 涉及到种植业、养殖业、加工业、服务业、仓贮业等诸多方面， 它对促进农村产业结构调整，改善生态环境，提高农产品的产量 和质量，增加农民收入，实现可持续发展等都具有重要的意义， 国家有必要通过税收优惠政策予以支持沼气综合开发利用的发展。 所以，本条明确将沼气综合开发利用项目纳入优惠范围。(四)节能减排技术改造项目。《中华人民共和国国民经济和 社会发展第十一个五年规划纲要》提出了"十一五"期间单位国 内生产总值能耗降低20%左右、主要污染物排放总量减少10%的
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第二部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

约束性指标。这是贯彻落实科学发展观，构建社会主义和谐社会 的重大举措;是建设资源节约型、环境友好型社会的必然选择; 是推进经济结构调整，转变增长方式的必由之路;是提高人民生 活质量，维护中华民族长远利益的必然要求。我国经济快速增长，各项建设取得巨大成就，但也付出了巨大的资源和环境代价，经 济发展与资源环境的矛盾日趋尖锐，群众对环境污染问题反应强 烈。这种状况与经济结构不合理、增长方式粗放直接相关。不加 快调整经济结构、转变增长方式，资源支撑不住，环境容纳不下， 社会承受不起，经济发展难以为继。只有坚持节约发展、清洁发 展、安全发展，才能实现经济又好又快发展。当前，实现节能减 排目标面临的形势十分严峻。国家一直强调实行节能减排税收优惠政策，以扶持节能减排工作发展。节能减排技术改造项目，就 是对现有的企业生产经营项目，通过加大资金投入、设备机械改 造等方式，减少能耗和污染物排放，提高单位能源产出量，实现 清洁生产的改造项目，如〈"十一五"十大重点节能工程实施意见〉规定的燃煤工业锅炉(窑炉)改造工程、区域热电联产工程、 余热余压利用工程、节约和替代石油工程、电机系统节能工程、 能量系统优化(系统节能)工程、建筑节能工程、绿色照明工程、 政府机构节能工程、节能监测和技术服务体系建设工程项目。 (五)海水淡化项目。水是地球上一切生命不可缺少的基本物 质，是人类社会赖以生存和发展的宝贵自然资源。本世纪以来， 由于世界各国工农业迅速发展，城市人口急剧增加，生产和生活 的用水量也随之剧增，水危机成为一项重大的能源危机。我国也 是一个严重缺水的国度，水已经成为重要的资源。海水利用是解 决我国水资源危机的重要措施之一。向大海要水、要资源，是解决沿海(近海)地区淡水资源短缺的现实选择，也是实现以水资 源可持续利用，保障沿海地区经济社会可持续发展的重大措施，具有重大的现实意义和战略意义，有必要通过税收政策扶持海水 淡化项目的发展，以解决我们所面临的水资源危机。本条规定的 税收优惠项目海水淡化，即是企业从事的利用海水脱盐生产淡水的工程。
二、具体条件和范围的制定
本条规定，优惠项目的具体条件和范围由国务院财政、税务 主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。本 条规定的优惠项目，只是优惠的具体范围，具体的税收征管中， 仍需要对这些项目的具体条件和范围作出规定，而基于条例的框 架和立法体例等因素考虑，条例无法对此予以一一明确根据企 业所得税法的规定，企业所得税优惠的具体办法，由国务院规定， 所以本条规定的税收优惠项目的具体条件和范围由国务院财政、 税务主管部门商国务院有关部门拟订后，应报国务院批准公布施 行，这就意味着这些具体条件和范围是由国务院确定的，符合企业所得税法的立法原意和精神。之所以强调国务院财政、税务主 管部门在拟订优惠项目的具体条件和范围时，需要商国务院有关部门，主要是考虑到作为特定行业或者项目的主管部门，在专业 知识和行业发展定向、导向方面更具优势，优惠政策的制定有必 要充分听取他们的意见。
三、优惠的具体办法
本条规定，对环境保护、节能节水项目的所得给予优惠的具 体方式，是三免三减。即自项目取得第一笔生产经营收入所属纳 税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减 半征收企业所得税。需要注意的是，计算优惠的起始时间是自项 目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，而不是自项目的盈 利纳税年度起。这主要是考虑到以盈利年度作为优惠的起算时间，实践中容易造成企业故意不计盈利而拖延优惠的计算年限，造成一
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业之间新的不公，且本条规定的优惠期限总共长达六年，能使 大部分项目得以真正享受到优惠，所以本条采取了从取得生产经营收入所属纳税年度起计算优惠时限的开始，即以权责发生制确认生产经营收入的实现时间。

第八十九条依照本条例第八十七条和第八十八条规定享受 减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日 起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠;减免税期限届满 后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。【释义】本条是关于企业受让享受优惠的公共基础设施项目和 环境保护、节能节水项目后如何具体执行税收优惠政策的规定。 企业所得税法第二十七条规定，企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，可以免征、减征企业所得税。据此，本条例 第八十七条和第八十八条进一步规定，企业从事国家重点扶持的 公共基础设施项目投资经营的所得，从事符合条件的环境保护、 节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税 年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半 征收企业所得税。也就是说，其具体优惠方式是三免三减，有一个固定的期限。随着经济活动的发展和活跃程度的提高，企业之 间相互投资、业务往来、项目转让等现象日益频繁，这就可能会 出现这样一种情形:享受本条例第八十七条和第八十八条规定的 税收优惠的公共基础设施项目和环境保护、节能节水项目，作为 投资主体的企业，在这些项目的优惠期内，出于某种商业目的等 考虑，将其转让给其他企业，这时就涉及到这些项目能否继续享 受优惠，受让方享受优惠的时限等问题。出于立法框架和体例等 因素的考虑，企业所得税法对此没有作相应规定，原内资、外资税法对这种情形也没有作相应规定，所以实施条例有必要对此作 明确规定，以解决实践中的操作性问题。
由于企业所得税法和本条例所确定的此类优惠政策，支持的 往往只是其中某些项目的所得而非企业的全部所得，即减免税的 对象定位于企业从事某些项目的所得，而不是企业，不管企业的 主营业务是什么，只要其从事受鼓励的项目的，都享受相应的企 业所得税优惠。所以，从其他企业中受让原来享受税收优惠的项 目的，并没有改变这些项目的性质，税收优惠政策鼓励的对象仍 然存在，只要该项目仍然处在税收优惠期内，则受让企业可以就 该项目继续享受优惠，但是有一个限制，就是只能从受让方受让 之日起，在剩余期限内享受优惠。因为，这首先是考虑到享受本 条例第八十七条和第八十八条所规定的税收优惠的，是项目而不 是企业，所以不宜因项目的所有人的改变，而中断该项目税收优 惠政策的继续执行，除非项目本身终止;其次，若是允许这些项目重新计算税收优惠，实践中就容易出现为了享受更长期限的税 收优惠，而在优惠期内转让项目等进税行为的发生，损害国家税 收利益。另外，在减免期限届满后转让的，受让方不得重新就该 项目享受税收优惠政策，因为作为享受税收优惠的项目，已经享 受完企业所得税优惠待遇，优惠政策也已经达到了其政策初衷， 减免期满后的项目，从本质上已不再是可以享受税收优惠的项目， 所以作为受让方，不能就同一项目重复计算享受税收优惠，从另外一角度而言，也是鼓励企业重新投资、开发新的公共基础设施 项目、环境保护和节能节水项目，真正发挥税收优惠政策的扶持和导向功能。

第九十条企业所得税法第二十七条第(四)项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，
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第三部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
居民企业技术转让所得不超过5∞万元的部分，免征企业所得税; 超过5∞万元的部分，减半征收企业所得税。 [释义]本条是关于技术转让所得可以享受减免税优惠的条件 和方式的规定。
本条是对企业所得税法第二十七条第(四)项规定的具体细化，。企业所得税法第二十七条第(四)项规定"符合条件的技术转让所得"可以免征、减征企业所得税。改革开放以来，我国科 技体制改革以加强科技创新、促进科技成果转化和产业化为目标， 以调整结构、转换机制为重点，采取了一系列重大改革措施。1985年3月， 《中共中央关于科学技术体制改革的决定》提出，"要积极发展技术成果转让、技术承包、技术咨询、技术服务等多种形式的技术贸易活动"，并提出对转让技术成果的收入给予税收减免。此后，内资企业所得税一直对企业技术转让所得给予减免税 优惠，1994年我国统一内资企业所得税制后，继续保留了这一优 惠政策，规定对企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过 程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的 所得，年净收入在30万元以下的，暂免征收所得税;对科研机构、 高等学校服务于各业的技术成果转让、技术培训、技术咨询、技 术服务、技术承包所取得的技术性服务收入，暂免征收企业所得税。为进一步促进科技成果转化和产业化发展，有必要继续对企 业的技术转让所得给予税收优惠。所以，企业所得税法第二十七 条第(四)项规定，符合条件的技术转让所得，可以免征或者减 征企业所得税。
本条对企业所得税法规定的此项税收优惠政策，作了进一步 的明确。与原内资企业所得税关于此类税收优惠政策相比，本条 作了较大的调整，就是取消了对技术咨询、技术服务、技术培训、 技术承包等技术性服务收入免征企业所得税的规定。由于企业所得税法的这一项规定没有明确到底符合什么样的条件才可以享受 减免税优惠?具体优惠方式到底是减税还是免税?又是如何减免 的?为增强企业所得税法的可操作性，切实落实税收优惠政策对 技术转让所得的促进作用，本条对企业所得税法涉及的上述几个 重要问题作了进一步细化和明确。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、本条规定的税收优惠限于居民企业的技术转让所得 这主要是考虑到非居民企业在中国只负有限的纳税义务，而且可以享受预提税优惠政策，甚至可以通过国家之间的税收协定 享受更多的优惠，若再给予非居民企业本条规定的优惠，将可能 加大居民企业与非居民企业税收待遇上的差别。二、享受税收优惠的限于技术转让所得 原、内资企业所得税关于此类税收优惠政策，除了适用于技术 转让收入外，还包括技术咨询、技术服务、技术培训、技术承包 等技术性服务收入。本条将其限定为技术转让所得，旨在进一步强化税收政策鼓励技术成果转化的力度。也就是说，本条规定的 税收优惠条件，是居民企业将其拥有的技术转让给其他企业、组织或者个人，受让人拥有技术的所有权或者使用权。 三、享受税收优惠的具体方式。
享受税收优惠的具体方式是，一个纳税年度内技术转让所得 500万元以内的部分，免征企业所得税;超过500万元的部分，减半征收企业所得税。这里需要注意的是，这里强调的是居民企业 一个纳税年度内技术转让所得的总和，而不管享受减免税优惠的 转让所得是通过几次技术转让行为所获取的，只要居民企业技术转让所得总和在一个纳税年度内不到5∞万元的，这部分所得全部免税;超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

第九十一条非居民企业取得企业所得税法第二十七条第 (五)项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。 下列所得可以免征企业所得税: (一)外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得; (二)国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得 的利息所得;
(三)经国务院批准的其他所得。
[释义]本条是关于企业所得税法规定的预提税优惠政策的细化规定。
本条是对企业所得税法第二十七条第(五)项的细化规定。 企业所得税法第二十七条第(五)项规定，对于企业所得税法第三条第三款规定的所得(包括在中国境内未设立机构、场所的非 居民企业取得的来源于中国境内的所得，以及在中国境内设有机 构、场所的非居民企业取得的与其所设机构、场所没有实际联系的来源于中国境内的所得) ，可以免征、减征企业所得税。考虑到 上述所得，均属于非居民企业来源于中国境内的所得，按照属地 管辖的原则，应该对其征收企业所得税，以维护我国的税收利益， 但由于取得上述所得的非居民企业在中国境内没有设立机构、场所，或者上述所得与其所设机构、场所没有实际联系，按照国际 惯例，对此类所得一般按照较标准税率为低的税率征收预提税， 所以企业所得税法第四条规定，企业所得税法第三条第三款规定 的预提税所得，实行20%的法定税率。又因为，在过去的税收立 法中，对外国资本、投资以及专有技术的引进都采取了鼓励措施， 通过降低税率等方式对非居民企业来源于中国境内的所得予以减 免税，而且在处理国与国之间税收实际执行政策问题时，主要通 过双边税收协定谈判来解决，因此企业所得税法第二十七条第 (五)项规定，对非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，可以免征、减征企业所得税。据此，本条对企业所得税 法第二十七条的规定作了进一步细化。 房、外资税法第十九条规定，对下列所得，免征、减征所得税: (一)外国投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税; (二)国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得， 免征所得税; (三)外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的 利息所得，免征所得税; (四)为科学研究、开发能源、发展交通 事业、农林牧业生产以及开发重要技术提供专有技术所取得的特 许权使用费，经国务院税务主管部门批准，可以减按百分之十的 税率征收所得税，其中技术先进或者条件优惠的，可以免征所得 税。与原外资企业所得税关于此类税收优惠政策相比，本条作了 较大的调整。考虑到企业所得税法的这一项规定没有明确具体优惠方式到底是减税还是免税?又是如何减免的?为增强企业所得 税法的可操作性，本条对企业所得税法涉及的上述几个重要问题 作了进一步细化和明确。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得， 按10%的税率征收企业所得税
企业所得税法第二条第三款规定的所得，包括在中国境内未 设立机构、场所的非居民企业取得的来源于中国境内的所得，以 及在中国境内设有机构、场所的非居民企业取得的与其所设机构、 场所没有实际联系的来源于中国境内的所得，对于这部分所得， 企业所得税法第四条规定的是20%的法定税率，根据本条的规定，减按10%的优惠税率征税。这样， 10%税率作为税收优惠，境外 投资者就可以按照20%的法定税率回到其国内进行税收饶让抵免。 二、外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得，免征企业所得税

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

这部分所得的取得主体是外国政府，而且是贷款给中国政府 的，往往是带有一定的援助意义，其利率也相对较低，给予其贷款利息所得免税，有利于中国政府获得更多的外国政府贷款，以 更好地满足我国经济社会建设的资金需求。 三、国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得 的利息所得，免征企业所得税
国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款，有利于 缓解我国国内经济建设发展的资金紧缺，应该给予税收优惠上的 鼓励措施。这里的国际金融组织包括国际货币基金组织、世界银 行、亚洲开发银行等。
四、国务院规定的其他所得，免征企业所得税 这是一个先底性条款，为了应对现实情形的复杂性，给国务 院一个授权，使得国务院可以根据实践情况的需要，综合考量各种因素，对非居民企业的预提税所得给予免税待遇，而不必修改 本条例，既体现了一定的灵活性，也保持了条例的稳定性。

第九十二条企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件 的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列 条件的企业: (一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数 不超过100人，资产总额不超过3000万元; (二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数 不超过80人，资产总额不超过1刷万元。
[释义]本条是关于享受低税率优惠的小型微利企业的明确 界定。
本条是对企业所得税法第二十八条第一款的细化规定。企业 所得税法第二十八条第一款规定，"符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。"企业所得税法之所以给予小型微 利企业以低税率税收优惠，主要是考虑到要利用税收政策扶持小 型企业的发展。在我国的企业总量中，小企业所占比重很大。小企业在国民经济中占有特殊的地位，对于促进就业、鼓励创业、增强经济活力，都具有重要意义。从税收负担能力来看，小企业的税收负担能力相对比较弱，让其与大企业适用相同的比例税率，税收负担相对较重，不利于小企业的发展壮大。为更好地发挥小 企业在自主创新、吸纳就业等方面的优势，利用税收政策鼓励、支持和引导小企业的发展，参照国际通行做法，需要对小企业给 予适当的税收优惠政策支持。
原内资企业所得税法规定，年应纳税所得额3万元以下的，或按18%的税率征税; 3万元至10万元的减按27%的税率征税。为 扩大本条规定的税收优惠的范围，统一适用于内资、外资企业， 确保内外税收优惠政策的统一，企业所得税法第二十八条第一款 规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。但是基于整个立法体例等因素的考虑，企业所得税法的这一 条规定没有明确到底符合什么样的条件才可以享受减免税优惠? 为增强企业所得税法的可操作性，切实落实税收优惠政策对小型 微利企业的促进作用，本条对企业所得税法涉及的上述重要问题 作了进一步细化和明确。
本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、小型微利企业的认定标准
国际上通常采用企业年销售收入(或经营收入)、资产总额和 职工人数作为界定中小型企业的指标。联合国(UNCA 1993)将 中小企业界定为雇员数少于500人的企业。美国采用销售收益与雇 员人数两个指标来衡量企业的规模。英国根据员工、年度营业额 和年度资产负债表金额界定中小企业。法国基本上是以人数作为
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

划分大中小企业的标准。德国根据年销售额和雇员数界定中小企业。日本根据资本和从业人数界定中小企业。考虑到单独从企业 规模上衡量是否给予税收优惠不够全面，而且容易失之宽泛，有 些企业虽然规模不大，但盈利能力很强，对这类企业就不一定需 要给予税收优惠，因此小企业中只有盈利能力较弱的那部分企业 即"小型微利企业"才是最需要税法给予照顾的对象。另外，在界定小型微利企业的认定标准时，还需要注意的一个问题是，小型微利企业的认定需要考虑国家的税收利益，如果小型微利企业的界定过宽，将导致企业所得税法规定的25%法定税率被虚置; 如果界定得过于严格，又可能使得享受小型微利企业税收优惠范 围的企业数量很少，无法真正实现小型微利企业税收优惠政策的 功能。所以，借鉴国际经验，结合我国企业的实际构成结构，在 充分平衡国家税收利益和企业利益的基础上，本条对小型微利企 业的认定标准作了如下分类规定: 一是，工业企业中的小型微利企业，是指年度应纳税所得额 不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元的企业。工业包括采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业等。年度应纳税所得额指的是，企业一个纳税年度内，所获取的根据企业所得税法和本条例的有关规定，计算出来应缴纳企业所得税的所得额;从业人数，一般是纳税年度内，与企业形成劳动关系的平均或者相对固定的职工人数;资产总额则是指企业所拥有的所有资产在总量上的一个表述，是企业所有者权益和 负债的总和。
二是，其他企业中的小型微利企业，是指年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元，的企业。除了工业企业外，其他类型的企业，包括服务企业、商业流通企业等，都适用本项规定的小型微利企业认定标准，作为认定标准的年度应纳税所得额、从业人数、资产总额等概念都与第一项的相关概念的内涵一致。 二、不得享受企业所得税法规定的低税率优惠的小型微利企业
企业所得税法第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，才可以享受20%的低税率优惠。这里的"符合条件"，除了包括小型微利企业本身的认定标准限制外，实施条例还可以规定其他的条件。所以，本条第二款进一步规定，即使是符合本条例第一款 规定标准的小型微利企业，若属于从事国家限制和禁止行业的企业，也不得享受20%的低税率优惠。因为，国家为加强和改善宏 观调控，引导社会投资，促进产业结构优化升级，实现资源优化配置，确保经济社会的全面可持续发展，会对企业的投资方向等 作出调节，对不同的产业、不同的项目，甚至不同的投资主体， 确定不同的政策导向和待遇，并会根据经济社会情况的发展变化等多种因素的考虑，适时调整这些政策，对特定行业实行鼓励、限制或者控制政策。对于国家限制和禁止行业的企业，作为宏观 调控政策重要手段的税收政策就不宜再给予鼓励和扶持。所以，本条规定，对于从事国家限制和禁止行业的企业，即使达到本条 规定的小型微利企业的认定标准，也不得享受低税率优惠。另外，与本条例其他条款关于税收优惠的规定都需要制定税 收优惠目录或者具体的认定管理办法等不一样，关于小型微利企业将不再羊独制定专门的认定管理办法，本条规定的小型微利企 业是直接的认定标准，税务机关在征收企业所得税时，可以直接 根据这个标准去判定特定的企业是否属于小型微利企业，而决定是否给予税收优惠，直接的可操作性比较强。

第九十三条企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业: (一)产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围;
(二)研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例; (三)高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低于规定比例;
(囚)科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例; (五)高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
【释义】本条是关于享受低税率优惠的高新技术企业的认定标准的规定。
本条是对企业所得税法第二十八条第二款的细化规定。企业所得税法第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。企业所得税法之所以给 予高新技术企业以低税率优惠，主要是考虑到要利用税收政策促 进我国的科学技术水平。科学技术是第一生产力，是先进生产力的集中体现和主要标志，其发展水平关系到一国经济和社会的发展程度，已成为工业发达国家经济的主要支柱和推动经济增长的主导力量，可以说是一个国家竞争力的核心经过多年的发展，目前我国高新技术产业已经取得了巨大的成就，但与世界发达国家相比，我国科学技术总体水平还有较大差距，主要表现为:关键技术自给率低，发明专利数量少;科研质量不够高，优秀人才比较匮乏;高技术产业在制造业总产值中的比重及对经济增长的贡献率依然偏低等。为了推动高新技术产业的发展，促进企业技术创新和科技进步，推动我国产业结构升级，需要继续对高新技 术企业给予必要的税收优惠政策支持，这样有利于保持高新技术企业税收优惠政策的稳定性和连续性，实现国民经济的可持续发展。
与国外许多国家通过对高新技术产业给予税收优惠政策等手段，增强国家创新能力和国际竞争力的做法一样，我国原税收优惠政策规定，对国家高新技术产业开发区内的高新技术企业减按 15%的税率征收企业所得税，并给予自获利年度起两年内免征所得税的优惠。但是，这个优惠政策，仅限于国家高新技术产业开发 区内经认定的高新技术企业，对高新技术企业进行认定的一条重 要标准就是企业在高新技术产品目录范围内的高新技术产品收入 要占到总收入的一定比例，从而使一些虽有较高技术含量但不生产有形产品的企业不能被认定为高新技术企业，同时国家高新技术产业开发区外的高新技术企业不能享受企业所得税优惠政策， 这些都在一定程度上影响了企业进行技术创新和研发的积极性，还产生了部分企业"区内注册、区外经营"的问题。为解决上述问题，企业所得税法第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的高新技术企业， 减按15%的税率征收企业所得税。对享受税率优惠的高新技术企业不再作地域限制，在全国范围都适用，同时考虑到定期减免税方式的一些弊端，以及低税率优惠范围的扩大，企业所得税法中不再对高新技术企业实行定期减免税优惠。但是基于整个立法体例等因素的考虑，企业所得税法的这一条规定没有明确到底符合什么样的条件才可以享受减免税优惠?为增强企业所得税法的可操作性，加强税收优惠的政策导向作用，实施条 例应该对高新技术企业的认定标准作出规定。 考虑到高新技术企业的认定标准需要根据实践经验的总结不断加以改进和完善，也需要根据科学技术的发展变化情况作适时

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第三部分《中华人民央和国企业所得税法实施条例》释义

调整，在条例中作过于具体和团化的认定条件规定，容易僵化，形成被动，不利于维护条例的稳定性，所以条例只规定了高新技术企业认定中的指向性指标，至于具体认定条件，则将在高新技 术企业认定管理办法中进行规定。本条的规定，可以从以下几方面来理解: 一、高新技术企业的认定指标
根据本条的规定，高新技术企业的认定需要具备下列条件: 一是，拥有核心自主知识产权。这是高新技术企业认定标准中相对较为关键的一项，企业是否拥有核心自主知识产权，是判 断一个企业生产、发展和竞争能力的重要参考因素。只有拥有核心自主知识产权的企业，才能在日益激烈的市场竞争中处于有利地位，才能争取主动。这里强调的核心自主知识产权，指的是企 业对知识产权的主体或者核心部分，拥有自主权或者绝对控制权，而不能满足于只对非主体部分的枝节或者辅助性的部分拥有所谓的知识产权。另外需要明确的是，本项认定标准所称的拥有核心自主知识产权，并不一定是企业通过自己研发所获取的，它也可以是企业通过购买、投资者投入等形式获取，只要企业对这项知识产权拥有完整的支配权，或者享有独占的使用权即可。二是，产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围。这是对高新技术企业产品(服务)方面的要求。一个企业的生产经营，最终需要一个载体来体现其价值，离开这个载体，空谈所谓的高新技术企业，是站不住脚的。作为高新技术 企业，体现其价值的载体也应具备"高新"性，也就是作为其载 体的产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的 范围。《国家重点支持的高新技术领域》是国家有关部门根据经济 社会发展的现状，针对产业发展需要和特定阶段科学技术总体发 展水平等所拟订的高新技术领域范畴，以体现国家的产业导向和
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《中华人民共和国企所得税法实施条例》释义及适用指南

指引功能。
三是，研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例。这是对高新技术企业研究开发费用投入的规定。从某种程度上来说，高新技术企业体现的就是在研究开发能力上的先进性，而研发能 力的维持和提升等，需要大量研发费用的不断投入，以研究开发费用占销售收入的一定比例来要求高新技术企业，也是防止高新 技术企业落后于时代的一项重要措施。 四是，高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低 于规定比例。这一认定指标要求高新技术企业的产品(服务)属 于《国家重点支持的高新技术领域》，是确保高新技术企业的主营业务保持"高新"性的一项重要辅助性措施，也是对高新技术企 业主营业务上的要求，以保证企业所得税法和本条例所鼓励和扶 持的企业属于真正的高新技术企业。
五是，科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例。这是对高新技术企业人员构成的一项指标性要求。现代市场竞争，说到底是人才的竞争，是人力资源的竞争，人的作用不但没有减 弱，恰是更居重要的地位。高新技术企业的维持和运转，需要一定数量具有高新知识的人才提供智力支持，科技人员占企业职工总数的比例应有一个基本的比例限制。
六是，高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。这是个兜底条款，也是一个授权性条款，以体现高新技术企业认定标准的灵活性，避免随着经济社会情况的发展变化，现有的认定指标 无法满足高新技术企业认定工作的需要。 二、《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法的制定
本条规定的认定指标，都是原则性、指引性的标准，并没有直接的可操作性，仍需要进一步细化。根据企业所得税法的规定，
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业所得税优惠的具体办法，由国务院规定，所以本条规定的高 新技术企业认定管理办法和《国家重点支持的高新技术领域》应由国务院决定。考虑到立法框架和体例的限制，保证条例的适当 开放性和稳定性，高新技术企业认定管理办法和《国家重点支持的高新技术领域》由国务院通过行政法规以外的形式来予以颁布施行。
由于高新技术企业的认定是一项非常复杂而专业的工作，只凭国务院财政、税务主管部门来拟订，尚无法满足高新技术企业 认定工作的需求，需借助科技主管部门的专业知识介入和参与， 也需要国家科技主管部门在科技发展政策、导向上的宏观，把握和 指引，同时还应听取国务院其他有关部门的意见，所以本条第二款规定，高新技术企业认定管理办法和《国家重点支持的高新技 术领域》由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门拟订后，报国务院批准后公布施行。

第九十四条企业所得税法第二十九条所称民族自治地方，是指依照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族 区域自治的自治区、自治州、自治县。对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或 者免征企业所得税。
【释义】本条是关于民族自治地方及其减免税权限的规定。 本条是对企业所得税法第二十九条的细化规定。企业所得税法第二十九条规定，民族自治地方的自治机关对本民族自治地方 的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。企业所得税法之所以对民族自治地方的企业所得税优惠政策作出特殊规定:主要是考虑到民族自治地方发展的特殊需要，以及与其他相关法律法规的衔接。我国现行民族区域自治法第三十四条规定，"民族自治地方的自治机关在执行国家税法的时候，除应由国家统一审批的减免税收项目以外， 对属于地方财政收入的某些需要从税收上加以照顾和鼓励的，可以实行减税或者免税。自治州、自治县决定减税或者免税，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。" 房、内资企业所得税暂行条例第八条第一项规定"民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税"，但原外资企业所得税法中并没有类似的规 定。为了更好地贯彻落实民族区域自治法，考虑到目前企业所得税收入属于中央和地方分享收入，企业所得税法将民族自治地方自治机关的减免税权的优惠对象扩大到外资企业，进一步扩大了民族自治地方的减免税权，扩大了此项优惠的适用范围，也有利于保证内资、外资企业享受同样的税收优惠待遇。对于民族自治地方的范围包括哪些，企业所得税法并没有作相应的规定，因此实施条例有必要对此作进一步明确，以使企业所得税法和本实施条例更具可操作性。
民族区域自治法第二条规定，民族自治地方分为自治区、自 治州、自治县。为确保本条例与民族区域自治法的衔接，本条第一款对此进行了重中，即自治区、自治州和自治县的自治机关， 对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。
根据本条第二款的规定，民族自治地方不得对民族自治地方 内国家限制和禁止行业的企业， 减征或者免征企业所得税。这是本条例所新增的限制性规定。这主要是考虑到不管是在民族自治 地方，还是在其他行政区域内，都需要遵守国家统一制定的产业政策，民族自治地方也不宜违背国家的宏观调控政策给予国家限

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

制和禁止行业的企业以减征、免征企业所得税的优惠。

第九十五条企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开 发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计人当期损益的，在按照规 定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。【释义】本条是关于研究开发费用的加计扣除的方式的具体规定。
本条是对企业所得税法第三十条第一项的细化规定。企业所得税法第三十条第一项规定，企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。与 直接减免税相比，加计扣除的对象是企业的某些具体支出项目， 在这些项目上支出越多，得到的优惠越大，因此加计扣除对于鼓励企业加大对某些项目的支出更有针对性。直接减免税政策一般 都有严格的限制条件和执行期限，而加计扣除则往往是一项长期且适用企业范围吴广的政策，故目前世界各国普遍采用加计扣除 方式作为鼓励企业加大某些方面投入的手段。我国国家中长期科技发展规划纲要指出，要把提高自主创新能力摆在全部科技工作 的突出位置，营造激励自主创新的环境，推动企业成为技术创新的主体，努力建设创新型国家。科技开发投入是科技创新的物质基础，是科技持续发展的重要前提和根本保障。据有关资料， 2005 年我国研究开发费用支出占国内生产总值比重为13%，科技规划纲要提出，要通过多方面的努力，使我国全社会研究开发投入占 国内生产总值的比例逐年提高，到2010年达到2%，到2020年达到2.5%以上。为贯彻落实科技规划纲要精神，鼓励企业自主创新，企业所得税法中保留了对企业研发费用加计扣除的优惠，企业所得税法对此项优惠政策作了明确规定。这一规定有利于引导企业增加研发费用投入，提高我国企业核心竞争力。原内资、外资税法在法律法规层次，并没有明确规定企业研发费用的加计扣除，只是在有关政策性文件中规定，对企业研究 开发新产品、新技术、新工艺所发生的研发费用，在按规定实行 100%扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税 税前加计扣除，即如果企业当年开发新产品的研发费用实际支出 为10000元，就可按15000元(1000*150%)数额在税前进行扣除，在税前多扣除5000元，在适用税率为25%的情况下，可以少缴所得税1250元，以体现对研发支出的鼓励政策。原内资外资企业所得税关于加计扣除的规定，层次较低，给纳税人的可预期性 和保障性程度不高。为了增强此项税收优惠政策的权威性和稳定性，企业所得税法在第三十条第一项规定，企业开发新技术、新 产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时 加计扣除，使其成为一项长期性的税收优惠政策。但是，企业所得税法的这一条规定没有明确这种优惠方式是如何具体加计扣除的?加计扣除的标准是多少? 为增强企业所得税法的可操作性，切实落实税收优惠政策对企业研发费用投入的促进作用，本条对企业所得税法涉及的上述几个重要问题作了进一步细化和明确。本条的规定，可从以下几方面来理解: 一、本项允许加计扣除的研发费用是指企业为开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发费用在这里，新产品、新技术、新工艺的界定是关键，一般而言，将从在中国境内是否形成相应的研究开发成果为标准来认定新产 品、新技术、新工艺。研发费用的具体范围，将由国务院财税主 管部门通过规章进行明确。
二、研究开发费用的具体加计扣除方式
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

研究开发费用的具体加计扣除方式为:未形成无形资产的研发费用，计入当期损益，在按规定实行100%扣除基础上，按研究 开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的研究开发费用，按无 形资产成本的150%进行摊销。也就是按照研究费用是否资本化为标准，分两种方式来加计扣除，其准予税前扣除的总额是一样的， 即都是实际发生的研发费用的150%。之所以分这两种方式予以加计扣除，是因为企业的研发投入，由于科学研究过程中各种不可预期的因素较多，研发费用的投入并不一定都能形成新产品、新技术、新工艺，若只鼓励形成无形资产的研发费用加计扣除，那么从某种程度上将束缚企业研发费用的投入。研发费用的加计扣 除，鼓励的是企业的研发行为，只有研发行为的存在，才可能形成新产品、新技术、新工艺。如果研究开发未形成无形资产的，则计入企业的当期损益，应当加计在当期扣除;如果形成元形资产的，则属于资本化的费用支出，构成无形资产的成本，应允许加计后作为无形资产的成本，按照规定摊销。

第九十六条企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的， 在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾 职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
企业所得税法第三十条第(二)项所称企业安置国家鼓励安 置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行 规定。
【释义】本条是关于安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业 人员的企业享受税收优惠的规定。
本条是对企业所得税法第三十条第二项规定的细化。为了进一步完善促进就业的税收政策，企业所得税法第三十条第二项中 规定:企业安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付 的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。企业所得税法中 规定的优惠政策主要有两点变化: (1)将优惠范围扩大到包括外资企业在内的所有安置特殊就业人员的企业，有利于鼓励社会各类企业吸纳特殊人员就业，为社会提供更多的就业机会，更好地 保障弱势群体的利益。(2)实行工资加计扣除政策并取消安置人 员的比例限制。但是企业所得税法的上述规定，有两个方面的内容需要实施条例予以明确:一是企业安置特殊就业人员享受加计扣除的标准是什么? 二是如何确定安置特殊就业人员享受税收优惠的特殊就业人员的范围? 为此，本条规定了企业安置残疾人员享受加计扣除的标准和残疾人员的范围，对于企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。本条内容主要包括以下三个方面: 一、企业安置残疾人员享受加计扣除的标准根据本条的规定，企业安直残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，如果企业支付的月工资为 2000元，则企业在计算应纳税所得额时，不仅可据实扣除2000元， 还可另外再多扣除2000元，也就是说，在适用税率为25%的情况 下，企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，将可享受到500元 的税收减免优惠。如果企业支付给职工更高的工资，其所获得的 税收优惠也就更多。这样调整，既有利于使所有安置残疾人员就 业的企业都能享受到税收优惠，也有利于把税收优惠真正落实到 需要照顾的人群头上，避免出现作假带来的税收漏洞，符合《残疾人保障法》提出的采取优惠政策和扶持保护措施，通过多渠道、
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

多层次、多种形式，使残疾人劳动就业逐步普及、稳定、合理。考虑到残疾人员属于社会弱势群体，其就业形势尤为严峻，安置残疾人员就业任务更是非常艰巨，需要税收优惠政策予以支持， 动员全社会力量，妥善解决残疾人员就业问题，企业所得税法和本条例中着重对企业安置残疾人员支付的工资给予加计扣除进行了明确规定。
二、残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》 的有关规定
根据《中华人民共和国残疾人保障法》第二条的规定，残疾人是指在心理、生理、人体结构上，某种组织、功能丧失或者不正常，全部或者部分丧失以正常方式从事某种活动能力的人。残疾人包括视力残疾、听力残疾、言语残疾、肢体残疾、智力残疾、精神残疾、多重残疾和其他残疾的人。残疾标准由国务院规定。 由于《残疾人保障法》中已经对残疾人的范围作了界定，本条例直接援引该法的规定，可以避免重复规定，而且可以避免出现将来《残疾人保障法》修改时，本法也要随之修改的情况。 三、企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定
"十一五"规划纲要提出，要千方百计扩大就业，把扩大就业摆在经济社会发展史突出的位置，实行积极的就业政策，统筹城乡就业，努力控制失业规模。继续实施和完善鼓励企业增加就业 岗位、加强就业培训的财税、信贷等优惠政策。税收优惠政策是鼓励企业安置就业人员、扩大就业的重要、有效措施，为了促进就业，国家在内资企业所得税方面先后出台了一系列税收优惠政策，其优惠对象包括安置城镇待业人员的劳动就业服务企业、安置下岗再就业人员的企业，以及安置自主择业的军队转业干部、自谋职业的城镇退役士兵、随军家属就业的企业等，这些企业享
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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南
受税收优惠的条件各不相同，优惠内容也有所差别。总的来说，上述促进就业的税收优惠政策对解决相关人员的就业问题起到了较大的积极作用，但由于优惠方式大多为直接减免税，而且优惠条件和力度有所差别，在实际执行中也存在一些问题。一方面，很多不符合条件的企业为享受税收优惠而弄虚作假，甚至租用下岗失业人员的优惠证件以骗取税收优惠;另一方面，企业只要达到基本条件就可以享受直接减免税，不利于引导企业更多地安置 特殊就业人员。而且同是安置特殊就业人员，但优惠政策又不一 致，很容易引发彼此之间的攀比。实施条例没有明确列举企业安置各种国家鼓励安置的人员的工资的加计扣除办法，而是由国务院另行规定，这样，国务院可以根据就业形势制定具体的优惠办法。

第九十七条企业所得税法第二十一条所称抵扣应纳税所得额，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满 2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
【释义】本条是关于创业投资企业税收优惠的细化规定。企业所得税法第二十一条规定，创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。企业所得税法的上述规定，有两个方面的内容需要实施条例予以明确:一是创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，具体是指哪些创业投资?二是按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额，具体的抵扣比例是多少?本条则规定了创业投资企业享受企业所得税优惠的投资类型和条件，以及可以抵扣应纳税所得额的具体比例。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

创业投资是指职业金融家投入到新兴的、迅速发展的、有巨大竞争力的企业中的一种权益资本(Equity Capital)。经济合作和发 展组织(OECD)则将创业投资定义为，凡是以高科技与知识为基础、生产与经营技术密集的创新产品或服务的投资。创业投资企业是我国的新兴产业，为了促进创业投资企业发展，规范其投资运作，鼓励其投资中小企业特别是中小高新技术企业，国家发改委等十部委于2005年制定了《创业投资企业管理暂行办法》(国家发改委令第39号)。按照该办法的规定，创业投资企业是指在中国境内注册设立的主要从事创业投资的企业组织，而创业投资是指向在中华人民共和国境内注册设立的处于创建或重建过程中的成 长性企业，但不含已经在公开市场上市的企业进行股权投资，以期所投资的企业发育成熟或相对成熟后主要通过股权上市转让、 股权协议转让、被投资企业回购等途径获得资本增值收益的投资方式。同时规定国家运用税收优惠政策扶持创业投资企业发展并 引导其增加对中小企业特别是中小高新技术企业的投资。 本条内容是在对现行促进创业投资企业发展的有关税收政策 进行规范形成的。根据2007年财政部、国家税务总局发布的《关 于促进创业投资企业发展有关税收政策的通知》，规定创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市中小高新技术企业2年以上(含2年) ，凡符合下列条件的，可按其对中小高新技术企业投资额的 70%抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，并且符合抵扣条件并在 当年不足抵扣的，可在以后纳税年度逐年延续抵扣。(一)经营范 围符合《创业投资企业管理暂行办法》规定，且工商登记为"创 业投资有限责任公司"、"创业投资股份有限公司"等专业性创业 投资企业。在2005年1月15日《创业投资企业管理暂行办法》 发布前完成工商登记的，可保留原有工商登记名称，但经营范围 须符合《创业投资企业管理暂行办法》规定。(二)遵照《创业投资企业管理暂行办法》规定的条件和程序完成备案程序，经备案管理部门核实，投资运作符合《创业投资企业管理暂行办法》有关规定。(三)创业投资企业投资的中小高新技术企业职工人数不 超过500人，年销售额不超过2亿元，资产总额不超过2亿元。(四)创业投资企业申请投资抵扣应纳税所得额时，所投资的中小高新技术企业当年用于高新技术及其产品研究开发经费须占本企业销售额的5%以上(含5%)，技术性收入与高新技术产品销售收入的合计须占本企业当年总收入的6%以上(含6%)。本条对该 项优惠政策予以吸收，并上升为行政法规的规定。 一、创业投资企业享受企业所得税优惠的投资类型和条件本条规定的创业投资企业享受企业所得税优惠的投资类型和条件包括:
(一)创业投资企业采取股权投资方式投资。 享受税收优惠的创业投资的业务范围限于股权投资方式。根 据《创业投资企业管理暂行办法》的规定，创业投资企业的经营范围包括: (1)创业投资业务。(2)代理其他创业投资企业等机构或个人的创业投资业务。(3)创业投资咨询业务。(4)为创业企业提供创业管理服务业务。(5)参与设立创业投资企业与创业投资管理顾问机构。对于创业投资企业其他业务范围的所得，不得享受本条规定的抵扣应纳税所得额的优惠。
(二)创业投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的。
1.投资于未上市的企业。
创业投资本身是指向投资于创建或重建过程中的成长性企业， 不含已经在公开市场上市的企业，已经上市的企业以向公众发行 股票的方式融资，一般而言已经比较成熟，有完善的内部治理结构，公司规模比较大，不属于中小型企业，受国家证券业监督管 理机构监管，不需要创业投资公司的创业管理服务。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

2.投资于中小高新技术企业2年以上。 《创业投资企业管理暂行办法》规定，国家运用税收优惠政策 扶持创业投资企业发展并引导其增加对中小企业特别是中小高新技术企业的投资。当前，许多国家都把强化科技创新作为国家战略，把科技投资作为战略性投资，通过对高新技术产业，尤其对中小高新技术企业由于在成长阶段研究开发费用高、风险较大， 特别需要资金扶持，给予税收优惠政策，着力增强国家创新能力和国际竞争力，进而带动全社会的科技进步和经济发展。我国以前享受税收优惠政策的高新技术企业，仅限于国家高新技术产业 开发区内经认定的高新技术企业。本条明确规定对全国范围内的中小高新技术企业的创业投资享受企业所得税应纳税额抵扣优惠， 体现鼓励发展高技术产业的方向，符合"十一五"规划和国家中 长期科技发展规划纲要的要求，有利于促进企业技术创新和科技进步，推动高新技术产业的发展和我国产业结构升级。考虑到高 新技术企业的发展成熟需要比较长的周期，研究开发阶段需要持 续的资金支持，沿用了现行的政策，本条规定享受企业所得税应纳税额抵扣优惠的企业是投资于中小高新技术企业2年以上的投资。
现行高新技术企业认定条件和管理办法，有科技部、财政部、 国家税务总局发布的《关于印发（中国高新技术产品目录2006）的通知》(国科发计字[2006] 370号)、科技部发布的《国家高新技术产业开发区高新技术企业认定条件和办法》 (国科发火字 【2000】324号)、《关于国家高新技术产业开发区外高新技术企业认定有关执行规定的通知》 (国科发火字[2000]  120号)等规定。《关于促进创业投资企业发展有关税收政策的通知》规定了申请创业投资企业税收优惠的具体操作程序，要求创业投资企业申请享受投资抵扣应纳税所得额应向其所在地的主管税务机关报送以下资料: (一)经备案管理部门核实的创业投资企业投资运作情况等 证明材料; (二)中小高新技术企业投资合同的复印件及实投资金 验资证明等相关材料; (三)中小高新技术企业基本情况，以及省级科技部门出具的高新技术企业认定证书和高新技术项目认定证 书的复印件。通过以上证明文件来保证对中小高新技术企业的税收优惠落到实处。
二、创业投资企业可以抵扣应纳税所得额的比例和抵扣方式 本条规定，创业投资企业可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵 扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。这也是《关于促进创业投资企业发展有关税收政策的通知》中抵扣政策的延续，规定在行政法规中，就在更大程度上保证了此项优惠的稳定性。 对创业投资企业实行按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的优惠办法，属于间接税收优惠，可以引导社会资金更多投资于中小高新技术企业，解决中小科技企业投资不足问题，有利于风 险投资尽快回收，减少投资风险，促进高新技术企业的成长和发展。按照企业所得税的基本原理，企业的对外投资额是可以收回的，不属于成本费用，不得在税前扣除，因此允许企业按照投资额的一定比例抵扣应纳税所得额，实际上也是一种加计扣除优惠。

第九十八条企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括: (一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产; (二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第 六十条规定折旧年限的6%;采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
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第三部分《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义

【释义】本条是关于固定资产加速折旧企业所得税优惠的具体规定。
企业所得税法第三十二条规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。企业所得税法的上述规定，有三个方面的内容需要实 施条例予以明确:一是确需加速折旧的情形有哪些? 二是缩短折旧年限的的最低折旧年限是多少? 三是采取加速折旧的方法，可以选择哪些具体方法?本条在此规定了缩短折旧年限和加速折旧 的情形、缩短折旧年限的最低年限，以及加速折旧方法。我国以前的内资企业所得税对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或 受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备允许采用余额递减法或年数总和法实行加速折旧，但一般不允许缩短折旧年限;外资企业所得税则允许对受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备以及常年处于日夜运转状态的机器设备缩短折旧年限，但没有明确规定采用加速折旧方法，只是规定固定资产的折旧应当采用直线法计算，对确实需要采用其他折旧方法的，可以由企业自行确定，报税务机关备案。为了继续发挥加速折旧这一间接优惠方式的作用，参照国际经验， 本条沿用以上政策并进行整合，明确规定了缩短折旧年限的最低年限和加速折旧方法。
一、采取缩短折旧年恨和加速折旧的情形加速折旧是指按照税法规定，允许纳税人在固定资产使用年限的初期提列较多的折旧，以后年度相应减少折旧额，从而使纳税人的所得税负得以递延的一种优惠方式。从固定资产的使用情况看，固定资产在其使用早期修理的次数很少，实际使用时间长，操作效率高，产品质量好，可为单位提供较多的效益。而在其作用后期，随着修理次数的增加，操作效率和产品质量都会逐渐降低，不断上升的成本降低了单位的收益能力。因此，为了使折旧的提取多少与固定资产的运营规律相一致，便在固定资产使用初 期摊销较多的折旧，在其使用后期摊销较少的折旧。为了降低由于科学技术飞速发展而产生的元形损耗的风险，提高资金运营效果，客观上也要求企业采用加速折旧法。由于折旧费用是计算应纳税所得额的扣除项目之一，不论是缩短固定资产的折旧年限还是实行加速折旧，都可以减轻纳税人在最初几年的税收负担，虽然从整个固定资产使用期间来看企业的总税负没有变化，但税负前轻后重，对企业来说相当于政府提供了一笔无息贷款，从时间价值的角度来看，有利于减轻企业的资金压力。允许企业对某些资产实行加速折旧，对政府而言只是相当于放弃了部分利息收入， 整体上不会对税收收入产生大的影响，而对企业来说则能起到很大的鼓励和支持作用，因此加速折旧这种间接优惠方式为世界上很多国家的所得税法所采用。
(一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。对由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产实行加速折旧，可以使企业加快淘汰落后的技术设备，引进新技术、新工艺， 提高产品的科技含量，所以国家鼓励企业加大对此类固定资产的投入，允许缩短固定资产的折旧年限和加速折旧。 (二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。有些固定资产由于使用强度大或更新快而导致其使用寿命缩 短，对这类固定资产实行加速折旧更符合其实际的使用寿命，也是对以前政策的延续。
二、缩短折旧年限的最低折旧年限规定本条规定，采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低 于本条例第六十条规定折旧年限的6%，这主要是为了防止某些 企业不切合实际地缩短折旧年限来增加当年扣除，逃避税负。本
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

条例第六十条对固定资产计算折旧的最低年限作了规定: (一)房屋、建筑物，为20年; (二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年; (三)与生产经营活动有关的器具、工具、 家具等，为5年; (四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4 年; (五)电子设备，为3年。
三、加速折旧的方法
本条规定采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
双倍余额递减法，是指在不考虑、固定资产残值的情况下，以直线法(即平均年限法)折旧率(不扣残值)的两倍作为折旧率，乘以每期期初固定资产原价减去累计折旧后的金额求得每期折旧 额的一种快速折旧的方法。应用这种方法计算折旧时，由于每年 年初固定资产净值没有扣除预计净残值，为了保证固定资产使用 年限终了时账面净值与预计净残值相等，所以在计算固定资产折旧额时，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预 计净残佳后的余额平均摊销。计算公式如下: 年折旧率=2/预计使用年限×l00%
月折旧率=年折旧率/12
月才斤旧额=每月月初固定资产账面净值×月折旧率 例如:一台设备原值100万元，预计使用年限5年，预计净残值2.55万元，采用双倍余额递减法计提折旧分别为，第1年:折 旧率为2/5 = 0.，折旧额为100×O.4=40万元;第2年:折旧率为 2/5 = 0.4，折旧额为(100-40) ×0.4=24万元;第3年:折旧率 为2/5 = 0.4，折旧额为(100－40－20) × 0.4 = 14.40万元;第4年与第5年系该固定资产折旧年限到期的前两年，将固定资产净值扣 除预计净残值后的余额平均摊销，即(100-40-24-14.4-2.25)/ 2 = 9.525万元。

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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南

年数总和法又称折旧年限积数法或级数递减法，它是将固定资产的原值减去残值后的净额来以一个逐年递减的分数计算确定固定资产折旧额的一种方法。逐年递减分数的分子代表固定资产尚可使用的年数;分母代表预计使用年数的逐年数字之总和，假定使用年限为n年，分母即为1+2+3+……+ n = n (n + 1) ÷ 2。 计算公式如下:
年折旧率=尚可使用年数/预计使用年限的年数总和×l00%
月折旧率=年折旧率/ 12
月折旧额= (固定资产原价-预计净残值) ×月折旧率 例如:对于一个折旧年限为4年，原值为11000元，净残值为 1000元的固定资产，用"年数总和法"计算折旧时，第一年的折旧额 为: (11000-1000)×4/(1+2+3+4)=4000(元) ;第二年的折旧额为: (11000-1000) ×3/(1+2+3+4) = 3000(元)。

第九十九条企业所得税法第三十三条所称减计收入，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主 要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的 产品取得的收入，减按9%计入收入总额。
前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。 【释义】本条是关于企业所得税减计收入优惠的方式和条件的 具体规定。
企业所得税法第三十二条规定，企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。企业所得税法的上述规定，有两个方面的内容 需要实施条例予以明确:一是如何判断企业属于综合利用资源， 生产符合国家产业政策规定的产品?二是减计收入的具体标准是
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第三部分《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义

什么? 所以有必要在实施条例中对减计收入企业所得税优惠的条件和方式作出具体规定。
资源综合利用是我国经济和社会发展中一项长远的战略方针，也是一项重大的技术经济政策，对提高资源利用效率，保护环境，促进经济增长方式由粗放型向集约型转变，实现资源优化配置和 可持续发展都具有十分重要的意义。资源综合利用主要包括:在矿产资源开采过程中对共生、伴生矿进行综合开发与合理利用; 对生产过程中产生的废渣、废液(水)、废气、余热、余压等进行 回收和合理利用;对社会生产和消费过程中产生的各种废旧物资 进行回收和再生利用。
1985年9月，国务院批转原因家经委《关于开展资源综合利用若干问题的暂行规定》 (国发〖1985〗 17号) ，明确了国家对资源综合利用实行鼓励和扶持政策，对《资源综合利用目录》内的资源综合利用产品给予税收减免优惠。为进一步推动资源综合利用的开展， 1966年8月《国务院批转国家经贸委等部门关于进一步开展资源综合利用的意见的通知》 (国发〖1996〗 36号) ，进一步明确了国家对资源综合利用实行鼓励和扶持政策。原因家经贸委、原因家计委、财政部、国家税务总局修订了《资源综合利用 目录机作为税收优惠政策的依据。根据财政部、国家税务总局发布的《关于企业所得税若干优惠政策的通知》 (财税字〖1994〗36 号)的规定，企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进 行生产的，可在五年内减征或者免征所得税。包括: (一)企业在 原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的，在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税五年。(二)企业利用本企业外的大 宗煤歼石、炉渣、粉煤灰作主要原料，生产建材产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税五年。(三)为处理利用其他企业废弃的，在《资源综合利用目录》内的资源而新办的企业，经主管税务机关批准后，可减征或者免征所得税一年。本条是在将以前的内资企业所得税的资源综合利用所得减免税优惠转变为减计收 入优惠方式并扩大到外资企业形成的。
一、综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入减按9%计入收入总额
减计收入是指按照税法规定准予对企业某些经营活动取得的应税收入，按一定比例减少计入收入总额，进而减少应纳税所得额的一种税收优惠措施。和加计扣除方式类似， 减计收入也是一种间接优惠方式。对企业某些项目的收入减按一定比例计入收入总额，而其对应的成本费用则可以正常扣除，则企业不仅可以减 少在这些项目上的税负，还可能减少在其他项目上应纳的所得税。 例如，企业经营某一项目的收入为100万元，对此收入可以减 按90%即90万元计入其应税收入，而这一项目的成本费用为95万元，则企业在这一项目上的应税所得为-5万元，由于企业的应纳税所得额是综合计算的，这-5万元可用来抵减企业在其他项目上的应税所得，从而不仅相当于对这一项目免税，还免掉了一部分其他项目应缴的所得税，企业从这一项目上得到的收入越多，最终得到的优惠力度就越大。
二、以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入
以前的综合利用资源，是指企业以国家主管部门发布的《资源综合利用目录》内的资源作为主要原材料，生产符合国家产业政策规定的产品。以前的对综合利用资源的所得给予减免税的政 策仅限于内资企业，而且企业享受此政策不能超过五年。企业所得税法将此政策转变为采用减计收入方式并扩大到外资企业执行，

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

且没有时间限制，可以更好地鼓励企业综合利用资源，来生产符 合国家产业政策规定的产品。2005年12月7日，国务院颁布了《关于发布实施促进产业结构调整暂行规定的决定》，同日，经国 务院批准，国家发展和改革委员会配套发布了《产业结构调整指导目录》，其中分为鼓励、限制、和淘汰类三类。自2007年12月1 日起施行的《外商投资产业指导目录》，对外商投资产业分为鼓励、限制、禁止三类。对于生产国家产业政策限制或禁止生产的产品，不属于国家鼓励的范围，不应享受税收扶持和优惠。 三、原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用 企业所得税优惠目录》规定的标准
新的《资源综合利用企业所得税优惠目录》将由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行，届时将在其中规定原材料占生产产品材料的比例，以保证资源综合利用的力度，防止某些企业只是为了享受税收优惠而选择目录中规定的原材料品种，并未真正以提高资源利用效率，保护环境，促进经济增长方式由粗放型向集约型转变，实现资源优化配置和可持续发展为目的。
第一百条企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备 企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备;企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。
【释义】本条是关于企业所得税税额抵免优惠的具体细化规定。
企业所得税法第三十四条规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税 额抵免。企业所得税法的上述规定，有四个方面的内容需要实施 条例予以明确:一是环境保护、节能节水、安全生产等专用设备 的范围包括哪些?二是专用设备投资额可以按照怎样的比例实行税额抵免? 何时开始实行税额抵免?三是当年不足抵免的，是否可以在以后纳税年度结转抵免? 四是转让、出租专用设备的情况下，是否还享受税收优惠? 本条正是对以上问题作出了明确规定。 一、实行企业所得税税额抵兔的设备范围 ，本条是在以前内外资企业的国产设备投资抵免优惠政策基础上改变而来的。本条将投资抵免企业所得税的设备范围由以前的国产设备调整为企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和 《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，并不再限于国产设备。《环境保护专 用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
以前的内外资企业所得税都对企业技术改造购置国产设备给予了按投资额的4%抵免企业所得税的优惠，内资企业所得税还 专门规定了企业购置环保、节水国产设备投资抵免企业所得税的政策。由于对购置国产设备给予投资抵免构成了对进口设备的歧

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

视，违背了WTO的国民待遇原则，近年来包括美国在内的一些国家经常对我国的此项政策提出质疑甚至抗议，而且不论设备种类和用途，只要是因产设备就给予优惠，也不利于突出国家的产业 政策导向。为此，企业所得税法将投资抵免企业所得税的设备范 围由以前的国产设备调整为环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，并不再限于国产设备。这样不仅突出了产业政策导向，贯彻了国家可持续发展战咯，符合构建和谐社会的总体要求，也符合WTO关于国民待遇的原则。
二、实行税额抵兔的具体方式
税额抵免是指纳税人在计算应纳税额时，可以将某些特殊支 出项目，按一定比例抵扣其应纳税额，从而降低其税收负担的一 种优惠方式。例如，以前的税法规定，凡在我国投资于符合国家 产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资额的 4%，可从设备购置当年比上一年新增的企业所得税税款中抵免。 和前面提到的创业投资企业可按投资额的一定比例抵扣应纳税所 得额不同，税额抵兔的抵扣对象是应纳税额，因此对减少企业实 际应纳税额的作用更为直接。
根据本条规定，企业购置并实际使用上述专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵兔的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
企业按购置上述设备投资额的一定比例抵兔的税额，就属于 税法第二十二条规定的计算应纳税额过程中可以减除的税收优惠抵免税额。
三、享受税额抵兔的条件限制
本条规定，享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备;企业购置上述 专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵兔的企业所得税税款。
按照企业所得税法的立法本意，企业享受税额抵免优惠的目 的是为了鼓励购置和实际使用环境保护、节能节水、安全生产等 专用设备，所以要享受本条规定的税额抵兔，企业应当实际购置 并自身实际投入使用上述设备，对企业购置上述设备后又在5年内 转让、出租或没有使用的，不能达到促进环境保护、节能节水、 安全生产的目的，有骗取税收优惠的嫌疑，不应享受税额抵免优惠。

第一百零一条本章第八十七条、第九十九条、第一百条规定的企业所得税优惠目录，由国务院财政、税务主管部门商国务 院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
【释义】本条是关于企业所得税优惠目录制定的规定。 本条是实施条例新增加的内容，主要从以下两个方面来理解: 一、优惠目录由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订
本条例第八十七条规定的《公共基础设施项目企业所得税优 惠目录》、第九十九条规定的《资源综合利用企业所得税优惠目录》，以及第一百条规定的《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专 用设备企业所得税优惠目录》，这些优惠目录涉及鼓励基础设施建设、资源综合利用以及环境保护、节能节水、安全生产等诸多方面，涵盖的范围非常广泛，各项优惠政策需要符合的条件也比较复杂，政策性、业务性和技术性都比较强。本条内容是国务院对 企业所得税法中规定的税收优惠的解释和具体规定。由于经济和社会的发展日新月异，这些税收优惠政策涉及的对象需要根据国家产业政策及发展情况进行具体规定，根据形势发展的需要作出
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

及时的调整，难以在实施条例中一一列明，即使尽可能全面地加以规定，也难免会挂一漏万。如果将所涉及的各种行业、各种类型的项目、专用设备的具体内容全在实施条例中进行规定，则可 能需要根据新的情况经常对实施条例进行修订，而修订实施条例又需要经过一系列的法律程序，难以在时效上满足实际情况的需要。
国务院财政、税务主管部门作为国家拟订和执行财政、税收政策的主管部门，制订税收优惠目录也应由其负责。在制订相关目录时商涉及到的具体分管行业的有关部门，并报国务院批准后 公布施行，可以有效地减少实施条例修订的次数，有利于保证法律法规的稳定性和严肃性，最大限度的保证税收政策的时效性和灵活性，更能够符合实际的需要，既保证实施条例的相对稳定， 又使于根据国民经济和社会发展情况，适时调整企业所得税优惠政策。
二、优惠目录报国务院批准后公布施行之所以规定各种优惠目录报国务院批准，是因为国务院是我 国最高权力机关的执行机关;并且企业所得税法第三十五条规定， 税法规定的税收优惠的具体办法，由国务院规定;同时考虑到企业所得税税收优惠政策涉及面广，关系国家财政收入，有必要报经国务院批准后公布施行。

第一百零二条企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费 用;没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。【释义】本条是关于企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目时羊独计算优惠项目的规定。 本条是实施条例新增加的内容，主要从以下两个方面来理解:一、企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，没有羊独计算的，不得享受企业所得税优惠
企业所得税法和本条例规定了涉及促进技术创新和科技进步、 鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环境保护与节能、支持安全生产、促进公益事业和照顾弱势群体等诸多方面的税收优惠，企业完全可能同时从事适用不同企业所得税待遇的项目。为了保证企业所得税优惠政策真正落到国家鼓励发展、需要税收扶持的项目上，本条规定对优惠项目应羊独进行核算。单独进行核算，是指对该优惠项目有关的收入、成本、费用应羊独核算，向税务机关提供单独的生产、财务核算资料，并计算相应的应纳税所得额和应纳税额，而对于不享受企业所得税优惠的项目，则另行计算其应纳税所得额。如果企业没有羊独计算的，很难区分哪些收入 和支出属于优惠项目，为了防止企业滥用税收优惠规定，在此规 定不得享受企业所得税优惠。其他的税收法规也规定了企业同时适用不同的税率的，应该羊独核算，比如《消费税暂行条例》第三条规定，纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量;未分别核算销售额、销售数量或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从 高适用税率。类似规定的还有消费税、资源税等税收法规。 二、在优惠项目和非优惠项目之间合理分摊企业的期间费用 期间费用是指不能直接归属于某个特定产品成本的费用。例：如企业支付的广告费，与产品的产量、产品的制造过程元直接关系很难归集到具体的产品，就属于一种期间费用。期间费用一般 包括以下三类: (一)销售费用，是对工业企业而言，指在销售产品、自制半成品和工业性劳务等过程中发生的各项费用以及销售 本企业产品而专设销售机构的各项费用，包括运输费、装卸费、

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
包装费、保险费、展览费、销售佣金、委托代销手续费、广告费、租赁费和销售服务费用、专设销售机构人员工资、福利费、差旅 费、办公费、折旧费、修理费、材料消耗、低值易耗品摊销及其 他费用。但企业内部销售部门属于行政管理部门，所发生的经费开支，不包括在销售费用之内，而应列入管理费用。(二)管理费用，是指企业管理和组织生产经营活动所发生的各项费用，包括 工资、福利费、诉讼费、税金、工会经费，劳动保险费、业务招待费，元形资产摊销，技术转让费、技术开发费、排污费、土地 损失补偿费等。(三)财务费用，是指企业为进行资金筹集等理财活动而发生的各项费用，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机 构手续费和其他因资金而发生的费用。由于期间费用没有一个明 确的归属，往往是企业经营管理的需要和将带来整体效益的提升，为了防止企业以分摊期间费用为名，行逃避税负之实，需要明确规定可以在税前扣除的期间费用必须是合理分摊的费用。这就需 要将这些期间费用根据企业、行业的特点，根据经营收入、职工 人数或工资总额、资产总额等因素在各生产经营项目之间进行分摊，否则不得扣除。

第五章源泉扣缴

【本章内容提要】本章共六条(第一百零三条至第一百零八 条) ，是对企业所得税法第五章源泉扣缴的进一步细化规定。本章的规定适用于在中国境内未设立机构、场所但取得来源于中国境 内的所得，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、 场所没有实际联系的非居民企业应当缴纳的企业所得税的征收管理，即明确要实行源泉扣缴的办法，并具体规定了源泉扣缴的办法和程序等，体现了税收管辖权的属地主义原则，有利于加强我国对非居民企业的税收管理，维护国家主权。

第一百零三条依照企业所得税法对非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，应当依照企业所得税法第十九条的 规定计算应纳税所得额。
企业所得税法第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。
【释义】本条是关于实行源泉扣缴的收入范围以及计算方法的 规定。
本条是对企业所得税法第三十七条规定的补充。《企业所得税法》第二十七条的规定，对非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得应缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴。企业所得税法第十九条则规定了实行源泉扣缴的这部分所得应当以"收入全额"计算应纳税所得额。但是，企业所得税法并没有明确到 底什么是收入全额?这就是本条要回答的问题。 原外资税法规定，利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除国家另有规定外，应当按照收入全额计算应纳税额。本条在原外资税法规定的基础上，作了修改，明确规定收入全额包括全部价款和价外费用。主要内容包括以下几个方面: 一、实行源泉扣缴的，应当以收入全额计算应纳税所得额 (一)企业所得税法规定的实行源泉扣缴的情形。 企业所得税法第三十七条规定，对非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，实行源泉扣缴。企业所得税法第三条第三款规定："非居民企业在中国境内未设立机构、场所的， 或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。"非居民企业取得的这部分所得，属于来源于中国境内所得，对其征
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第二部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

收所得税是我国税收权益的重要体现。但是这些所得在所得来源地难以按照一般损益计算原则准确计算应纳税所得额，而且纳税人在中国境外，也无法采取纳税人自行中报纳税的一般征税方式，税务机关难以实施有效管辖。因此，企业所得税法第二十七条规定对这部分所得实行源泉扣缴。一笔交易总有付款的一方，这就是所谓的"源泉"，付款方在支付时把收款方应缴的税扣下来缴入国库，所以称"源泉扣缴"。源泉扣缴是企业所得税的一种国际上通行的征收方式，它是指以所得支付者为扣缴义务人，支付人在 支付相关款项时，按照税法及其实施条例和税收协定规定税率，扣缴非居民企业在我国应缴纳的税款。其优点是能够有效保护税源，防止偷漏税，又能够简化纳税手续，便于征收管理。 (二)企业所得税法第十九条规定的计算应纳税所得额的办法。
企业所得税法第十九条规定，非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额;转让财产所得， 以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额;其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。在征收所得税时，由于这些所得在所得来源地难以按照一般损益计算原则准确计算应纳税所得额，所以国际上的通行作法是，按收入全额作为计税依据，不扣减费用，专门规定低于基本税率的税率计算应纳税款， 纳税人的应纳税款由所得支付人代扣代缴。 所以，在对上述所得实行源泉扣缴时，应该按照税法第十九 条的方法计算应纳税所得额，进而计算应纳税额，由扣缴义务人按照规定扣缴。
二、收入全额，是指企业向支付人收取的全部价款和价外费用在计算实行源泉扣缴的所得应纳税所得额时，如何确定收入全额是关键。本条明确了收入全额包括企业向支付人收取的全部价款和价外费用。价款是指合同约定的价格金额。价外费用是指 除了合同约定的价款外，为了实现合同约定的目的而发生的其他费用。本条例对"全部价款和价外费用"没有再进一步解释，在执行中，非居民企业从支付人取得的收入，不论是何种理由或者目的，也不论是价内或者价外收取的，凡与合同事项相关的收入，均应并入所得进行纳税。
在实际操作中，在我国境内没有设立机构、场所的非居民企业提供专利权、专有技术所收取的特许权使用费，往往在转让技术的同时，伴随提供相关的技术服务、人员培训等。这些相关的 服务往往是专利权或者专有技术顺利使用的必要条件。针对上述情况，在确定特许权使用费范围时，除了合同中明确的技术转让费外，还应包括相关的图纸资料费、技术服务费和人员培训费等费用，而不论这些费用是发生在中国境内或者境外。非居民企业进行技术转让时，经常同时向我国境内销售机器设备，或者说该 项技术就是为此机器设备提供技术支持的。有些合同中还包括设备价款、零部件价款、设备图纸费等。在确定技术转让费范围时， 可不包括设备价款、零部件价款、设备图纸费。但对图纸费没有明确规定是技术图纸费，还是设备图纸费的情况下，应全部作为技术转让费收入征税。一般情况是，非居民企业转让技术后，为使技术的有效使用，往往会派人到我国进行技术指导、技术培训， 由于这些活动所体现的收入已经合并在技术转让费中征收了企业所得税，在此不再按照税法或者协定的有关规定，判断非居民企业是否构成机构、场所或者常设机构进行征税。对于在我国境内没有设立机构、场所的非居民企业取得的来源于我国的租金收入，应区别该项租赁合同为经营租赁，还是融

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

手且租赁。经营租赁所取得的租金收入，应全额作为应纳所得额申报纳税;融租租赁所取得的租赁收入，可以扣除合同规定的设备价款后的余额为应纳税所得额申报纳税。融手且租赁的设备价款的确定，在合同中应有明确规定;如果没有规定的，当事人应按公允价值确定。
非居民企业通过提前回收投资的形式取得投资回报，其超过投资的部分应为股息分配;在经济合同中，有些合同规定由支付人负担非居民企业在我国应缴纳的税款(即包税条款) ，该项税款 也应作为非居民企业收入合并申报纳税。在贷款协议中，所谓 "安排费"、"承担费"、"代理费"、"提款费"等，这些费用是伴随贷款业务所发生的，也应视，同利息收入合并征税。

第一百零四条企业所得税法第三十七条所称支付人，是指依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关 款项义务的单位或者个人。
【释义】本条是对实行源泉扣缴的支付人的界定。本条是对《企业所得税法》第三十七条中支付人作出定义。《企业所得税法》第三十七条规定，对非居民企业取得本法第三条 第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。作为企业所得税法规定的扣缴义务人又意味着承担法律规定的义务和享受法律规定的权利。但是，企业所得税法的 规定并没有明确支付人的标准。以前的外资税法第十九条规定，实行源泉扣缴缴纳企业所得税的，以实际受益人为纳税义务人， 以支付人为扣缴义务人。税款由支付人在每次支付的款额中扣缴，也没有明确支付人的具体含义。本条是对支付人的进一步具体规 定，可以从以下两个方面理解: 一、对非居民企业直接负有支付相关款项义务的羊位或者个人为扣缴义务人
根据《税收征收管理法》的规定，扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规，没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要 求其履行代扣、代收税款义务。在我国，扣缴义务人一般由法律、行政法规直接规定，如个人所得税法第八条规定，个人所得税， 以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。 《对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法》规定，对储蓄存款利息所得征收个人所得税，以结付利息的储蓄机构为扣缴义务人，实行代扣代缴。同时，还有其他确定扣缴义务人的方式，如屠宰税暂行条例第六条规定，距离税务机关较远的地区，可以委托区、乡人民政府代征屠宰税。由于企业所得税法只作了原则性的规定，在实践中，合同支付人可能有多个，可以理解为 根据取得收入的合同负有支付义务的人，还可以理解为实际上负担了价款的人，所以有必要明确规定判断支付人的标准。 考虑到直接负有支付相关款项义务的单位或者个人扣缴税款 最为方便，而且税务机关也容易进行税源管理，为了避免实践中支付人逃避扣缴义务或者错误指定扣缴义务人，本条明确规定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为支付人， 包括居民企业、非居民企业和不缴纳企业所得税的其他组织和个人，即为扣缴义务人。
二、支付人的范围
本条所称支付人，是合同或者协议约定的负有法律责任的当事人，当事人接受他人委托与非居民签订协议，也应作为支付人 履行扣缴非居民企业税款。需要注意的是，由于在非居民企业向 我国提供技术、设备、租金、或者投资时，除了与居民企业之间进行往来外，还可能向其他机构、团体，甚至个人之间也发生这
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

些业务往来，这些机构、团体、个人在支付相关款项时，也应作 为支付人，履行扣缴非居民企业税款的义务。同时，支付人也不论是否在中国境内，均为本条规定的扣缴义务人。

第一百零五条企业所得税法第三十七条所称支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付。
企业所得税法第三十七条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计人相关成本、费用的应付款项。 【释义】本条是对支付和到期应支付的款项的界定。 本条是对《企业所得税法》第三十七条的进一步规定。《企业 所得税法》第三十七条规定，税款由扣缴义务人在每次支付或者、 到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。但是企业 所得税法的规定没有明确支付的形式包括哪些?什么是到期应支付款项?所以有必要在实施条例中对上述问题作出进一步规定，本条正是对上述问题的回答。以前的外资税法，规定源泉扣缴中 的支付的款额是指现金支付、汇拨支付、转账支付的金额，以及用非货币资产或者权益折价支付的金额。本条主要包括以下几个方面的内容:
一、支付的形式包括货币支付和非货币支付随着经济和科技的不断发展，企业之间的业务支付形式呈现多样化。非居民企业在进行投资、借贷、技术转让、租赁等过程中，往往还采取多种方式的支付形式，这些形式可总括为货币支付和非货币支付。在市场经济社会，货币是衡量和表现所有商品和劳务的统一价值尺度，是一切经济活动中起媒介作用的交换手段和支付手段，也是最常见的支付方式。货币支付是转移对货币的所有权过程。非货币方式是指除货币支付以外的以其他支付方式，包括以劳务、实物等方式来支付的方式。 在货币支付的形式方面，包括现金支付、汇拨支付、转账支 付。现金支付是指支付人通过给予现金的方式支付。现金支付是 指企业以库存现金以及可以随时用于支付的存款支付。汇拨支付 是指通过银行支付汇票等代表一定货币的票据来支付价款，包括 电汇、信汇、票汇等方式。转账支付是指通过银行账户之间直接 划转一定数量的货币来支付价款。各国相继建立的电子支付系统和主要为消费者服务的PS系统、AT系统为汇拨、转账支付创造了条件。
非货币支付是指用各种非货币资产或者权益兑价的方式来支 付价款，比如通过转让股权、债券、各种实物或者提供劳务来支付对价。
在经济往来中，以货币形式的支付使于判断，以非货币形式支付往往难于现别。特别是企业有时不能准确理解税法所指的支付真正含义。比如，非居民通过实物或者劳务形式取得技术使用 权的回报、关联企业之间的债务重组、债转股等等，这些经济行为都将产生原先合同的变化，从而导致权益和义务的变化，构成支付行为的发生。
二、到期应支付款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项根据本条例第九条的规定，企业应纳税所得额的计算，以权贵发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项 已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。所以到期应支付的款项，是指与支付人生产经营活动相关的成本、费用的应付款项到期时， 即使没有实际支付，也要相应的从到期应支付的款项中扣缴企业
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

所得税，保证税款的及时、足额入库。
在实际中，由于各种原因经常会发生大量到期应支付的款项。根据企业所得税法及本条规定，到期应支付的款项应按规定扣缴非居民的企业所得税。对到期应支付的款项的理解，应把握以下 二个原则:一是按照合同约定，当事人偿付款项期限已到;二是按照权贵发生制原则，上述款项应当计入企业相关成本费用。企业所得税法对各项收入实现的时间一般以权贵发生制为原 则，对我国企业与非居民企业签订借款、技术转让、财产租赁等合同或者协议，按照合同或者协议的约定，已经到期应付的利息、股息、特许权使用费等，凡已经将这些费用计入这些企业的成本费用中，无论是否实际支付上述款项，均应属于税法所规定的支付范畴，我国企业应履行扣缴非居民企业税款义务。在具体经济活动中，上述应付的各项费用，有时不是一次性计入企业的成本费用，而是按照税法的有关规定，计入相关资产的原值，通过折 旧的方式分期摊入企业成本费用。在此情况下，我国企业应在该项资产投入使用后的次月内，就已经计入资产的上述应付款项， 扣缴非居民企业的所得税。举例说明，我一居民企业向外国某银 行借款建造固定资产，按照合同约定，借款一年后还本付息，该 固定资产建造第三年后投入使用。按照本条例规定，由于第一年 企业没有发生利息支出，没有在固定资产中分摊利息，企业没有 负有扣缴义务。第二年，企业应开始支付利息，但由于各种原因，企业没有按照合同约定的期限支付这笔利息，形成应付款项，这部分利息已计入了该固定资产原值。但由于该固定资产没有投入使用，企业可暂免予履行扣缴义务。第三年，该固定资产投入使 用，并按照规定计提折旧，企业应就在该固定资产投入使用后的次月，就本年度和第二年度发生的应付利息，扣缴该外国银行的 企业所得税。
根据本条规定原则，如果我国企业将按照合同规定未到期的利息、租金、特许权使用费等，在企业报送的企业所得税申报表中，作为成本费用扣除的，这些款项也应属于本条例规定的到期 应支付的款项，我国企业也应按照本条例规定扣缴非居民企业所得税。考虑到我国一些机构、团体等单位不是企业所得税的纳税人，没有按照权责发生制的原则确定收入和成本问题。因此，在具体执行中，可在实际支付款项时扣缴非居民企业税款。

第一百零六条企业所得税法第三十八条规定的可以指定扣缴义务人的情形，包括: (一)预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的; (二)没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的; (三)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。
前款规定的扣缴义务人，由县级以上税务机关指定，并同时 告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式。
【释义】本条细化了指定扣缴义务人的情形，并规定了指定扣 缴义务人的税务机关和税务机关的告知义务。 本条是对、《企业所得税法》第三十八条制定扣缴义务人情形的进一步规定。《企业所得税法》第三十八条规定，对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。以前的外 资税法规定，对外国企业在中国境内从事建筑、安装、装配、勘探等工程作业和提供咨询、管理、培训等劳务活动的所得，税务
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为所得税的扣缴义务人。为了方便操作执行，本条对税务机关指定工程价款或者劳务 费的支付人为扣缴义务人的情形加以细化规定。本条的主要内容 包括以下四个方面: 一、细化在中国境内取得工程作业和劳务所得实行源泉扣缴 情形的必要性。
根据企业所得税法第三十八条的规定，对非居民企业在中国 境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指 定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。企业所得税法第 三十七条规定非居民企业取得税法第三条第三款规定的各项所得 属于来源于中国境内所得实行源泉扣缴。但在中国境内进行工程 作业和提供劳务的非居民企业，可能根据企业所得税法和本条例 的规定，在中国设立了机构、场所。在实际中，一些在中国境内未设立固定机构的外国企业，由于预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度的，导致没有办理税务登记或者临时税务登记的，未按照规定办理企业所得税纳税申报或者预缴中报。为有效加强税收管理，防止税款流失。本条在此细化这些情形，有利 于弥补这方面的漏洞。
二、本条具体规定的情形
非居民企业在我国承包工程作业或者提供劳务，一般具有以下特点:一是作业时间短;二是业务活动在境内还是境外不容易划分;二是来华人员基本上是技术人员，不了解我国税收法律法 规，中报纳税不属于他们在该企业的职责范围。此外，非居民企业是否在我国负有纳税义务，还需要结合税收协定进行判断。由于这些原因，构成非居民企业在我国自行申报纳税的困难。因此，本条规定，在一些情形下，税收机关可以指定支付人为扣缴义务人，既方便纳税人履行纳税义务，又有效加强了税收源泉控管。 - 319一
 (一)预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的。
预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度的情形具有临时性和流动性的特点，纳税人很容易完成任务后就返回本国，如果还有证据表明将不履行纳税义务，税款易于流失。从国际、 国内实践经验来看，有必要采取相应的征管措施，即通过赋予税务机关指定扣缴义务人的办法，来弥补这方面的漏洞。因此，税务机关应根据工程或者劳务合同的规定，判断非居民企业自行履行纳税申报的可能性。同时考虑非居民企业在我国提供上述活动的经常性、以前是否自觉履行纳税义务、款项是否采取信托方式等因素，确定是否指定扣缴义务人。在实际操作中，可以结合后面两种情形综合考虑，即凡在我国承包工程作业或者提供劳务， 时间不超过一年，如果在规定的期限内(季度或者支付款项时) 没有到税务机关办理纳税中报，也没有委托中国境内代理人履行纳税中报的，税务机关就可以指定支付人为扣缴义务人。 需要注意的是，根据本条规定，赋予了税务机关指定扣缴义务人的权力，并不妨碍税务机关根据《税收征收管理法》及其细则对纳税人采取税收强制措施。根据《税收征收管理法》第三十 八条的规定，税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃 避纳税义务行为的，可以采取税收保全措施。税务机关可以在规 定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应 纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。 (二)没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境 内的代理人履行纳税义务的。根据《税收征收管理法》第十五条规定，企业，企业在外地 设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

产、经营的事业单位(以下统称从事生产、经营的纳税人)自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理 税务登记。根据《税收征收管理法》第八十九条规定，纳税人可 以委托税务代理人代为办理税务事宜。根据《税收征收管理法》和本条的规定，对于没有办理税务 登记或者委托代理人办理的，县级以上税务机关除了对纳税人依 照《税收征收管理法》的规定进行罚款外，在无法找到纳税人的 情形下，可以指定其支付人为扣缴义务人，保证税款及时、足额入库。
(三)未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴中报的。
根据《税收征收管理法》第二十五条的规定，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的中报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、 财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。根据本条规定，凡期限已过，税务机关就可以指定支付人为扣缴义务人。当然，在实际执行中，税务机关不应结合支付人向纳税人支付款项的情况决定是否指定及指定扣缴的义务范围。
三、由县级以上税务机关指定扣缴义务人企业所得税法没有明确是哪一级税务机关指定，本条规定由 县级以上税务机关指定扣缴义务人，主要是考虑指定扣缴毕竟是一项特殊征管措施，需要了解工程作业或者劳务的支付情况，以及价款的支付人，即扣缴义务人的住所、联系方式等等。县以下的税务机关可能没有能力和条件完成指定扣缴义务人的工作。同时指定扣缴义务人会增加扣缴义务人的负担，必须依法进行，为防止随意指定，特别要防止指定扣缴义务人成为地区间争抢税源的手段，需要一定级别的税务机关确定扣缴义务人。 四、税务机关应同时告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式
为了防止税务机关滥用权力，保障扣缴义务人的合法权益，本条例不仅强调扣缴义务人的义务，同样也非常重视扣缴义务人 的权利，体现了权利和义务的平衡，本条规定了税务机关的告知 义务。
为了促使非居民企业依法履行纳税义务，在日常的税收管理中，一般会要求支付人在签订合同后，将合同报送当地主管税务机关。主管税务机关将根据合同内容等情况，向非居民企业介绍 我国有关税收制度，要求其依法履行纳税义务。具体操作是，税务机关了解了非居民企业有关纳税，情况后，将根据情形作出判断支付人是否作为扣缴义务人。在作出支付人作为扣缴义务人后，应该书面通知支付人，并详细写明纳税人应缴纳的税款数额(含滞纳金金额)、税款缴纳时间截止、入库银行等内容。《税收征收管理法》第八条规定，纳税人、扣缴义务人有 权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。纳税人、扣缴义务人在遇到具体问题时还可以直接向税务机关询问有关税收法律法规的具体规定及与纳税有关的情况，这也是税务机关的应尽义务。同时，只有在扣缴义务人了解所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式才能够 履行好代扣代缴义务，税务机关才能更好地执法，纳税人、扣缴义务人也才能更好维护自己的权利。同时，只有保证扣缴义务人的知情权，才能够保障扣缴义务人行使其他权利。比如陈述权、申辩权、行政复议权、诉讼权、请求赔偿权的行使等。 扣缴义务人被告知扣缴义务后，在支付给纳税人的工程或者 劳务款项时，必须按照税务机关的要求，扣下税款后，将纳税凭

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

证和余额交付给纳税人。如果扣缴义务人采取非货币形式支付或 者在境外支付的，在税务机关指定为扣缴义务人时，仍然有义务履行扣缴义务。

第一百零七条企业所得税法第三十九条所称所得发生地， 是指依照本条例第七条规定的原则确定的所得发生地。在中国境内存在多处所得发生地的，由纳税人选择其中之一申报缴纳企业 所得税。
【释义】本条是有关扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人自行中报纳税的纳税地点的进一步规定。本条是对企业所得税法第二十九条规定的纳税人申报缴纳企业所得税的补充规定。企业所得税法第三十九条规定，依照税法第三十七条、第二十八条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。但是企业所得税法的上述规定，没有明确什么是所得发生地?存在多处所得发生地时，应该如何申报纳税?所以有必要在实施条例中对上述问题予以明确，以增强操作性。本条正是对上述问题的回答，主要内容包括以下三个方面: 一、扣缴义务人未依法扣缴的或者无法履行扣缴义务的，由纳税人自行申报纳税
实行源泉扣缴并不意味着改变纳税人及其纳税义务，企业所得税法第三十九条中的"纳税人"仍为取得所得的非居民企业。 企业所得税法新增规定，依法应当实行源泉扣缴的所得税，扣缴 义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发 生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。以前的内资、外资税法均没有这方面的规定，在实践中造成了对扣缴义务人未依法扣缴的或者无法履行扣缴义务的、纳税人未依法缴纳的，税务机关无法追缴该企业的应纳税款，企业所得税法和本条例的规定，填补了税收漏洞。二、纳税人自行中报纳税的纳税地点为按照本条例第七条规 定的原则确定的所得发生地
在实际经济往来中，由于扣缴义务人没有履行或者无法履行 (如纳税人同时多次取得所得)扣缴义务，按照企业所得税法第二十九条规定，纳税义务人有义务自行中报纳税。在自行中报纳税时，可能出现支付人(或者代理人)、实际负担人等不在一地的情况，这就需要明确纳税人自行申报纳税的地点，以便纳税人自行申报。
纳税地点是根据税收法律、行政法规规定的纳税环节和有利于税款的源泉控制而规定的纳税人的具体纳税的地点。这关系到地区之间税收收入的分配以及是否便于纳税人缴纳税款等问题。 税法规定由纳税人在所得发生地缴纳。所得发生地是指与所得发生存在联系的地方。本条例第七条规定，销售货物所得，按照交易活动发生地确定;提供劳务所得，按照劳务发生地确定;转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;股息、红利等权益性投资所得，按照分自己所得的企业所在地确定;利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、 场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所所在地确定;其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。如某外国 企业通过北京一家中介公司向天津一企业转让技术，假如我国境

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

内企业在规定的期限内没有扣缴税款，该外国企业应自行履行纳税义务，根据本条规定，应选择在特许权使用费实际负担地天津缴纳税款。
三、在中国境内存在多个所得发生地的，由纳税人选择一地申报缴纳税款
纳税人在中国境内存在多处所得发生地的，是指非居民企业向我国境内提供借款、技术转让、财产租赁、转让财产等时，同时在多处发生所得，导致支付人无法准确计算履行扣缴义务的， 可由纳税人选择一地自行中报纳税。例如，外国企业在我国境内购买不良资产，该不良资产由多个企业的资产捆绑构成。外国企 业在购买时，同一捆内的不同企业资产没有相对应的价格。外国企业转让不良资产时，采取逐一转让，也无法就每笔资产转让损益情况作出计算，而必须等到转让价格超过捆绑资产购买价时，才能确认为收益。在此情况下，纳税人可选择一地，履行纳税申报。企业所得税法第三十九条规定纳税人在所得发生地自行申报 缴纳，是扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的情形下赋予纳税人的义务，为了尽量方便纳税人纳税，降低税收征纳成本，所以在此由纳税人选择一地申报缴纳税款体现权利义务对等， 鼓励纳税人依法自行申报纳税。

第一百零八条企业所得税法第三十九条所称该纳税人在中国境内其他收入，是指该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入。
税务机关在追缴该纳税人应纳税款时，应当将追缴理由、追 缴数额、缴纳期限和缴纳方式等告知该纳税人。 【释义】本条是有关扣缴义务人未依法扣缴的或者无法履行扣缴义务的，纳税人也未自行中报纳税时，税务机关依法追缴的具体规定。
本条是对企业所得税法第三十九条追缴税款的进一步规定。企业所得税法第三十九条规定，依照税法第三十七条、第三十八 条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行 扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。税法这样规定是最大限度保障国家税款的需要。但是企业所得税法的上述规定，没有明确 该纳税人在中国境内其他收入项目具体包括哪些、追缴的相关程序等内容。所以有必要明确该纳税人在中国境内其他收入，以及规定税务机关的告知义务。本条主要包括以下三个方面: 一、在中国境内其他收入，是指该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入
扣缴义务人未依法扣缴的或者无法履行扣缴义务的，纳税人也未自行申报纳税时，为了使国家税收得到有效保护，规定了税务机关可以从该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入追缴。这一规定符合国家税收的优先地位以保证作为国家稳定收人来源的税款的顺利收缴，避免国家税收流失。 其他收入包括该纳税人直接在我国从事经营活动取得的收入 (如销售货物、工程、劳务等)、以及间接活动取得的收入(如投资收益、租金、利息、特许权使用费、财产转让收益等)。 同时，本条规定的追缴税款的情形，根据《税收征收管理法》 的规定，法律另有规定的除外，税收优先于无担保债权;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。 纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

二、税务机关在追缴该纳税人应纳税款时，应当将追缴理由、追缴数额、缴纳期限和缴纳方式等告知该纳税人为了防止税务机关滥用权力，切实保护纳税人的合法权益，本条例不仅强调纳税人的义务，同样也非常重视，纳税人的权利， 体现了权利和义务的平衡。同时只有在纳税人了解追缴理由、追缴数额、缴纳期限和缴纳方式才能够履行好缴纳税款的义务。《税收征收管理法》在其总则中第八条规定，纳税人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。 只有纳税人知法懂法，税务机关才能更好地执法，纳税人人也才 能更好维护自己的权利。只有保证纳税人的知情权，才能够保障 纳税人行使其他权利。比如，陈述权、中辩权、行政复议权、诉讼权、请求赔偿权。税务机关在扣缴税款时，应包括税款、滞纳 金及处罚的理由、金额、期限、方式均应告知纳税人。纳税人对 税务机关所扣金额存在异议的，可以按照《税收征收管理法》的 有关规定，提起上诉。
三、税务机关在向纳税人追缴应缴未缴的税款时，还可按照《税收征收管理法》对纳税人采取税收保全措施和强制执行措施，以及对扣缴义务人处以罚款
对按企业所得税法规定实行源泉扣缴的税款，扣缴义务人应扣未扣的，按《税收征收管理法》第六十九条的规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款， 对扣缴义务人处应扣未扣税款50%以上3倍以下的罚款，对纳税人可以采取税收保全措施和强制执行措施。

第六章特别纳税调整

【本章内容提要】本章共十六条(第一百零九条至第一百二十
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《中华人民共和国企l所得税法实施条例》释义及适用指南

三条) ，对企业所得税法第六章特别纳税调整中的关联交易的税收处理以及其他反避税措施的规定进一步明确和细化。本章内容参照国际惯例，包括了反避税领域的转让定价、成本分摊、预约定价、提供资料、受控外国公司、资本弱化、一般反避税条款以及加计利息。

第一百零九条企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人: (一)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;
(二)直接或者间接地同为第三者控制; (三)在利益上具有相关联的其他关系。
{释义}本条阐述了"关联方"的概念，并把"关联方"的范围扩展为企业、其他组织或者个人。
本条是对《企业所得税法》第四十一条中的关联方的界定。 《企业所得税法》第四十一条作了原则性规定，对关联方不按照独 立交易原则进行业务往来而确定的计价标准收取或者支付价款、 费用，导致企业或者其关联方减少应纳税收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整，这是授权税务机关针对转让定价避税 采取的反避税措施。关联方是转让定价制度中的一个重要概念，转让定价制度只能适用于关联方之间。但是企业所得税法的上述 规定，没有明确关联方的范围，以及存在怎样的关系构成税法所称的关联方。本条正是对以上问题的回答。以前的外资税法和 《税收征收管理法实施细则》均对关联企业作出了规定，是指与企 业有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织: (一)在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系; (二)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制; (三)其他在
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

利益上相关联的关系。本条内容可以从以下两个方面来理解: 一、关联方包括存在关联关系的企业、其他组织和个人与以前的外资税法和税收征收管理法相比，本条的关联方不仅仅包括关联企业，还包括了存在关联关系的个人。因为近年来的工作实践发现，企业的投资方和关联业务往来方都有可能是个人，如果把转让定价条款调整的对象仅限定为企业，会造成管理 上的漏洞，同时关联方包括个人也符合国际通行作法。因此本条明确规定把关联方的范围扩展为企业、其他组织或者个人。 二、关联关系的含义
各国税法对于关联关系的具体认定，一般有两大标准:一是 股权控制标准;二是企业经营管理或者决策人员的人身关系标准。 根据联合国和经济合作组织分别制定的国际税收协定范本规定， 凡符合下述两个条件之一者使构成关联方的关系:一是缔约国一 方企业直接或者间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或者资本，二是同一人直接或者间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或者资本。根据《国家税务总局关于修订〈关 联方间业务往来税务管理规程〉的通知》(国税发(2004) 143号)的规定，关联方认定中的控制关系主要是指企业与另一公司、企业和其 他经济组织(以下统称另一企业)有下列之一关系的: (一)相互 间直接或者间接持有其中一方的股份总和达到25%或者以上的; (二)直接或者间接同为第二者所拥有或者控制股份达到25%或者 以上的; (三)企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50% 或者以上，或者企业借贷资金总额的10%或者以上是由另一企业担保的; (四)企业的董事或者经理等高级管理人员一半以上或者有一名以上(含一名)常务董事是由另一企业所委派的; (五)企 业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利(包括工业产权、专业技术等)才能正常进行的; (六)企业生产经营购进的原
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《中华人民共和国企J所得税法实施条例》释义及适用指南

材料、零部件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所供应 并控制的; (七)企业生产的产品或者商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的; (八)对企业生产经营、交易 具有实际控制、或者在利益上具有相关联的其它关系，包括家族、亲属关系等。
可以看出，判断是否构成关联方的主要依据有: (一)相互间 直接或者间接持有其中一方的股份总和达到一定比例的; (二)直 接或者间接同为第三者持有股份达到一定比例的; (三)企业与另 一方有资金借贷方面的关系的; (四)企业的高级管理人员与另一方有密切联系的; (五)企业的生产经营活动，包括购销、生产技术等，与另一方有密切联系的; (六)对企业生产经营、交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系，包括家族、亲属关系等。待新的规定出台后，按新的规定执行。

第一百一十条企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进 行业务往来遵循的原则。
【释义】本条是有关独立交易原则内容的规定。本条是对《企业所得税法》第四十一条规定的独立交易原则的界定。《企业所得税法》第四十一条作了原则性规定，对关联方不按照独立交易原则进行关联业务往来，导致企业或者其关联方 减少应纳税收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。独立交易原则成为是否进行特别纳税调整的重要判断标准。但是企 业所得税法的上述规定，没有明确独立交易原则的含义。本条在 此明确规定了独立交易原则的含义，更好地反映了转让定价税制的实质。
原外资税法第十三条、原内资所得税暂行条例第十条并没有 - 330一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

明确表述"独立交易原则"，而是采用了"独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用"的表达，但是仅用"收取或者支付价款、费用"并没有涵盖所有的关联交易的全部内涵。原外资税 法细则规定，独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企 业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。《企业所得税法》将以上"按照独立企业之间的业务往来收取或者支付 价款、费用"的标准用独立交易原则来规范，更加简洁、清晰，也符合国际通行作法。为了进一步明确独立交易原则的含义、适用范围，本条对该原则的内涵作出了界定。本条主要包括以下几个方面的内容:
一、独立交易原则的内涵
独立交易原则，在理论上也称"公平独立原则"、"公平交易原则"、"正常交易原则"等，根据本条的规定，是指没有关联关 系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规，进行业务往来遵循 的原则，即完全独立的元关联关系的企业或者个人，依据市场条 件下所采用的计价标准或者价格来处理其相互之间的收入和费用 分配的原则。独立交易原则目前已被世界大多数国家接受和采纳，成为税务当局处理关联方之间收入和费用分配的指导原则。 独立交易原则是转让定价税制的核心原则，几乎所有规定转让定价的国家都在法律中明确了该原则。这是一条判断准则，将关联交易取得的收入或者利润水平与可比情形下的没有关联关系的企业交易结果进行比较，如果存在差异，就说明因为关联关系的存在而导致企业无法取得按照正常市场交易和营业常规所能取得的收入或者利润水平，从而违背了独立交易原则。如果因为违 反独立交易原则而造成企业或者其关联方应纳税收入或者所得额减少的，必须进行调整，调整的方法也应按照独立交易原则进行。 经济合作组织及其成员国一致主张转让定价的判断和调整都必须遵循独立交易原则，经济合作组织《转让定价指南》指出"经济合作组织成员国坚持把独立交易原则用于指导对关联企业间转让 价格的评估。独立交易原则为关联企业间的商品和劳务转让提供 了最接近于公开市场运作的参照值。"经济合作组织税收协定范本第九条也对独立交易原则作出了解释"当两个公司在其商业或者财务关系上制造或者强加上不同于独立企业之间的条件时，一个公司应取得但由于这些特殊条件而没有取得的利润，应包括在该 企业利润之内并相应地予以征税。" 本条例第一百一十一条规定的税务机关对转让定价行为进行 调整所采用的各种合理方法，是适用独立交易原则的具体表现。本条把"独立交易原则"定义为"没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则"，充分表达 了关联方之间的交易，应当符合独立方在类似情况下从事类似交易时可能建立的商业和财务关系的内在实质，为整个转让定价税制体系的建立奠定了基础。
二、独立交易原则的适用范围
独立交易原则适用于所有的关联方之间的关联业务。关联方之间业务往来的类型及其内容主要包括: (一)有形财产的购销、 转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具、商品(产品)、等有形财产的购销、转让和租赁业务; (二)无形财 产的转让和使用，包括土地使用权、版权(著作权)、商标、牌号、专利和专有技术等特许权、工业品外观设计或者实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务; (三)融通资金，包 括各类长短期资金拆借和担保、有价证券的买卖及各类计息预付款和延期付款等业务; (四)提供劳务，包括市场调查、行销、管 理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供等; (五)除上述列举以外的其它业务
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

类型。
三、不符合独立交易原则的行为类型我国改革开放以来，外商投资企业不断发展，涉外税收逐年增长。但是，一些外商利用种种不正当手段转移利润，逃避税收，损害我国经济权益的情形时有发生，已引起社会各界的广泛关注。 当前，利用不符合独立交易原则行为逃避税收的具体方法一般是: 在商品交易中高进低出。即转出利润的企业高价支付原材料款， 低价出售商品。购销业务不按照独立企业之间的业务往来作价; 融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企 业之间所能同意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常 利率;提供劳务，不按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳 务费用;转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用。在实践中，税务机关对下列企业会进行重点调查审计，根据关联方业务往来的类型和性质，对关联方间业务往来交易额进行分类、汇总、分析和认定，决定是否符合独立交易原则并进行纳税调整。(一)生产、经营管理决策权受关联方控制的企业; (二)与关联方业务往来数额较大的企业; (三)长期亏损的企业; (四)长期微利或者微亏却不断扩大经营规模的企业; (五)跳跃性盈利的企业(指隔年盈利或者亏损，违反常规获取经营效益的企业); (六)与设在避税港的关联方发生业务往来的企业; (七) 集团公司内部比较，利润率低的企业(即与关联方相比，利润率 低的企业) ; (八)巧立名目，向关联方支付各项不合理费用的企业; (九)利用法定减免税期或者减免税期期满，利润陡降进行避税的企业，以及其他有避税嫌疑的企业。

第一百一十一条企业所得税法第四十一条所称合理方法，包括: (一)可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法; (二)再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没 有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法; (三)成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法; (四)交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法; (五)利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法; (六)其他符合独立交易原则的方法。
【释义】本条是税务机关对关联方转让定价调整方法的规定。本条是对企业所得税法第甲十一条中合理方法的细化规定。 企业所得税法第四十一条赋予税务机关对减少企业或者其关联方 应纳税收入或者所得额的转让定价行为，即关联方进行关联业务 往来时，不受市场一般供求关系的约束，而按照企业集团利益的 需要自行确定和调整定价的行为，按照合理方法进行调整的权利。但是企业所得税法并没有明确规定税务机关具体采用的合理方法有哪些，本条正是对税务机关可以采用的合理方法进行的进一步规定。本条规定的内容可以从以下方面来理解: 一、本条规定的合理方法的含义 (一)可比非受控价格法。是指按照没有关联关系的交易各方 进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法。可比非受控价格法被各国广泛应用于对商品销售、劳务提供、无形资产转让和贷款提供等方面的转让定价的调整。可比非受控
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

价格法是将企业与其关联方之间的业务往来价格，与其与非关联方之间的业务往来价格进行分析、比较，从而确定公平成交价格。采用此种方法，关键是按照不同的关联业务类型，选择合适的可 比的非受控价格，主要包括以下情况: 对有形财产购销业务调整时，须考虑选用的交易与关联方之 间交易具有以下可比性因素:购销过程的可比性，包括交易的时 间与地点、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、售后服 务时间和地点等;购销环节的可比性，包括出厂环节、批发环节、零售环节、出口环节等;购销货物的可比性，包括品名、品牌、 规，格、型号、性能、结构、外形、包装等;购销环境的可比性，包括社会环境(民族风俗、消费者偏好等)、政治环境(政局稳定 程度等)、经济环境(财政、税收、外汇政策等)。 对关联方之间融通资金的利息，要参照正常利率水平进行调整。调整时要注意企业与关联方的借贷业务及与非关联方之间的借贷业务，在融资的金额、币种、期限、担保、融资人的资信、 还款方式、计息方法等方面的可比性。对债权人向他人借入资金 后再转贷给债务人的融资业务，可按债权人实际支付的利息加所 支出的成本或者费用和合理的利润，作为正常利息。 对关联方间以租赁等形式提供有形财产的使用权而收取或者支付的使用费(租金)的调整时，可以采用可比非受控价格法， 采用在相同或者类似情况下，按与非关联方之间提供使用相同或 者类似的有形财产，所收取或者支付的正常费用调整。可比因素 主要指提供使用财产的性能、规格、型号、结构、类型、折旧方 法;提供使用的时间、地点;财产所有人在财产上的投资支出、 维修费用等具有可比性。
对关联方之间转让无形财产的作价或者收取的使用费，要参 照没有关联关系所能同意的数额进行调整。调整时要注意考虑企业与其关联方之间转让元形财产及与其非关联方之间转让无形财 产，在开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及时间、给受让者带来的收益、受让者的投资和费用、可替 代性等方面的可比性。
(二)再销售价格法。是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减去相同或者类似业务的销售毛利 进行定价的方法。
该方法是通过扣除其转手的合理毛利润还原出售方的正常交易价格，即对关联方的买方将从关联方的卖方购进的商品(产品) 再销售给无关联关系的第三者时所取得的销售收入，减去关联方 中买方从非关联方购进类似商品(产品)再销售给元关联关系的 第三者时所发生的合理费用和按正常利润水平计算的利润后的余额，为关联方中卖方的正常销售价格。其中，销售毛利是指销售收入减去销售成本。销售收入是指除去销售折扣和销售折让及返 回的业务销售收入。销售成本可以从企业的损益表中找到。它主要用于商品交易转让定价的调整方面。 采用这种方法，限于再销售者未对商品(产品)进行实质性增值加工(如改变外形、性能、结构、更换商标等) ，仅是简单加工或者单纯的购销业务，即转售方没有对资产的物理性质加以改 变或者没有利用无形资产以改进该有形资产，导致价值显著增长。 并且使用该方法要可以找到在内部交易之前或者之后合理时间内发生的转售价格，合理地选择确定再销售者应取得的利润水平。(三)成本加成法。是指按照成本加合理费用和利润进行定价的方法。
这种方法是将关联方中卖方的商品(产品)成本加上正常的费用和利润作为公平成交价格。
本方法适用于内部交易购买方实质性改变或者加工了有形资
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第二部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

产，或者转售时显著增加了价值的情形。成本加利润法被各国广泛用于产品加工制造定价，采用这种方法，应注意成本费用的计 算必须符合我国税法的有关规定，并且要合理地选择确定所适用 的成本利润率。
(四)交易净利润率法。是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来所取得的净利润水平确定利润的方法。 交易净利润率法以独立企业在一项可比交易中所能获得的净 利润率为基础。如果净利润率比较的结果不一致，说明关联方在 内部交易中通过转让定价使交易利润在它们之间的分配偏离了独立企业之间正常交易的结果。从长期来看，那些在相同产业以及 相同条件下经营的企业应取得相同的利润水平。根据交易净利润 率法，在受控交易下，纳税人取得的收益要与独立交易情况下非受控交易的利润指标进行比较。
使用交易净利润率法一般是比较销售净利润率(净利润/销售 额)和资产净利润率(净利润/营业资产) ，通常使用的是息税前 利润率。由于交易净利润率法一般适用无重大无形资产的企业， 所以它不能像利润分割法那样用于无形资产的交易。交易净利润 率法的使用一般分为以下几个步骤: (1)进行功能分析，生产相同产品的企业，如果所承担的功能、风险与无形资产不同，其产品的附加值是不同的，产品的价格与利润自然也不一样。只有在 功能分析的基础上，选择、寻找产品和功能、风险、无形资产相当的独立企业作为可比企业，才能确定被调查企业的合理利润水平。(2)为了保证可比公司数据的真实性、可靠性及纳税人、税务机关获取可比公司信息的对称性，一般情况下可在公开的上市 公司数据库中选择可比公司。这也是实现各方平等磋商的前提。(3)可比公司选择和可比性调整，可比公司的财务数据是确定被 调查企业合理利润水平的依据。选择可比公司，要根据被调查企业的产品和生产经营特点，按照其拥有的功能分析、风险、无形资产等确定可比企业的条件，在公开的上市公司数据库中选择最具有可比性的公司，进而按照所选的可比公司的利润水平，确定被调查公司关联交易的合理利润。
(五)利润分割法。是指按照企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法。利润分割法是对由若干个关联企业共同参与的交易所产生的最终合并利润，要按照、各企业承担的职责和对最终利润的贡献确定一个分配比例，然后再按这个分配比例在各关联企业之间分配合并利润的方法。最终合并利润在关联企业之间进行分割通常有 两种方法:一是贡献分析法，即利润的划分要依据各关联企业对某笔受控交易贡献的相对价值来进行。在确定某一关联企业所作贡献的相对价值时，首先要分析其在交易中履行的具体职能、使 用的资产(包括无形资产)和承担的风险，同时还要考虑其所作 贡献的市场价格或者报酬。二是剩余利润分析法，利用余值分析法分割受控交易的合并利润分二个步骤，第一步，对每一参与企 业分配足够的利润，使其获得与其从事交易相应的基本利润回报。这一基本回报通常是参考独立企业从事类似交易所获得的市场回报来确定。因此，基本回报并不能解决因参与方拥有独一无二有价值的资产所产生的回报。第二步，将经过第一步分割后的剩余利润(或亏损)在关联各方之间分配，这一分配是建立在能够揭 示独立企业之间如何分配剩余利润的事实和环境分析的基础之上， 此时，各方无形资产贡献和相对交易地位方面的指标可能对分析 特别有帮助。
利润分割法不考虑关联方与独立交易方在交易事项上的价格差异，所以不依赖于可比价格。所以在以交易为依据的方法无法 实施时，可以依据关联方的不同功能合理分自己出应得的利润。当
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

关联方之间的利润分配出现与公开市场情况相背离的异常情况时， 税务机关可以直接按照此方法加以调整。(六)其他符合独立交易原则的方法。
在企业不能提供关联交易资料或提供虚假、不完整资料，不能真实反映其关联业务往来的情况下，还可以采取本条例第一百一十五条的核定应纳税所得额的方法，进行调整。 二、调整方法的选择
在以上几种方法的关系上，经济合作组织国家规定只有在上一种方法无法使用时，才能使用下一种方法作为替代。美国则根据最佳方法原则，即没有顺序的规定，选择最适合具体情况的方法。我国采用了类似于最佳方法的原则，由税务机关根据实际情 况选择最适合关联方具体情况的方法进行调整。根据《国家税务总局关于修订<关联企业问业务往来税务管理规，程>的通知》(国税发(2004) 143号) ，主管税务机关应根据关联企业间业务往来的类型、性质以及调查的结果，并考虑相关因素，选用相应的调整方法。
判断方法合理与否，可以从两个方面来衡量:一是方法本身的合理性;二是在特定条件下，对某一方法运用的适当性。就方法本身的合理性而言，集中体现在强调将关联交易作价或者利润 水平与可比情形下的非关联交易结果进行比较，如果存在差异，就说明因为关联关系的存在而导致企业无法取得按照正常市场交易和营业常规所能收取或者支付的价款，转让定价扭曲了价格或 者利润，并使关联交易的一方减少了应税收入或者所得额。由于结果是建立在比较基础上的，具有经济合理性，因此能够被企业 和税务机关双方所接受，并在世界范围内广泛采用。尽管上述方 法都具有经济合理性，但就某一案例的特定情况而言，还要选择 一个最适当的方法对其调整。对于方法运用适当性的判定有三个标准:一是方法的运用满足了方法本身对可比性条件的要求;二 是在同等信息资料获取的条件下，没有其他更适当的方法;三是 该方法的运用能够被税企双方所接受。

第一百一十二条企业可以依照企业所得税法第四十一条第 二款的规定，按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本， 达成成本分摊协议。
企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配 比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关 的要求报送有关资料。
企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的， 其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】本条是有关成本分摊协议的规定。本条是对企业所得税法第四十一条第二款有关成本分摊的细化规定。企业所得税法第四十一条规定，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计 算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。这是企业所得税法新增加的规定，但是企业所得税法没有规定企业如何达成 成本分摊协议? 达成成本分摊协议所遵循的具体原则和程序有哪些?为了增加税法的可操作性，有必要在实施条例中明确达成成 本分摊协议的原则、程序等具体规定，本条即是对《企业所得税法》第四十一条第二款的独立交易原则在成本分摊中的运用作的 进一步解释。本条的内容可以从以下三个方面来理解: 一、成本分摊协议适用的范围
本条明确了关联方之间进行成本分摊可以签署成本分摊协议， 即以契约性协议方式将各方分摊的成本比例及份额确定下来，签约各方约定在研友、提供劳务过程中共摊研发成本、共担研发风
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

险，并且合理分享研发、提供劳务所带来的收益。由于成本分摊协议通常是由跨国企业集团内部成员共同签署的，涉及相关收益和成本费用在关联方之间的合理分配。随着跨国集团来华投资的 数量和规模不断扩大，成本分摊作为研发活动的一种主要经营模 式也陆续在我国出现。借鉴美国、加拿大、日本、澳大利亚、英国及其他欧盟一些国家的做法我们将成本分摊引入我国税收立法，对这种模式在法律上予以认可。企业所得税法第四十一条规 定了共同开发、受让无形资产，共同提供、接受劳务的关联业务的成本可以进行分摊。
二、成本分摊协议应适用的原则
独立交易原则在此的体现就是要求各参与方根据协议安排按比例划分实际全部贡献成本的份额与其按比例划分预期获得的全部利益的份额相一致。这里需要明确三点:一是采取协议分摊的成本，必须是上述共同活动实际发生的成本数额，而不应在实际成本基础上附加上述共同活动中任何成员公司属于利润、收益的数额。二是与资产或者劳务成本相关的权利，由于协议各方对成本分摊协议的活动共担成本与风险，因此对活动成果都拥有实际的所有者权益，不必为利用该成果利益而向其他任何一方支付特许权使用费或者其他费用;三是成本分摊与预期收益相配比，所谓配比是指各方根据协议安排对实际全部成本的承担份额与其获得的预期全部利益的分享份额相一致。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务时，应预先在各参与方之间达成协议安排，采用合理方法分摊上述活动发生的成本，也必须遵循独立交易原则，即分摊的成本应是在可比情形下没有关联关系的企业之间共同开发、受让元形资产，或者共同提供、接受劳务所能接受的上述活动可能发生的成本数额。划分对预期获得的资产受益权或者劳务服务的分享比例可以按直接的基础（额外的收入或者节约的成本)或者间接的基础(依据某些指标，如收入、毛利、净利、员工人数、投资资本等，也可以混合使用这些指标，关键问题是选取的指标应该与预期获得的资产受益权或者劳务服务具有密切关系)来衡量。具体方法和分摊指标的选择要根据每一个成本分摊协议的内容和特点而定。 三、税务机关对成本分摊协议的认可由于企业可能通过协议安排某关联方承担高于或者低于正常比例的成本费用，达到调整该企业利润的目的，甚至可能规定某 一关联方只有在研究开发成功后才支付成本费用，不必承担失败 的风险，通过规定不同企业承担不同比例成本与风险来达到避税的目的，所以我国税法在认可成本分摊协议的同时要对其加以规 范和约束，在计算应纳税所得额时是否按成本分摊协议进行成本扣除，需要税务机关认可，以保护本国居民无形资产的收益权，防止跨国集团滥用成本分摊协议，乱摊成本费用，侵蚀我国税基。本条对企业未按规定程序履行相关税收义务和滥用成本分摊协议作出了限制。主要是两种情况下的成本分摊不予认可: (一)不符合独立交易原则。
用该标准衡量成本分摊协议时，通常考虑以下方面:一是在协议签订时，参考没有关联关系的企业间按照一般商业原则在类似情形下，能否达成该协议所达成的条款，包括以何种方式预计 和分配未来收益，如地域、员工人数、营业利润水平等;以何种方式作出成本分摊，如资金投入、设备投入、人力投入、技术投 入等;各方投入价值的合理计量。二是在协议执行期间，如果某成员在未来实际受益的比例与成本分摊的比例不相一致的，是否有相应的补偿机制，使其得到其他成员的补偿，或者补偿给其它成员。三是在己生效协议有新的加入者、退出者或者终止时，是否有相应的机制对前期活动已形成的资产做出合理补偿。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

 (二)未能按照税务机关的要求提供有关资料。 由于成本分摊协议涉税事项复杂，涉及成本确认、税前扣除、 买入支付、卖出支付、平衡支付等多种事项，因此本条明确了企业向税务机关报送成本分摊有关资料的义务。一方面从经济合作 组织转让定价指南的建议看，成本分摊协议的各方需要准备同期 资料，以充分了解成本分摊协议的活动内容、需作出的贡献、确 定预期利益的方法、预算支出的估计等;另一方面上述信息都与 税收管理相关，是税务机关判断成本分摊协议是否符合独立交易原则的重要信息来源。企业履行相应的程序和手续，也方便税务机关对成本分摊行为的管理和审核，防止利用成本分摊进行避税的现象。因此，资料的准备和提供对税企双方而言都是必要的。本条第二款规定，企业达成成本分摊协议的，应在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。所以企业应当在达成协议时准备与其关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料，并按照规定加以保存。在税务机关要求时提供上述资料。本条第三款规定，企业与其关联方分摊成 本时违反本条规定的原则和报送资料的义务的，其自行分摊的成 本不得在计算应纳税所得额时扣除。

第一百一十三条企业所得税法第四十二条所称预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后 达成的协议。
【释义】本条是对预约定价安排以及预约定价安排的基本程序作出的规定。
本条是对企业所得税法第四十二条预约定价安排的进一步细 化规定。企业所得税法第四十一条规定的是税务机关对转让定价行为事后调整应纳税额的方法，但是事后调整方法往往手续比较麻烦，成本较大，反避税的工作无论是对纳税人还是对税务机关机关来说，都是一项非常棘手的事情。随着经济全球化的发展，跨国公司资金、技术、人才和信息等生产资料在全球范围内流动， 跨国公司在全球范围的利润分自己也越来越受到各国税务当局的关注，并引发各国税务当局对跨国公司的转让定价税务调整。由此，跨国纳税人不可避免地面临着重复征税和纳税调整的不确定性。 为此企业所得税法第四十二条规定，企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。这对保护纳税人的合法经营 和税务机关的依法征税都有好处，越来越多的纳税人愿意作出预约定价安排。但是企业所得税法没有明确规定有关预约定价的内容、程序，本条正是对预约定价的有关内容予以明确。 原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施 细则》没有关于预约定价安排的定义，本法不仅对此项新内容作了有益的补充，而且与《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第五十三条"纳税人可以向主管税务机关提出与其关联企业之间业务往来的定价原则和计算方法，主管税务机关审核、批准后，与纳税人预先约定有关定价事项，监督纳税人执行。"以及 《关联企业间业务往来预约定价实施规则》(试行) (国税发(2004) 18号)作了很好的衔接。本条的内容可以以下三个方面来 理解:
一、预约定价安排的概念和类型预约定价安排，是为了节约对关联方间业务往来转让定价税 收调整成本，纳税人与其关联方在关联交易发生之前，在平等、 自愿、守信原则基础上，向税务机关提出申请，通过事先制定一系列合理的标准(包括关联交易所适用的转让定价原则和计算方
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

法等) ，经主管税务机关确认后，据以确认企业与其关联方间交易的应纳税所得或者确定合理的利润率，来解决和确定未来一个固定时期内关联交易的定价及相应的税收问题，并免除事后税务机关对定价调整的一项制度。这一制度是国际上为解决转让定价税 收管理而积极推行的一种管理制度，由美国最早开始实行，它突 破了传统的税务机关对转让定价事后调查的模式，而变为事前确认。由于税务机关事后调查认定转让定价是否合理，是个十分复 杂而艰难的过程，而且纳税人举证困难而且成本高，导致征纳双 方因此而产生较大矛盾。实行预约定价制度，一方面纳税人能预计其与关联方进行交易的公平交易的范围。另一方面，也减少税 务机关的事后调查，降低税收成本。因此，纳税人比较易于接受 这种事前审计和约定。从法律关系角度看，预约定价安排法律关 系是指签订预约定价安排的企业与税务机关在整个预约定价安排中形成的权利义务关系，它是约束税企双方的文书，包括双方明 确的限制条件以及法定的限制条件。本条中"未来年度"的实际 期限取决于所涉及的行业、产品或者交易，根据现行的《关联企 业间业务往来预约定价实施规则》，一般为纳税人正式申请的次年 起2至4年。
预约定价安排包括羊边预约定价安排和双边或者多边预约定价安排。羊边预约定价安排是指在纳税人及其税务管理部门之间签订的预约定价安排。双边或者多边预约定价是跨国关联交易的双方纳税人，事先就同一跨国交易内容同时向关联交易双方或多 方所在国的主管税务机关提出关联交易的定价原则和计算方法，两国或多国主管税务机关分别审核并共同确认后，同意双方或多方纳税人据以确认该关联交易的应纳税所得额或者确定合理的营业利润区间的一种国际税收管理方法。双边或者多边预约定价安排，应按照我国政府对外签订的避免双重征税协定有关相互协商程序的规定执行。
二、签订预约定价安排的有关程序预约定价安排实行的是自觉、自愿的机制。在根据纳税人的 主动申请提出签订预约定价安排的过程中，税务管理部门将分析纳税人建议采用的方法，研究纳税人提出的能表明公平定价的所有资料以及所有其他相关信息，并依此对纳税人提出的定价原则和计算方法进行审核分析和评估，形成审核评估报告。 目前国家税务总局已经对预约定价的具体操作作出详细的规定，根据《国家税务总局关于印发(关联企业间业务往来预约定 价实施规则(试行))的通知》 (国税发[2004] 118号)的相关规定，预约定价一般包括五个步骤:预备会谈、正式中请、审核评 估、磋商、签订协议和监控执行。即首先由纳税人向税务机关表 达预约定价的意向，税务机关就预约定价的可行性与纳税人进行会谈，明确应当提交的相关资料，并形成预约定价意向书;会谈 后，双方认为就预约定价问题可能达成一致意见的话，由纳税人正式向税务机关递交预约定价申请书，并附上相关资料;根据会 晤情况和提交的相关资料，税务机关进行审核评估，经过反复论 证和磋商后与纳税人正式签订预约定价安排;预约定价安排签订后，税务机关要对纳税人履行协议的情况进行监控，要求纳税人 按期报送预约定价安排执行情况的年度报告，同时对纳税人执行 预约定价情况进行审核。
三、预约定价安排对征纳双方的影响一旦决定采用预约定价的形式，税企之间达成协议，纳税人 将得到税务管理部门的批准，只要纳税人遵循事先约定的方法以 及遵守预约定价安排的条款和条件，税务机关将不会对其预约定 价安排中的转让定价交易事项进行税收调整。 对税务机关而言，通过达成预约定价安排，可以提高税务当
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

局的工作效率，缩短反避税工作的调查审计时间。对于纳税人而言，通过达成预约定价安排，可以增加未来年度经营的确定性， 避免双重征税。预约定价安排还可以大大减轻纳税人保留原始凭 证和文件资料的负担。纳税人与税务部门签订预约定价安排以后，只需保存一些与合理的定价方法有关的原始凭证，与其他定价方法相关的文件资料并不一定要保留，而这些资料过去税务部门在转让定价审查中往往要调阅，所以必须保存。同时，预约定价安排也可以使税务机关以廉价的方式获得纳税人的信息。预约定价 安排可以使纳税人避免一些繁琐的诉讼程序。如果没有预约定价安排，纳税人的转让定价行为就很可能被主管税务部门认定为不 合理，从而使纳税人与税务部门之间发生纠纷，而有了预约定价 安排，纳税人只要不违反协议中的条款，其转让定价行为就是合 理合法的。
在国际上预约定价制度已被证明是是比较有效的。自美国 1991年正式颁布预约定价安排的实施办法以来，澳大利亚、加拿 大、荷兰、德国、西班牙、比利时、日本、瑞士和法国等国纷纷 按照美国的模式引进预约定价安排。英国、墨西哥等国虽然没有颁布预约定价安排的国内法规，但也都在对外签订的双重征税协定中加进了一个非正式的预约定价安排。澳大利亚、日本、美国和加拿大还确立了双边和多边预约定价安排的共同准则1995年 经济合作组织转让定价的指导报告中也将预约定价安排作为解决 转让定价纠纷的一种具体途径提了出来。报告建议在可能的情况 下有关国家可以谈签双边或者多边的预约定价安排。经济合作组织19年《预约定价安排指南》也对达成预约定价安排的程序、 方法作出了指导性规定。
预约定价安排被认为可以提供一种良好的环境，纳税人、税务局可以相互合作，以确定纳税人的转让定价活动适用哪种转让定价方法;体现了对纳税人的尊重，强调了税企双方的平等与合作，突出税务机关的服务意识，是国家行政机关权力本位向纳税人权利本位倾斜的的表现;预约定价安排的签署过程还可以促进 有关各方之间的信息交流，从而为转让定价问题找到一个合法的并切实可行的解决方案。在税法原则的层面上，因为反避税调整 时所遵循的原则的是实质课税原则，而预约定价强调税法的确定 性和可预测性，是比较符合税收法定主义原则，因此预约定价是 税收法定主义占主导作用的一种制度。这是对避税行为所遵循的原则的较大突破和改良，既，避免了纳税人对税法的滥用，又一定 程度保护了纳税人的权利，在一定程度上缓和了税企双方的传统 对立情绪，能在较高层次上体现公平与效率的统一。

第一百一十四条企业所得税法第四十三条所称相关资料， 包括: (一)与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方 法和说明等同期资料; (二)关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售(转让)价格或者最终销售(转让)价格的相关资料; (三)与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料; (四)其他与关联业务往来有关的资料。
企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其 他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业。
企业应当在税务机关规定的期限内提供与关联业务往来有关 的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等资料。关联方以及 与关联业务调查有关的其他企业应当在税务机关与其约定的期限
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第三部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

　内提供相关资料。
【释义】本条是有关进行关联业务调查时，企业及其关联方以及有关的其他企业，提供相关资料义务的细化规定。本条是对企业所得税法第四十三条规定的相关资料的进一步 规定。企业所得税法第四十二条规定，企业向税务机关报送年度 企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来， 附送年度关联业务往来报告表。税务机关在进行关联业务调查时， 企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。这是企业所得税法在原内资、外资税法的 基础上加以细化的条款，这一条款增加了可比方提供资料的义务，明确了纳税人提供资料的义务以及可比方的协助义务，提高了第 三方责任的规定的法律级次。但是企业所得税法的规定并没有明确相关资料的具体范围，实施条例在此明确规定了相关资料的具体范围，增强了可操作性。
我国原《外商投资企业和外国企业所得税法》对企业与关联方之间的业务往来有关资料提供和企业协力义务、举证责任方面 的规定很少， 《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》捉到 "企业有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提 供有关的价格、费用标准等资料"， 《征管法实施细则》也仅类似 地提到"企业有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料，具体办法由国家税务总局制定。"两者提法比较笼统，操作性不强。本条的内容主要包括以下四个方面: 一、企业及其关联方以及与关联业务调查有关的其他企业，提供相关资料的义务
企业向税务机关报送年度企业所得税纳税中报表时，附送年度关联业务往来报告表，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业提供相关资料，是国际上开展转让定价税务管理和其他反避税管理的通行做法。即要求纳税人在关联交易发生的同时准备证明其符合独立交易原则的资料，在税务机关进行调查时，纳税人承担协力义务并证明其关联交易的合理性，对与纳税人类似的企业(可比方)有实施问询的权力，可比方有提供相关资料等协力义务。
实践表明，税务机关在进行转让定价调查时，纳税人提供相关资料、承担协助义务和提供举证责任是十分关键的。因为关联 交易双方拥有完整的相关资料，比税务人员更清楚其关联交易价 格的合理性，如果不强调被查企业及其关联方以及与关联业务调查有关的其他企业提供资料的义务，税务机关就无法获取关联交易的完整信息，对被查企业的举证资料无法反证，也不可能对有关的可比企业进行查询调查，从而无法进行可比分析，而这一环 节是转让定价最重要的调查内容。企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业准备、提供的转让定价文档资料，可以协助税务机关评估企业在转让定价税务管理中存在违规的可能性， 检验企业的转让定价并作为初步检验是否应进行纳税调整的依据; 相关资料的提供，有利于提高行政效率，维护税法的严肃性。从企业方面来说，准备相关文档资料，也可以提供显示其制定和执 行符合独立交易原则的转让定价意愿的一个机会，并促使企业确 保其转让定价是经得起检验的，规范企业行为及实务操作，最终达到限制避税行为。
二、税法规定的与关联业务调查有关的其他企业的范围企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业， 即可比企业。由关联业务调查的税务机关确定是否在生产经营内容和方式上相类似。这样规定的主要原因是因为，当企业或者关

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

联方的相关资料已经毁损，无法获得，或者明显错误时，由在生产经营内容和方式上相类似的企业提供的资料更加具有参考性，有利于作出合理的纳税调整。世界上大多数有转让定价立法的国 家都规定了可比方的协力义务。
企业的转让定价避税行为相对一般偷税违法行为来说更为隐蔽、复杂，税务机关在关联交易调查中一项很重要的工作是对可比企业的延伸调查和取证，进行可比分析，得出企业避税证据，否则根本无法发现疑点和问题并及时查处。因此如果没有其他企业的协力配合，则可比分析和可比调查就无法开展，关联交易调 查成为纸上谈兵。所以实施条例又明确了其他企业的协力义力，加大税务机关调查权力，减少税务机关的审计调查成本，也对避税行为形成社会监督和控制局面。但如果对其他企业的范围不作具体界定，则又会造成对其他企业协力义务的滥用。因此实施条例对与关联业务调查有关的其他企业，明确界定是与被调查企业在经营内容和方式上相类似的企业。 三、税法规定的相关资料的范围企业所得税法第四十三条规定的相关资料，是指一个企业应当准备、保存及提供的其与关联方之间业务往来有关的价格、费 用制定标准、计算方法和说明等资料，用以证实其关联交易价格、 费用的合理性;以及按纳税年度进行关联企业间业务往来申报时所应填报的资料，包括税务机关要求企业提供的其销售给境内外关联方的产品再销售价格、最终销售价格等，具体包括: (一)与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方 法和说明等同期资料; (二)关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售(转让)价格或者最终销售(转让)价格的相关资料; (三)与关联业务调查有关的其他企业须提供的与被调查企业 可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料; (四)其他与关联业务往来有关的资料。
实施条例对企业提供相关资料采用了同期资料的概念，这也 是符合经济合作组织指南和世界上大多数进行了转让定价立法国 家的法律要求。经济合作组织指南认为，税务机关有理由希望企 业在对其具体经营活动确定转让定价时，同期准备或者取得有关 该活动和转让定价的性质的资料，并且保留这些资料以在税务检 查过程中需要时予以提供。根据谨慎经营管理原则，准备同期资料会要求企业备妥或者指明能够证明其作出努力、以遵从公平交易原则的书面材料，包括转让定价基于的信息、考虑的因素和选 择的方法，对以后税务机关转让定价审计时及时提供举证材料有利，而且这些资料的准备和取得也有助于企业正确填写纳税中报 表。企业与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料，一旦税务机关要求时，必须及时提供，这也符合同期资料的要求。企业在决定是否何时准备转让定价文档 以及准备到何种程度之前，往往也允许估可能被纳税调整的风险，准备文档可能对企业和税务机关是双赢的。
《国家税务总局关于修订<关联企业问业务往来税务管理规程 >的通知》 (国税发(2004)  143号)进一步具体了相关资料的范围，在选定调查对象实施调查审计后，审计人员根据审计情况，可向企业调阅下列与纳税有关的资料: (1)政府及其所属行政管理部门的有关批文; (2)工商、税务登记证件; (3)投资、经营合同、章程及可行性研究报告; (4)年度财务、会计决算报表和注册会计师的审计报告; (5)有关账册、凭证资料及其业务往来合同、协议资料等; (6)其他有关文件资料。主管税务机关在调查 企业与其关联方之间业务往来情况时，有权要求企业提供有关交 - 352一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
易的价格、费用标准等资料，企业接到主管税务机关的通知后，应在要求期限内详细提供资料的具体类型、内容、范围、所属期、数量、金额。
主管税务机关在立案审计调查企业与其关联企业之间业务往来情况时，有权要求企业提供与其关联企业之间业务往来有关交易的价格、费用标准等资料，但应以书面形式向企业下达《关于提供与关联企业业务往来有关具体资料的通知》，通知中详细列明提供的具体资料所涉及的关联交易类型、内容、范围、所属期、数量、金额等。主要包括: (一)与关联企业以及第二者交易类型情况，如购销、资金、借贷、提供劳务、转让有形和无形财产以及提供有形和无形财产使用权等; (二)转让定价原则，包括价格因素构成情况，如交易的数量、地点、形式、商标、付款方式等; (三)确定交易价格和收取(支付)费用依据的其它有关资料。 在主管税务机关对企业转让定价进行调查过程中，可以要求企业对涉及关联方问业务往来转让定价的正常性、合理性提出举证材料，主要包括: (1有形财产的购销。主要提供关联方之间交易的商品(产品)其品牌知名度和受欢迎程度、各关联方的职能及其在市场中的地位、销售价格的季节性波动、无形资产对商 品(产品)的影响程度、质量等级、性能，以及定价方式等情况材料; (2)无形财产的转让和使用。主要提供涉及交易的无形财 产及其转让条件(包括地区范围、授权范围等)、独占性及其可能维持的时间、转让者提供的技术支持和人员培训等劳务的价值、 商标价值的维护成本(包括广告宣传和质量控制成本)、受让人因 使用或者转让该财产的预期利润或者节省的成本、价格组成和支付方式等情况材料; (3)提供劳务。主要提供接受关联方提供的劳务服务是否使企业真正受益、支付或者收取的劳务费用标准是否合理、其中相关直接、间接成本和利润水平是否合理等情况材料; (4)融通资金。主要提供涉及融资业务的通常利率水平、融资业务涉及的各项费用内容的合理性材料等。待新的规定出台后，按新的规定执行。
四、提供相关资料的期限
根据本条的规定，企业应当在税务机关规定的期限内提供与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料。关联方以及与关联业务调查有关的其他企业应当在税务机关与其约定的期限内提供相关资料。 企业接到主管税务机关下达的《关于提供与关联企业业务往来有关具体资料的通知》后，应在通知规定的期限内(最长不超过60日内) ，及时、完整、真实、准确提供;因特殊情况不能按期提供的，应向主管税务机关提交书面延期申请，经批准，可以延期提供，但最长不得超过30日。主管税务机关应自收到企业延期 申请之日起五日内函复，超过期限或者未函复的，视同主管税务机关已同意企业的延期申请。企业未按规定期限(包括延长期限) 提供有关价格、费用标准等资料的，依照税收征管法第六十二条 的规定予以处罚;提供虚假资料，不如实反映情况，或者拒绝提 供有关资料的，依照税收征管法实施细则第九十六条的规定予以处罚。
对于与关联业务调查有关的其他企业，由于其本身并没有违反税法的行为，所以税务机关应与其约定提供资料的期限，应由 税企双方根据实际情况约定，以体现税收法律对依法纳税的纳税人的尊重和保护。

第一百一十五条税务机关依照企业所得税法第四十四条的 规定核定企业的应纳税所得额时，可以采用下列方法: (一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定;
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第三部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义
(二)按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定; (三)按照关联企业集团整体利润的合理比例核定; (四)按照其他合理方法核定。
企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。
【释义】本条是关于税务机关核定纳税人应纳税额采用方法和 有异议如何处理的规定。
本条是对企业所得税法第四十四条规定的细化和补充。企业所得税法第四十四条规定，针对企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况，的情形，税务机关获得的资料和信息相当缺乏，就只 能核定企业的应纳税所得额，所以税法授权税务机关可以核定企业的应纳税所得额。但是企业所得税法的上述规定，没有明确核 定应纳税，所得额的具体方法，需要在实施条例中予以明确。本条是对企业所得税法第四十四条规定核定企业的应纳税所得额方法的细化规定，是新增加的内容。本条内容可以从以下几个方面来理解:
一、采取核定应纳税额方法的情形企业所得税法第四十四条规定，针对企业不提供与其关联方 之间业务，往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的情形，授权税务机关可以核定企业的应纳税所得额。这是维护国家税收权益、迫使纳税人履行举证责任的重要规定，是解决反避税调整日趋复杂、案件旷日持久不能结案等困难的重要手段，这也是世界上许多国家采用的通常做法，同时也得到经济合作组织转让定价指南的认可。未能真实反映其关联业务往来情况，是指税务机关经过长期

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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南

的税源监控和调查研究，确定企业存在避税嫌疑而要求企业提供 其与关联方之间业务往来有关的价格、费用制定标准、计算方法和说明等资料用以证实其关联交易价格、费用的合理性，但企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，经税务机关按照一定的程序规定限期仍不改正的，主管税务机关可以根据所掌握的企业实际关联交易情况与其提供的相关资料作对比，由此作出企业未能真实反映其关联业务往来情况的判断。
税务机关采用核定征税是有严格的前提条件的，核定征税是对企业不提供或者提供虚假、不完整资料等不配合行为的一种强制措施。在具体实施核定应纳税所得额时，也是按照严格的法律规定的核定程序进行的，不是简单的随意确定。 核定税额征收税款是我国税收征管工作中一直采用的一种征收方式， 《税收征收管理法》规定的核定应纳税额的情形是由于纳税人的原因而使税务机关难以按照查账征收的方式征收税款的情况下，由税务机关核定纳税人的应纳税额，据以作为征收税款的依据来征税，是一种特殊征收税款的方式，是保证国家税收及时足额入库的一种必要的手段，是税务机关在无法查账征收税款的情况下采取的一种补救措施。主要对擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的以及申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的纳税人，税务机关有权核定其应纳税额。《税收征收管理法》确定了税务机关采用核定征收方式的合法性。而税法和本条例将核定征收扩大到针对企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供 虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的情形，完善了反避税领域的法律规定。
二、核定应纳税额的方法
核定税额尽管其核定的应纳税所得额不能保证与实际完全相
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第三部分《中华人民共和国企i所得税法实施条例》释义

符，但也要求尽量减少征税误差，保持其相对的合理性。为了减少核定征收方式的随意性，使核定税额更接近纳税人的实际情况和法定负担水平，不致因核定税额低于纳税人实际应纳税额太多而使国家财政收入蒙受损失，也不致因核定税额高于纳税人实际应纳税额太多而侵犯纳税人合法权益，本条对有关核定应纳税额的作了进一步的规定: (一)参照同类或者类似企业的利润率水平核定。这种核定方法，参考了转让定价调整方法中的"交易净利 润法"，也就是核定利润率法，关键是选择类似行业或者类似企业。虽然参照类似企业的利润率水平不尽合理，但是这种方法比较直观，便于实际操作。(二)按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定。这种方法参考了转让定价调整方法中的"成本加成 法"。这种方法的核心问题是界定成本的范围以及确定合理的成本利润率。(三)按照关联方集团整体利润的合理比例核定。这种方法是参考了转让定价调整方法中的"利润分割法"。利润分割法中 分割的是一项或者多项关联交易的合并利润(或者亏损) ，此条款的核定方法中分割的是关联企业集团整体的利润a (四)按照其他合理方法核定。这是扩展性条款，使以后新的更好的核定方法出现后也能用于应纳税所得额的核定。本条例第一百一十一条规定的合理方法进行纳税调整的前提是纳税人能基本完整、准确地提供纳税资料，账簿，凭证和实物， 因而税务机关能基本查实其经营收入或者所得额确定的应纳税额， 基本符合纳税人的实际情况和法定税收负担水平，因而是合理的。企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的情形下，缺少真实、 完整、准确的计税依据，税务机关无法适用本条例第一百一十一 条规定的合理方法去进行调整，因而只能做到相对合理。由于纳 税人方面的主观或者客观原因，致使税务机关难以按查账征收这种合理的方式来征收税，为此税务机关只有采用核定税额的方式 征收税款，以保证国家税款及时足额征收入库，这一方式较其他征收方式，带有更显明的强制性和一定程度的惩罚。 三、纳税人有异议时负举证责任，税务机关认可后调整应纳税所得额
税务机关在核定应纳税所得额时，自由裁量权比较大。为了防止税务机关滥用权力，体现对纳税人合法权益的保护，本条规定税务机关采取上述方法核定纳税人的应纳税额，纳税人有异议的，提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。由于纳税人方面的主观或者客观原因，致使税务机关难以按本条例第一 百一十一条规定的合理方法来征收税，举证责任由纳税人承担。这样规定有利于核定应纳税所得额的方法应尽量合理公平，同时实施条例给予了不提供资料的企业对被核定的应纳税所得额要求重新审核的机会，充分反映了税法对纳税人合法权益的保护。

第一百一十六条企业所得税法第四十五条所称中国居民， 是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，就其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。【释义】本条是对受控外国公司构成控制判断标准有关中国居民的解释。
本条是对企业所得税法第四十五条中国居民的进一步解释。 企业所得税法第四十五条对设立在避税港的受控外国公司如何进行税收处理作出了规定。由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家(地区)的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。对于居民企业，企业所得税法
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

第二条已经规定，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地 区)法律成立，但其管理机构，即对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构，在中国境内的企 业。对于中国居民的含义，企业所得税法没有明确规定，有必要在条例中加以明确O本条正是对中国居民的解释。 根据本条规定，中国居民，是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，就其从中国境内和境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。根据《个人所得税法》，从中国境内和境外 取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人包括以下情形: 一、在中国境内有住所的个人根据《个人所得税法实施条例》第二条的规定，个人所得税 法第一条第一款所说的在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。住所是个私法上的概念，它是自然人进行民事活动的中心地，反映了居民 与特定地域的联系。国籍是个公法上的概念它确定的是自然人的政治身份，反映了居民与特定国家的联系，非经法定程序不得 随意变更国籍。居所，也是个私法上的概念，它是指自然人为了一定目的而暂时居住的某个处所。《民法通则》第十五条规定，公民以他的户籍所在地的居，宜地为住所，经常居住地与住所不一致的，经常居住地为住所。最高人民法院《关于贯彻执行〈中华人 民共和国民法通则〉若干问题的意见(试行)》第一百八十三条规定，当事人的住所不明或者不能确定的，以其经常居住地为住所。 当事人有几个住所的，以与产生纠纷的民事关系有最密切联系的住所为住所。所以在判定个人在境内是否有住所时，需要考虑其在我国境内是否存在户籍、家庭、或者经济利益关系这类重要的法律和经济性质的联系因素，以及在我国境内习惯性居住的事实。 二、在中国境内无住所而在境内居住满一年的个人在我国境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。我国的纳税年度是指自公历年度1月1日起至12月 31日止。个人在一个纳税年度内临时离境的，即在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过9日的，不扣减日数。因此，一个在中国境内无住所的自然人，在某一纳税年度内如果具有1次离境超过30日或者多次离境累计超过9日的情形，则在该纳税年度内不构成个人所得税法和企业所得税法上的中国居民。 三、居住一年以上五年以下的个人，经主管税务机关批准， 不属于从中国境内和境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人
根据《个人所得税法实施条例》第六条的规定，在中国境内无住所，但是居住一年以上五年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税;在这种 情况下，由于该个人的境外所得不需缴纳个人所得税，则不能适用企业所得税法第四十五条的规定。如果个人居住超过五年，从 第六年起，应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税。 对外国企业构成控制的不仅包括中国居民企业也包括在中国 负有无限纳税义务的中国税收居民个人，因而在作外国企业是否 构成受控关系判定时，要综合考虑居民企业和居民个人两方面因素。即在我国居民企业尚未构成对外国公司控制的情况下，如果我国境内居民个人与该居民企业一起构成了对外国公司的控制，则该外国公司仍然会被判定为受我国居民控制，也适用税法第四 十五条的规定。

第一百一十七条企业所得税法第四十五条所称控制，包括: (一)居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

10%以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上 股份; (二)居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到 第(一)项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对 该外国企业构成实质控制。
【释义】本条是有关受控外国企业控制关系的界定。 本条是对企业所得税法第四十五条控制关系的细化规定，是 税法第四十五条适用检验的第一步，即:控制检验。企业所得税 法第四十五条是对设立在避税港的受控外国公司如何进行税收处理作出的规定。由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家 (地区)的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。受控外国企业是企业所得税法新增的概念，其目的是防范企业通过在低税率国家或者避税地建立受控外国企业，通过各种不合理商业安排，将利润保留在外国公司不分配或者少量分配，逃避在国内的纳税义务。企业所得税法并没有对控制关系进行进一步的解释和说明，为了增加可操作性，有必要在实施条例中进行解释。本条的内容可以从以下两个方面来理解:
一、利用受控外国公司避税的情形
跨国纳税人进行国际避税的重要手段之一，就是在避税地建 立一个外国公司，然后利用避税地低税或者元税的优势，通过转让定价等手段，把跨国纳税人的一部分利润转移到避税地公司的账上，并借助一些国家推迟课税的规定，将利润长期积累在进税地公司，从而逃避跨国纳税人所在的高税国的税收。在上述情况下，避税地公司实际上充当了跨国纳税人进行国际避税的基地，所以人们通常将这种建在避税地的外国公司称为基地公司。在避税地投资建立基地公司的股东一般为跨国公司，但也可以是自然人个人。为防范跨国公司利用避税地基地公司进行避税，就必须 取消对进税企业国外分得股息推迟课税的规定。如果满足一定条 件的外国公司无论是否将股息、红利汇给母公司，母公司居住国 都要对这笔利润征税，跨国公司利用避税地基地公司避税的计划就不能得逞。这种有条件取消推迟课税的规定以阻止跨国纳税人利用其在避税地拥有的基地公司进行避税的立法，被称为受控外国公司法(或CFC法)。
受控外国公司法首先是由美国在20世纪6年代初制定的。在 美国1962年颁布受控外国公司法以后，加拿大(1972) ，德国 (1972) ，日本( 1978) ，法国( 1980)，英国( 1984)，新西兰 (1988)，澳大利亚、瑞典、挪威(199) ，芬兰、印尼、葡萄牙、 西班牙、丹麦(995) ，匈牙利、墨西哥、南非、韩国(1997)，阿根廷(1999)，意大利(2000)等国都相继颁布实施了类似法规。 到2001年，全世界已经有23个国家实施了受控外国公司法，其内容与美国立法有许多相似之处。目前发达国家中还有一些国家没有颁布类似立法，但其中有一些国家有严格的外汇管制，限制本国居民在进税地投资，或者规定投资利润必须汇回本国，这实际 上也起到了限制那些跨国公司以避税地公司为基地进行国际避税的作用。目前的国际趋势是，逐渐取消对这一部分收入的外汇管制的同时强化反避税地避税的立法。
二、控制关系的标准
从维护国家税收主权，便于征管的角度出发，同时借鉴国际经验，本条对控制关系标准作出了如下界定: (一)居民企业和中国居民共同进行股权控制的标准。居民企 业或者中国居民直接或者间接羊一持有外国企业10%以上有表决
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第三部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上股份。此项标准是指该外国企业必须同时具备以下两个条件: 首先，羊个居民企业或者中国居民必须持有外国企业有表决权股份不低于10%，这是持股个体需满足的条件。其他国家也有类似的个体条件的规定，比如美国、澳大利亚等国规定，外国公司如果是受控外国子公司，除了本国股东总共要对其控股一定比例以上之外，每一个本国股东还要拥有该外国公司10%或者10% 以上的股份;加拿大也有类似的规定，但每一个股东最小持股比例为1%，或者与关联的股东共同持股10%或者10%以上;日本则规定每一日本股东最少持股比重为5%;丹麦、西班牙股东的最小持股比例高达50%。这实际上是要求受控外国子公司的股东要少，股权要相对集中，因为只有这样，股东才有能力影响受控外国子公司的利润分配决策，但也有的国家，如德国、法国等所规定的受控外国子公司条件中不包括每个本国股东的最低持股比重。 其次，所有持有不低于10%表决权股份的中国股东持股必须达到50%以上，这是整体持股的条件规定。其他国家也有类似的整体条件的规定。例如美国规定，外国公司是否被视为受控外国子公司有一定条件:美国股东要拥有其50%以上有选举权的股票，凡拥有的股权比重等于或者低于50%的就不是受控外国子公司。 日本、加拿大、南非等国也都规定本国居民在受控外国子公司中拥有的股权要达到50%以上(瑞典原来也有此规定，但2004年取消，仅保留每一个本国股东要拥有外国公司10%以上股份的限定 条款) ;英国、澳大利亚和新西兰要求该比例要达到40%或40% 以上;丹麦和葡萄牙要求的比例为25%;德国和法国过去规定的 本国居民最低持股比重分别为50%和25%，但后来都将该比重降 到了10%;意大利也规定，如果本国公司在提供特殊税收优惠的国家或者地区的公司的股份中拥有充分的表决权，那么该子公司即为受控外国子公司。所谓拥有充分的表决权是指拥有具有表决权股份10%以上。为了防止本国居民通过国外公司间接控制受控外国子公司进行避税，各国都在制定受控外国子公司的标准上 加上了间接控制的内容，即如果本国居民在某外国公司中拥有60%的选举权股票，而该外国公司又在另一个外国公司中拥有 50%以上的选举权股票，则后一个外国公司也是本国居民的受控外国子公司。
在持股比例的计量时间上，各国规定有所不同:有的以外国公司所在国的纳税年度最后一日为计算期，如澳大利亚、加拿大、德国、日本等;有的国家以纳税年度中的任何一日为计算期，如 美国、英国、新西兰等;瑞典则以日历年度的最后一日为计算期。 持股比例的计量时间我国这次没有在条例中规定，待国务院财政、税务主管部门制定规定时再予以细化。
(二)其他情形下的控制标准"居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第(一)项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。" 此项的规定是指除了本条第(一)项规定外，在股份、资金、 经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。在股份方面构成控制，是指没有达到本条第(一)项规定的两条标准，但是实际上，由于该外国企业股份比较分散，该居民企业、居民企业和中国居民持有的股份已经足够控制股东大会，影响公司决策。在资金、经营、购销方面构成实质控制是指通过债券性投资、技术控制、销售渠道、委派高层管理人员、原材料、零部件控制等方面构成对该外国企业的生产经营构成控制。本条第(二)项主要是针对一类外国企业，中国居民股东持股比例没有达到本条第 (一)项规定的标准，但是由于资金、经营、购销等各方面的关系，对外国企业构成实际控制的情况，主要是为防止通过其他股
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

权安排或者非股权安排以规避构成受控关系的情况。

第一百一十八条企业所得税法第四十五条所称实际税负明显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平，是指低于企业所得税法第四条第一款规定税率的50%。
{释义}本条是有关企业所得税法第四十五条实际税负明显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平的解释。本条是对企业所得税法第四十五条的进一步细化规定，是税 法第四十五条适用检验的第二个步骤，即:低税率区检验。构成受控关系的外国企业须将其在居住国实际负担的所得税与其所得计算得出的实际税负与我国的法定税率进行比较，对于实际税负低于我国法定税率50%的，将适用税法第四十五条的规定，对外国企业利润中应归属于居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。实际税负明显较低的国家(地区)是企业所得税法新增的概念，其目的是防范企业通过在低税率国家或者避税地建立受控外国企业，通过各种不合理商业安排，将利润转移到受控外国企业，将经营利润保留在外国公司不分配或者少量分配，逃避在国内的纳税义务。但是企业所得税法并没有规定实际税负明显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平的具体标准，为此，有必要在实施条例中作出进一步的规定。 企业所得税法第四条第一款规定税率水平的50%即12.5%。 即设立在实际税负低于12.5%的受控外国企业，并非由于合理的 经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属 于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入，缴纳企 业所得税。我国规定的是实际税负，而不是名义税率，所以一些 高税国(名义税率高的国家)也可能由于税收优惠多而成为企业 所得税法和本条例规定的国家(地区)。实际税负低于12.5%的国

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《中华人民共和国企业所得院法实施条例》释义及适用指南

家(地区) ，可以认为是那些提供普遍的税收优惠供跨国公司用于经常性进税活动的国家(地区) ，包括巴哈马、百慕大群岛、瑞士等。
各个国家规定的界定避税地的税负水平和方式也不一样。例如，英国的法律规定，受控外国子公司必须是设在低税区的居民公司。低税区，是指同样的所得实际负担的所得税比其在英国的 应纳税款少3/4以上的地区。为了操作方便，英国列出了两类排除国名单(所谓"白名单")。第一类是无条件排除国，如澳大利亚、 德国、意大利和日本等，这些国家名义税率较高，税收优惠少，所以建在这些国家的外国公司在任何条件下都不能成为受控外国子公司，不适用受控外国公司法。第二类国家是有条件排除国， 设在这些国家的外国公司只要不享受被列出的特殊税收优惠，就不会成为受控外国子公司。丹麦对低税区的要求与英国类似，即当地的实际税负低于丹麦税负的3/4 (从2001年起丹麦公司税税率为30%，所以公司税税率低于22.5%的地区即为低税区)。澳大利亚也有受控外国子公司必须在低税区的要求，并且列出了60个与澳大利亚税制相似的国家，建在这些国家的外国公司可以不受受控外国子公司法律的约束。日本也要求受控外国子公司(日本称为特别外国公司)必须是建在低税的进税地的外国子公司，但日本的做法与英国和澳大利亚相反，日本采用的是标明法，共列出了三类进税地国家名单(黑名单) ，凡是公司总部或者管理和控制中心设在这些国家(地区)的外国公司，只要本国居民对其控股 比重达到了规定标准，都可以成为受控外国子公司。意大利税法 要求受控外国子公司要在国外"享有税收优惠"，并像日本一样采用列出黑名单的做法，将那些税负比意大利低而且不能进行税收情报交换的国家或者地区列入黑名单，凡在黑名单上所列国家设立的公司就有可能成为受控外国子公司。法国税法也要求受控外
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

国子公司要位于税收优惠的国家或者地区，并将税收优惠定义为 "公司或者合伙企业就其所得缴纳的全部税款要比相同的应税所得在法国应纳税款少2/3以上"。但在实施受控外国公司法的国家中，美国和加拿大等国并不要求受控外国子公司一定要建在避税地，低税负并不是将其列为受控外国子公司的必要条件。2000年经济合作组织《认定和清除有害税收行为的进程》的报告中，列出了 35个国际避税地，符合以下标准:有效税率为零或者只有名义的有效税率;缺乏有效的信息交换;缺乏透明度;没有实质性经营活动的要求。根据国际财政文献局所编《国际税收辞汇》的解释，凡符合以下条件的国家(地区) ，就可以认定为避税港: （1）不征税或者税率很低，特别是所得税和资本利得税; (2)实行僵硬的 银行或者商务保密法，为当事人保密，不得通融; (3)外汇开放，毫无限制，资金来去自由; (4)拒绝与外国税务当局进行任何合作; (5)一般不签税收协定或者只有很少的税收协定; (6)是非常便利的金融、交通和信息中心。

第一百一十九条企业所得税法第四十六条所称债权性投资， 是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利 息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。 企业间接从关联方获得的债权性投资，包括: (一)关联方通过无关联第三方提供的债权'性投资; (二)元关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的 债权性投资; (三)其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的 不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。
【释义】本条是有关防范资本弱化的细化规定。 本条是对企业所得税法第四十六条规定的进一步解释，对企业从关联方接受的债权性投资、权益性投资进行了定义并对其范围加以原则性界定。企业所得税法第四十六条规定，企业从其关 联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。这是税法新增加的有关防止资本弱化的内容。但是企业所得税法的上述规定，有两个方面的内容需要实施条例予以明确:一是从关联方接受的债权性投资和权益性投资的具体范围是指什么?二是具体标准是多 少?实施条例在本条对以上问题作出了进一步的具体规定。 资本弱化，是指企业通过加大借贷款(债权性投资)而减少股份资本(权益性投资)比例的方式增加税前扣除，以降低企业 税负的一种行为。企业资本是由权益资本和债务资本构成的。权益资本是所有者投入的资本，包括投入的资本金和由此形成的盈余公积和资本公积;债务资本就是从资本市场、银行、关联企业 的融资。在企业所用的生产经营所用资金中，债务资本和权益资本的比例的大小反映了企业资本结构的优劣。如果企业资本中债务资本占的比例过高，就称为"资本弱化"。资本弱化在税收上的主要结果是增加利息的所得税前的扣除，同时减少就股息收入征收的所得税。
造成资本弱化的原因有两个。首先，由于债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣，而股东获得的收益即股息却不能在税前扣除，选择借债的融资方式比发行股票的融资方式，从税收的角度来说，更具有优势。其次，许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提所得税税率，通常比对股息征收的企业所得税税率
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第三部分《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义

低，采用债权投资比采用股权投资的税收负担低。对于债务人和债权人同属于一个利益集团的跨国公司来说，就有动机通过操纵 融资方式，降低集团整体的税收负担。纳税人在为投资经营而筹措资金时，常常刻意设计资金来源结构，千方百计表现为举债投资，加大借入资金比例，扩大债务与产权的比率，人为形成"资本弱化"，以此来达到避税的目的。因此，许多国家在税法上制定 了防范资本弱化条款，对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例作出限制，防范企业通过操纵各种债务形式的支付手段，增加税前列支、降低税收负担，对超过一定比例的借贷款利息支出不允许税前扣除。本条的内容主要包括以下三个方面: 一、从关联方接受的债权性投资的概念本条对企业从关联方获得的债权性投资进行了较宽泛、较原 则性的定义，着重对企业从关联方接受的债权性投资的方式进行了明确。
根据本条规定，从关联方获得的债权性投资，是指企业从关联方获得的需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有利息性质的方式予以补偿的融资。如购买企业债券就属于债权性投资。 鉴于目前融资形式的多样性及收益的多变性，我们本条中没有强调债权性投资的投资人可以在预期的时间收到固定的收益且收益具有固定性和稳定性的特点。同时，也没有对债权人获取收益的形式加以限定，这样，债权人既可以通过现金的形式获得报酬，也可以通过非现金的形式获取收益对价，这主要是考虑到目前融资工具多样性及收益支付灵活性的特点而作出的。因为目前企业 的融资渠道已不仅仅限于通过借款的形式向关联企业融资，还可 以通过融资租赁、补偿贸易的形式向关联企业融资。融资手段不同，支付融资对价的形式也各异。同时，为了防止企业通过隐性手段从关联方融资，在本条中又将间接债权性融资也包括了进来，

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《中华人民共和国企l所得税法实施条例》释义及适用指南
如接受的背对背贷款等。
从获得方式上，债权性投资既包括直接从其所有关联方获得的债权性投资，又包括间接从关联方接受的债权性投资，企业直接从关联方获得的债券性投资，是指由关联方直接将资金借给企业，企业按照合同偿还本金和支付利息的投资。企业间接从关联方获得的债权性投资，包括: (一)关联方通过无关联第三方提供的债权性投资，是指关联方将资金借给无关联第三方，然后由无关联第三方借给企业的投资。
(二)无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资，是指虽然该债权性投资是由无关联第三方提供的， 但无关联第三方可以选择由关联方偿还，关联方代企业偿还本金 和支付利息后，对企业享有追偿权。
(三)其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 具有负债实质的债权性投资，是指名义上不称为债权性投资，但是在某些情形下其实质属于负债性质，如购买另一企业发行的可 转换债券或者股权，在某些情形下实质上为债权性投资。二、权益性投资的概念
本条对权益性投资的定义采用了企业会计准则中的定义，是指业接受的不需要偿还本金和利息，投资人对企业净资产的所有权，其金额为企业资产减去负债后的余额。其范围包括企业投资人对企业投入资本以及形成的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等。投资人投入的资本是指所有者投入企业的资本部分，包括构成企业注册资金或者股本部分的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本的金额，即资本溢价或者股本溢价，这部分投入资本在我国企业会计准则体系中被计入了资本公积，并在资产负债表中的资本公积项目下反映。权益性投资反映的是所有者对
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

企业资产的剩余索取权，是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分，反映所有者投入资本的保值增值情况。权益性投资的目的是通常是为了获得被投资企业的控制权，或者实施对被投资企业的重大影响，或者为其他目的而进行的，如获得股利收入而对被投资企业进行普通股股票投资，属于权益性投资。 三、关联方债权性投资与权益性投资的比例标准，由国务院 财政、税务主管部门另行规定
我国以前并没有采用债务/股本比率来限制外商投资企业的资本弱化，只是对外商投资企业投资总额中的注册资本比例有一定 的要求。例如，外商投资企业投资总额在300万美元以下的，其注 册资本所占比重不得小于70%;投资总额在300万美元- 1000万 美元，之间的，其注册资本所占比重不得低于50%;投资总额在 1000万美元- 3000万美元之间的，其注册资本所占比重不得低于4%;投资总额在3000万美元以上的，其注册资本所占比重不得小于1/3。我国的法律还规定，外国投资者认缴的出资额必须是自己拥有的货币资金及专有技术等;外国投资者的出资额必须在规定的期限内达到其认缴的出资规模;外国投资者在生产经营期间不得减少或者抽回其提供的注册资本;如果外国投资者用贷款的方式向我国外商投资企业提供注册资本，则这种借贷资金产生的利息并不能在税前列支。制定上述法规的主要目的是要求外商投资企业的中外投资者按时足额地交足注册资本，至于交足注册资本以后，外商投资企业向国外关联企业支付的负债利息是否可以在税前扣除，则要看其计算借款所支付的利息时是否使用的是正常利率，如果计息使用的利率是正常利率，其支付的利息就可以在税前扣除。可见，我国在外商投资企业向国外关联企业支付的利息能否税前扣除的问题上主要强调利息支付的正常交易原则，而不是限制企业的资本弱化。也就是说，只要外商投资企业向国外关联企业支付利息所使用的借贷利率合理，那么，外商投资企业向国外关联企业借债的规模再大，支付的利息再多，其利息也是可以在税前扣除的。这与有些发达国家明确规定本国公司向国外关联公司支付的超过债务/股本比率的负债利息不能在税前扣除这种严格的规定还是有很大差距的。税法新增的规定防止了这一税收漏洞，但由于债权性投资与权益性投资的比例涉及面较广， 标准比较具体和复杂，且各行业的实际情况有很大不同，分为银行、保险等金融企业和非金融企业等，在实施条例中不宜一一列举，因此条例授权国务院财政、税务主管部门另行规定。 各国在限制本国公司资本弱化这个问题上的处理办法并不完全一致。首先，除了英国以外，多数国家都通过规定债务/股本比率的办法来限制本国企业向国外关联公司转移利润，但各国的债务/股本比率存在着差异。澳大利亚、荷兰的债务范围为全部负息 债务，债资比例为3: 1;加拿大的债务范围为来源于非居民关联企 业的债务，债资比例为2: 1;韩国的债务范围为非居民关联企业债 务，债资比例为3:1，金融企业为6: 1;日本的债务范围为非居民 关联企业债务，债资比例为3:1;美国的债务范因为全部或者非居民关联债务，比例为超过息税折旧前利润50%的利息/全部债务利 息支出和支付给非居民关联企业利息/非居民关联债务，两者较低者不许扣除，不许扣除的利息可以向后结转;德国的债务范围: 全部负息债务，债资比例为净利息支出不得超过息税前利润的30%，并规定:如超过上述比例则全部债务的利息支出都不许扣除，但如果德国企业的资本/资产比例高于所属集团全球资本/资产 比例，则不适用上述比例，不许扣除的利息可以向后结转;法国的债务范围为全部关联贷款，债/资比例为15: 1，利息支出/利息、折旧、摊销前利润比例为1: 4 (25%)，并规定:如果纳税人能证明集团全球债/资比例高于法国企业债/资比例，不许扣除的利息可

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第三部分《申华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

以向后结转，但按5%递减。

第一百二十条企业所得税法第四十七条所称不具有合理商 业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。【释义】本条是对一般避税行为中"不具有合理商业目的"判 断标准的解释。
本条是对企业所得税法第四十七条"不具有合理商业目的" 进行进一步细化?规定。企业所得税法第四十七条规定，企业实施 其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额 的，税务机关有权按照合理方法调整，即所谓的一般反避税条款。 这是为了应对隐蔽的或者不可预见的避税可能性而存在的，是企 业所得税法中新增的内容，是打击进税手段之一。不具有合理商业目的，是税务机关采取一般反避税措施的重要的判断标准，但企业所得税法对该标准没有进一步明确。怎样的行为不具有合理商业目的?为增强税法的可操作性，实施条例在此条明确不具有合理商业目的的判断标准的含义。本条内容主要包括以下三个方面:
一、规定"不具有合理商业目的"标准的合理性规定一般反避税条款的目的是体现公平税负的原则，因为再严密的税法体系都可能存在漏洞，这就给一些人提供了进行税收策划的可能，之中有些安排违背了税法的立法意图，其唯一的或者主要目的是为了获取税收利益而并非出于正常的商业目的。如果对这类安排如果不进行打击，势必造成对其他企业的不公平， 破坏公平市场环境。这类行为的共同点是不具有合理商业目的的而减少其应纳税收入或者所得额。所以有必要将不具有合理商业目的的行为作为进行纳税调整的标准。另外，制定这一标准也是 保障国家财政收入的需要。目前我国避税的现象比较普遍，纳税人避税的手段也多种多样，除了新的《企业所得税法》中特别纳税调整一章中所规范的转让定价、受控外国公司、资本弱化以外，还有滥用税收协定、通过企业变更而多次享受减免税优惠等多种形式。这一标准可以弥补特别反避税条款的不足，打击和遏制违背立法意图的本章中其他条款所不能规范的避税行为，有利于增强税法的威慑作用。
二、"不具有合理商业目的"标准的含义 在实践中，对于"不具有合理商业目的"应该如何解释和掌 握具有一定的主观性，很难找到一刀切的办法。因此，在条例中 将"不具有合理商业目的"解释为"以减少、免除或者推迟缴纳 税款为主要目的"。可以从以下三个层面来理解: 首先，获取税收利益只是构成避税的必要而非充分条件。有些安排虽然存在税收利益，但是它是税法允许甚至鼓励的，即不违背立法的意图，这就不是税法第四十七条所要规制的对象。 其次，安排的主要目的是否为了获取税收利益，没有统一的 辨别标准，应该按照具体的事实和情况来考察，不能根据纳税人 的陈述而定，也不应该只凭主观，臆断，或者简单地采用若干指标 来判断。因此，在适用一般反避税条款时，对目的的判断要建立 在对所有相关的事实和情境进行客观考量和合理推断的基础上。 最后，税收利益要通过与正常情况下或者名义上应付的税额 进行比较来确定，有些情况下确定税收利益可能比较复杂，甚至找不到明显的税收利益，因此需要对税收利益进行宽泛的定义。 本条虽然只列举了减少、免除或者推迟缴纳税款等类别，但是对 税收利益应该做广义的理解，例如增加税收返还或者退税等也应 该包括在内。
三、"不具有合理商业目的"标准的适用
"不具有合理商业目的"的安排是指违背立法意图，且主要目

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

的在于获得包括减少、免除、推迟缴纳税款或者税法规定的其他支付款项，或者增加返还、退税收入或者税法规定的其他收入款 项等税收利益的人为规划的一个或者一系列行动或者交易，包括任何明确或者隐含的、实际执行或者意图执行的合同、协议、计划、谅解、承诺或者保证等，以及根据它们而付诸实施的所有行动和交易。
具体而言，"不具有合理商业目的"的安排应该满足以下三个 条件:一是必须存在一个安排，是指人为规划的一个或者一系列 行动或者交易;二是企业必须从该安排中获取"税收利益"，即减 少企业的应纳税收入或者所得额。如果没有或者不知道"安排" 是否减少其应纳税收入或者所得额的，则认为不能断定其适用本 条，进而不能对其进行调整。因为这一条款的目的在于对以获得 减少应纳税收入或者所得额的税收利益为唯一或者主要目的的安 排的调整，而不是侧重于对不具有合理商业目的的安排的调整。 三是企业将获取税收利益作为其从事某种安排的唯一或者主要目的。看企业是否主要出于商业目的而从事交易。如果一个或者一 系列安排，其唯一的或者主要的目的在于获得税收利益而不是出 于商业目的。在考虑各项因素后，经过合理推断，满足以上三个条件，那么则可断定该安排已经构成了避税事实。

第一百二十一条税务机关根据税收法律、行政法规的规定， 对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳 税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。
前款规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】本条是有关对特别纳税调整加收利息的计息期间及计 算方法和不得税前扣除的规定。
本条是对企业所得税法第四十八条规定的进一步细化。企业 所得税法第四十八条规定，税务机关按照规定作出特别纳税调整， 需要补征税款的，除补征税款外，应当按照国务院的规定加收利息。为了增强税法的可操作性，根据企业所得税法的规定，国务院在本实施条例中进一步规定了加收利息的期间。本条内容主要 包括以下两个方面:
一、对补征税款按日加收利息
关于避税的法律责任立法一直是我国税法的空白，这使得纳税人在我国避税不承担任何风险，避税成本为零，可以说是"不 避白不进"。这也造成我国在税收管理实践中所采取的反避税措施 缺乏应有的威慑作用，显得软弱无力，成为制约反避税工作的瓶颈。为此，借鉴国际通行做法，企业所得税法增加明确避税的法律后果的条款。由于特别纳税调整补征的税款涉及的调整区间较长，税款的所属期最长可以从调查之日起向前追溯10年。因此，对特别纳税调整补征税款的法律责任应适度，不宜过重，以补偿为主。所以，企业所得税法和本条采取了按日加收利息的方式， 较好的协调了反避税，措施的威慑力与纳税人负担的合理性，有利于打击各种避税行为，维护我国税收权益，符合我国避税工作实 际状况和需要。
二、加收利息的计算期间
本条规定了利息计算的起止日期为自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间。自税款所属纳税年度的次年6月1日起，因为根据企业所得税法第五十四条的规定，企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税中报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。计息期间应为税款所属年度的次年6月1日起至补缴税款之日止，因为按照税法，企业所得税汇算清缴截止日期为5月底，表明当期税款应于次年

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第三部分《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义

5月底前缴纳到税务机关，这也意味着如果存在少缴纳税款，拖欠税款的时间应从次年6月1日起计算。利息计算方法是按日计算加 收利息，对应年利率，不足一年的时间以365日为标准按日计算。 从税款所属年度缴纳的次年6月1日开始计息至补缴税款之日止， 体现鼓励企业主动自觉补缴的政策。
三、加收的利息不得税前扣除
本条规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除，这是因为考虑到对税款加收的利息，从性质上来说不同于一般的存贷款利息，是对纳税人违反公平交易原则，占用国家资金的一种补偿。因此，不允许在税前列支，这也是借鉴了世界上其他国家 在利息处理上的一般做法。

第一百二十二条企业所得税法第四十八条所称利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
企业依照企业所得税法第四十三条和本条例的规定提供有关 资料的，可以只按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息。 【释义】本条是有关加收利息适用的比例规定。本条是对企业所得税法第四十八条规定的应征利息所适用的利率的明确规定。企业所得税法第四十八条规定，税务机关按照规定作出纳税调整，需要补征税款的，除补征税款外，应当按照国务院的规定加收利息。但是企业所得税法中没有明确规定加收利息的具体比例和方式，利息包括贷款利率、存款利率、不同期限不同种类的利息、人民银行公布的基准利率以及其他利息。本条正是对利息的进一步规定，主要内容包括以下两个方面: 一、加收的利息是指按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算，考虑到利率在不断的变动，每年的基准利率可能不相同。本条规定了确认利率的时间是税款所属纳税年度的利率，基础利率 是中国人民银行公布的人民币贷款基准利率。基准利率在利率体系、金融产品价格体系中处于基础性地位，它与其他金融市场的利率或者金融资产的价格具有较强的关联性;基准利率所反映的市场信号，或者中央银行通过基准利率所发出的调控信号，能有效地传递到其他金融市场和金融产品价格上，是融资者衡量融资成本，投资者计算投资收益的普遍公认的利率水平。中国人民银行公布的人民币贷款基准利率，是指中国人民银行公布的商业银行存款业务的指导性利率，存款利率暂时不能上、下浮动，贷款利率可以在基准利率基础上下浮10%毛至上浮70%。为了防止操作中的不一致，为体现公平税负和鼓励依法纳税，借鉴国际通行作法，实施条例在此条作出了明确规定，对特别纳税调整企业加收 的利息，是指按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算的利息，对纳税 人的避税行为起一定的威慑作用。为了体现资金占用时间长度不同而产生的成本不同，此处规定了应采用与补税期间同期的基准利率进行计算，即补税期间如果是三年，则需要相应采用人民银行公布的三年期贷款基准利率进行计算。
本条的规定较《税收征收管理法》规定的滞纳金轻一些。加收滞纳金是税务机关对不按规定而逾期缴纳税款的纳税人或者逾期解缴税款的扣缴义务人给予经济制裁的一种措施。《税收征收管理法》第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 滞纳金的计算期限，是从税务机关规定缴纳税款的期限届满次日起到税款缴纳入库之日止;如果是经批准延期纳税的，是从延期
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

期限届满次日起到税款缴纳入库之日止。
二、按照规定提供有关资料的， 减按贷款基准利率计算计息为了鼓励企业按照企业所得税法第四十三条和本条例的规定积极配合提供关联业务调查有关资料，本条规定对于按规定提供 有关资料的，可以减按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息， 主要目的是督促纳税人配合税务机关的调查，积极准备、保存并提供相关的资料。

第一百二十三条企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。 【释义】本条是有关税务机关纳税调整期限的规定。本条是对企业所得税法第六章的补充规定。企业所得税法第六章规定了特别纳税调整的各种方式和方法，比如企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的的避税安排，税务机关都可以采取特别纳税调整，但是企业所得税法没有规定税务机关进行纳税调整的期限。本条是实施条例对企业所得税法补充规定纳税调整的期限。 一、本条规定的调整期限的适用范围本条规定的期限适用于税务机关作出的特别纳税调整。特别纳税调整是指税务机关根据企业所得税法第六章的规定，出于反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务调整，包括针对关联方转让定价、资本弱化、受控外国公司及其他避税情况所进行的税务调整。特别纳税调整期限，是指对纳税人通过避税措施未缴或者少缴的税款予以进行特别纳税调整，追缴税款的有效期限。 未缴或者少缴的税款已过特别纳税调整期限的，不再进行纳税调整。

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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南

《税收征管法实施细则》规定，对纳税人与关联方不按照独立 企业之间的业务往来支付价款、费用的，税务机关进行调整时效分为两种:一是一般情况下，自该业务往来发生的纳税年度起3年内;二是有特殊情况的，自该业务往来发生的纳税年度起10年内进行调整。但《税收征管法实施细则》规定的时效只适用于对转让定价的调整，不能包括企业所得税法和本条例规定的包括受控外国公司、资本弱化、一般反避税条款规定的特别纳税调整措施的时效。所以有必要在本条例规定特别纳税调整措施的时效。 二、税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。
税款征收的原则应该是将纳税人的应纳税款及时、足额地征缴入库，这是对税款征收在时间上和数量上的要求。所谓及时，是指纳税人要按规定的期限缴纳税款;所谓足额，是指必须依率 计征、应收尽收，保证应收税款收齐，既不能多收少收，更不能不收。但是如果规定允许无限期的补缴和追征，不利于社会经济关系的稳定，而且给征纳双方带来许多不必要的麻烦和问题，比如对关联方转让定价、资本弱化、受控外国公司及其他避税情况的税务调整，需要对企业连续性经营中的关联交易以及生产经营情况进行检查、对比和分析，有可能加重企业负担。国际上各国由于其政治经济制度不同，法规规定各异，对关联方转让定价的调整时效有长有短，有些国家没有规定期限，加拿大规定为6年，日本规定为7年。美国则没有规定期限。本条规定，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内进行纳税调整的规定，是对税务机关实施本章各项规定进行纳税调整的一个限制，符合国际通行做法。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

第七章征收管理

【本章内容提要】《企业所得税法》第七章对企业所得税征收管理中有别于其他税种征收管理的方面作出了规定，比如企业所 得税的纳税地点、汇总缴纳、纳税年度、纳税方式等问题。本章 共包括七条(第一百二十四至第一百三十条) ，是对《企业所得税 法》第七章征收管理第四十九条至第五十六条中的一些原则性条 款进一步细化规定，比如明确登记注册地、预缴税款数额的确定 办法等，增加了《企业所得税法》征收管理部分的可操作性，使 税法更易于理解，更便于遵守和执行。由于企业所得税的征收管 理优先适用《企业所得税法》的规定，其次适用《税收征收管理 法》的规定，本条例的有关规定作为《企业所得税法》的细化优 先适用于《税收征收管理法实施细则》，但不得与《企业所得税法》相关内容相抵触。

第一百二十四条企业所得税法第五十条所称企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。 【释义】本条是关于企业登记注册地的规定。本条是对《企业所得税法》第五十条第一款的细化规定。《企业所得税法》第五十条是关于居民企业纳税地点和汇总纳税的规定。按照税法规定，除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点;但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。但是，企业所得税法没有明确如何判断登记注册地，所以有必要在实施条例中加以进一步解释和说明。
以前的内资税法规定，企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳，其所在地是指纳税人的实际经营管理所在地。铁路运营、民航运输、邮电通信企业等，由其负责经营管理与控制的机构缴纳，具体办法另行规定。《企业所得税法》修改了这一规定，一般情况下居民企业以登记注册地为纳税，地点，登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。 对登记注册地可能两种理解，一种是企业的登记机关所在地， 比如企业是在北京市海淀区工商局登记注册的，登记机关所在地是北京市海淀区;一种是企业在注册登记时，在登记机关的表格中所填写的企业的住所池。这两种地址可能不一样，比如国家工商行政管理总局负责外商投资公司、国务院国有资产监督管理机构履行出资人职责的以及该公司投资设立并持有50%以上股份的公司，这些公司的登记机关所在地都是北京，但是其公司登记时的住所不一定是北京，所以有必要在实施条例中明确企业的登记注册地是指企业按照国家有关规定登记注册的住所。根据《公司登记管理条例》第十二条的规定，公司的住所是公司主要办事机构所在地，经公司登记机关登记的住所只能有一个。这种标准对税务机关而言，简单明了，容易操作和判断，有利于有效开展税收征管工作。对于居民企业登记注册地与境内的实际的办事机构地不一致的，可能会产生地区之间税收收入转移的问题，比如企业采取低税率地区注册，在其他地区经营的避税行为。对此，财政、税务机关将通过完善汇总纳税地区间所得税分配办法予以解决，严格企业登记注册相关办法，防范企业以避 税为目的的登记注册行为。

第一百二十五条企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门 另行制定。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

【释义】本条是关于企业汇总缴纳企业所得税的规定。本条是对《企业所得税法》第五十条第二款的细化规定。《企业所得税法》第五十条第二款规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。 但是企业所得税法的规定并没有明确规定汇总计算并缴纳企业所得税的含义，具体办法是什么，由谁规定等问题。有必要在实施条例中作出进一步的解释和说明。
汇总纳税是指一个企业总机构和其分支机构的经营所得，通过汇总纳税申报表，统一中报缴纳企业所得税。合并纳税是指一个企业集团母公司和其集团子公司经营所得，通过合并纳税申报表，统一申报缴纳企业所得税。由于企业总机构或者集团母公司通过汇总或者合并纳税，将各分公司或者子公司中盈利企业的利润与亏损企业的损失相抵扣等，对于像我国实行比例税率的国家，可以减少企业的纳税负担，是一个国家为了鼓励企业规模经营、提高整体竞争力而采取的措施。《企业所得税法》规定了法人汇总纳税的制度，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。而企业之间，除国务院另有规定外，不得合并缴纳企业所得税。实行法人汇总纳税的所 得税制是国际通行做法，也是实现所得税调节功能的必然选择。以前内资企业是以独立核算的企业为纳税人实行就地纳税， 外资企业实行总机构或符合条件的营业机构汇总纳税，以前的外资税法规定，外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的，可以由其选定其中的一个营业机构合并申报缴纳所得税。但该营业机构应当具备以下条件: (一)对其他各营业机构的经营业务负有监督管理责任; (二)设有完整的账簿、凭证，能够正确反映各营业机构的收入、成本、费用和盈亏情况。根据国家税务总局的有关文件，汇总纳 税企业实行"统一计算、分级管理、就地预交、集中清算"的征 收管理办法。
以前的内资企业以独立核算确定纳税人的纳税方式是导致内资企业税负较重的原因之一。《企业所得税法》统一了以前内外资 企业的纳税方式，对于在境内设立不具有法人资格的营业机构的居民企业，应该实行汇总纳税，即将不具有法人资格的各营业机构的收入、所得、支出、费用等汇总计算，得出该法人企业的应纳税所得额和应纳税额。
关于居民企业汇总纳税可以从以下几个方面来理解: (一)居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的收入必须汇总纳税。
《企业所得税法》第五十一条第一款规定的法人汇总纳税的制度，统一了以前的内外资企业的纳税方式，规定了对于在境内设立不具有法人资格的营业机构的居民企业，应该实行汇总纳税，即将不具有法人资格的各营业机构的收入、所得、支出、费用等汇总计算，得出该法人企业的应纳税所得额和应纳税额。 (二)居民企业在中国境外设立不具有法人资格的营业机构的收入由纳税人选择是否申请汇总纳税，但境外的亏损不能抵减境内的盈利。
根据《企业所得税法》第三条的规定，居民企业应当就其来 源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。对于居民企业而言， 其所有的分支机构不论中国境内还是境外的所得均应该按照《企 业所得税法》的规定缴纳企业所得税。但《企业所得税法》第十七条规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利，这是保护国内税基，维护国家税收权益的需要。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

(三)非居民企业经过税务机关的审核批准，可以选择由其境 内的主要机构、场所汇总缴纳企业所得税，其境外的亏损不能抵 减境内的盈利。
根据《企业所得税法》第三条的规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。在中国境内设立机构、场所的非居民企业可能设有多个机构、场所，也有汇总纳税的问题，经税务机关批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。具体条件和要求规定在企业所得税法第五十一条和本条例第一百二十七条。
(四)对于实行源泉扣缴方式收取的企业所得税，由于是由扣缴义务人逐笔扣缴，不存在是否汇总纳税的问题。根据《企业所得税法》第二条的规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，只就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。根据《企业所得税法》第三十七条的规定， 对非居民企业取得税法第三条第三款的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人，在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。根据《企业所得税法》第三十八条的规定，对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。对于税法规定实行源泉扣缴的所得税，不存在汇总纳税的问题。
(五)汇总纳税的具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。
对于税务机关而言，如何确定汇总纳税的地点，需要根据企业的资产、人力、收入比例等因素综合考虑;关于汇总清算的程序，由哪一级税务机关申报纳税，报送何种材料等都需要进一步明确，比如以前的外资税法规定，外国企业合并中报缴纳所得税的，应当由其选定的营业机构提出申请，经当地税务机关审核后， 依照下列规定报批: (一)合并申报纳税所涉及的各营业机构设在 同一省、自治区、直辖市的，由省、自治区、直辖市税务机关批准; (二)合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的，由国家税务局批准。 对企业而言，不同的营业机构从事享有不同税收待遇的收入， 以及盈亏如何抵减的问题，以前的外资税法规定，外国企业合并申报缴纳所得税，所涉及的营业机构适用不同税率纳税的，应当合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额，按照不同的税率缴纳所得税。当负责合并中报缴纳所得税的营业机构不能合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额时，当地税务机关可以对其应纳税的所得总额，按照营业收入比例、成本和费用比例、资产比例、职工人数或者工资数额的比例，在各营业机构之间合理分配。 各营业机构，有盈有亏，盈亏相抵后仍有利润的，按有盈利的营业机构所适用的税率纳税。发生亏损的营业机构，以该营业机构以后年度的盈利弥补其亏损，弥补亏损后仍有利润的，再按该营业机构所适用的税率纳税;其弥补额应当按为该亏损营业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。
关于汇总纳税的具体程序和办法等，授权由国务院财政、税务主管部门另行制定，主要考虑有:一是，条例作为行政法规，不可能对所规范的事务规定的面面俱到，事无巨细，而一般只对企业所得税中的普遍而重要的事项作出统一规定，具体的操作性内容一般由作为下位法的规章来规定。与以前的税法配套的关于企业汇总纳税的规定主要规定在《国家税务总局关于汇总(合并)
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算所得税问题的通知》 (国税发[2001]13号)、《国家税务总局关于汇总 (合并)纳税企业所得税若干具体问题的通知》 (国税发[ 1998] 127号)和《国家税务总局关于印发〈加强汇总纳税企业所得税征 收管理暂行办法的补充规定〉的通知> (国税发[1996) 172号) 等部门文件中。二是，由于实行了总分机构汇总纳税，会导致纳税地点的变化，可能会带来部分地区税源转移问题，对税源移出地的财政会有一定影响，需要财政部、国家税务总局对税源转移问题进行跟踪调查，对可能出现的问题进行研究和解决。所以将汇总纳税的具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定可以尽量避免对税法的修订，也符合《立法法》的有关要求，既保证了法律的稳定性和严肃性二又能够符合国民经济和社会发展的需要，体现了原则性和灵活性的统一。

第一百二十六条企业所得税法第五十一条所称主要机构、 场所，应当同时符合下列条件: (一)对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任; (二)设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。
【释义】本条是对非居民企业主要机构、场所的界定。根据企业所得税法第五十一条的规定，非居民企业取得企业所得税法第三条第二款规定的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴 纳企业所得税，即要有两个条件，一是应经过税务机关审核批准，二是只能以主要机构、场所所在地为纳税地点。但是企业所得税法的规定并没有明确主要机构、场所的判断标准是什么，有必要 在实施条例中对主要机构、场所作出进一步的解释和说明。企业所得税法规定，对于非居民企业因在中国境内设立机构、 场所而取得来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其在中国境内所设机构、场所有实际联系的所得，其纳税地点为所设的境内机构、场所所在地。若该非居民企业在中国境内有两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。 机构、场所包括的范围比较宽泛，在本条例第五条规定了机构、场所的概念，机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括: (一)管理机构、营业机构、办事机构; (二)工厂、 农场、开采自然资源的场所; (三)提供劳务的场所; (四)从事建筑、 安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所; (五)其他从事生产经营 活动的机构、场所;以及委托经常代其签订合同，或者储存、交付货 物等的营业代理人。所以对于非居民企业来说，很有可能有多处机构、场所，经税务机关批准，由主要机构、场所汇总纳税的情形不少见。所以在实施条例中有必要对主要机构、场所进行明确。 以前的内资税法没有主要机构、场所的概念，以前的外资税法在规定外国企业汇总纳税的营业机构时，有类似的条件规定:规定 在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的，可以由其选定其中的一个营业机构合并中报缴纳所得税。但该营业机构应当具备以下条件; (一)对其他各营业机构的经营业务负有监督管理责任; (二)设有完整的胀簿、凭证，能够正确反映各营业机构的收入、成本、费用和盈亏情况。本条沿用了以前外资税法的标准，将营业机构的概念统一为机构、场所的概念，与税法保持一致，也更加科学合理。只有具备以下两个条件的机构场所才能较好的履行汇总纳税的义务。

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

根据本条规定，主要机构、场所，应当同时符合下列条件: (一)对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任。 非居民企业在中国境内有两个或者两个以上机构、场所时， 各个机构、场所的业务活动内容，经营规模会不一样。主要机构场所是指那些在企业生产、经营、人力、财务、财产等方面对非居民企业在中国境内设立的其他机构、场所的活动进行监督管理的机构、场所，包括对其他机构、场所的生产经营活动分配任务，进行监督检查，对外代表该非居民企业参加法律诉讼等。 (二)设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。
《税收征收管理法》及其实施细则对账簿、凭证的管理提出了明确要求，包括设置账簿的时限、向税务机关备案的时限、账簿 凭证的保管、计算机记账、所使用的文字等。比如从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照或者发生纳税义务之日起15日内， 按照国家有关规定设置账簿，生产、经营规模小又确无建账能力的纳税人，可以聘请专业机构或者财会人员代为建账和办理账务，或者建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿或者使用税控装置。 账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法、真实、完整。
由于账簿、凭证对税务机关的税款征收管理工作具有十分重要的意义，必须设有完整的账簿、凭证，才能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况，才能够完成汇总纳税事宜。

第一百二十七条企业所得税法第五十一条所称经税务机关审核批准，是指经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关审核批准。
非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后，需要增设、合并、迁移、关闭机构、场所或者停止机构、场所业务的，应当事先由负责汇总申报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在地税务 机关报告;需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的， 依照前款规定办理。
【释义】本条规定了非居民企业汇总缴纳企业所得税的批准机关和企业变灵机构、场所向税务机关的报告义务。企业所得税法第五十一条规定，非居民企业取得企业所得税法第三条第二款规定的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。由于企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所，可能分属不同的行政区域，由不同地方的税务机关管辖。但是企业所得税法并没有规定税务机关审核批准的具体程序， 由哪一税务机关审核批准，以及增设、合并、迁移、停止、关闭机构、场所或者变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的情形下如何进行税务管理。本条正是对以上问题的进一步解释和说明。(一)非居民企业汇总缴纳企业所得税的批准机关是各机构、 场所所在地税务机关的共同上级税务机关。 以前的内资税法没有相应的规定。以前的外资税法规定，外国企业合并申报缴纳所得税的，合并申报纳税所涉及的各营业机构设在同一省、自治区、直辖市的，由省、自治区、直辖市税务机关批准;合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的，由国家税务局批准。本条对以往的规定作了修改，只规定由各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关批准决定，主要考虑实践操作中，共同的上级税务机 关可以了解各机构、场所的生产经营情形，可以根据企业的具体 - 390一

第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

情况决定哪一机构、场所汇总纳税是否合适;和以前的规定相比，纳税人办理申请事宜更加方便。
根据《税收征收管理法》第十四条的规定，税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。各级税务局，是指按照行政管辖级别自上而下 设置的各级税务机关。最高一级的税务局就是国务院税务主管部 门，即国家税务总局。在省以下则分设国家税务局和地方税务局两个系统。国家税务局系统负责征收和管理中央企业所得税，地方税务局系统负责征收和管理地方企业所得税。税务分局、税务所属于税务局的派出机构。按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，指国家税务总局推行"集中征收、重点稽查"后为 了加强条线管理，省以下税务局成立的稽查局等。 (二)非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后，需要增设、 合并、迁移、关闭机构、场所或者停止机构、场所业务的，应当事先由负责汇总中报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在 地税务机关报告。
以前的外资税法规定，企业在办理工商登记后30日内，应当 向当地税务机关办理税务登记。外商投资企业在中国境外设立或 者撤销分支机构时，应当在设立或者撤销之日起三十日内，向当 地税务机关办理税务登记、变更登记或者注销登记。外国企业经批准合并中报纳税后，边有营业机构增设、合并、迁移、停业、 关闭等情况时，应当在事前由负责合并中报纳税的营业机构向当 地税务机关报告二本条沿用了以前外资税法的规定。因为《税收 征收管理法实施细则》规定，纳税人因住所、经营地点变动，涉 及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机 关申请办理变更或者注销登记前或者住所、经营地点变动前，向 原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。在存在主要机构、场所，并已经批准 汇总缴税的情况下，该非居民企业的税收由主要机构、场所所在 地税务机关管辖，所涉及需要增设、合并、迁移、关闭机构、场 所或者停止机构、场所业务的，无需每个机构、场所都履行报告 义务，由主要机构、场所向其所在地税务机关报告，既可以让税务机关及时了解企业的生产经营状况，也可以减少企业的报告成本。 (三)需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的，同样需要批准汇总纳税的税务机关批准，即经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关批准。 以前的内资税法没有相应规定，以前的外资税法规定，需要 变更合并中报纳税营业机构的，依照前述规定办理。合并中报纳税所涉及的各营业机构设在同一省、自治区、直辖市的，由省、 自治区、直辖市税务机关批准;合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的，由国家税务局批准。变更汇总缴纳税款的机构、场所的，同样可能涉及多地、多级税务机关，经原确定汇总纳税机构、场所的税务机关审核批准，这样才能保证不会出现多个汇总缴纳机构、场所，并且原批准税务机关对该企业各个机构、场所已比较了解情况，由其审核批准，可以最大程度上防止企业通过汇总纳税逃避或者减少纳税义务。

第一百二十八条企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。
企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴;按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

【释义】本条规定了确定预缴企业所得税的方法。 企业所得税法第五十四条规定，企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税中报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表， 并汇算清缴，结清应缴应退税款。规定了我国的企业所得税实行 按年计征，分月或者分季预缴，年终汇算清缴的方式，即每月或 者每季度申报缴纳，年终计算该纳税年度实际需要交纳的税额，实行多退少补。但是企业所得税法的上述规定，没有明确分月或 者分季预缴由谁来决定，以及计算预缴额的方法。所以有必要在 实施条例中对以上问题作出进一步的规定。 本条规定的内容可以从以下三个方面理解: 一、企业所得税分月或者分季预缴由税务机关具体核定 企业所得税税率按年来设计，但为了保证国家的财政支出， 有必要预缴税款。预缴的期限，以前的《外商投资企业和外国企 业所得税法》规定分季预缴， 《企业所得税实施条例》规定分月或者分季预缴，新税法统一了内外资企业的预缴期间，规定为分月或者分季预缴。原来的《企业所得税暂行条例实施细则》规定: "企业所得税的分月或者分季预缴，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小，具体核定。"一般规模较大的企业，按月预缴;规模比较小的企业，按季预缴。由于《企业所得税法》只规定企业 所得税分月或者分季预缴，没有规定由谁确定，所以在实施条例中有必要明确确定主体。
本条规定由税务主管部门根据企业的规模、便于缴纳等因素来核定企业是分月或者分季预缴企业所得税。 二、预缴税款的确认方法实施条例规定了三种预缴税款的确认方法: (一)一般情况下应当按照月度或者季度的实际利润额预缴。 由于企业预缴税款的时间是自该月份或者季度终了之日起十 五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。 所以能够确认该月度或者季度实际利润额的，应当按照月度或者 季度的实际利润额预缴。因为根据《企业所得税法》第五条规定 应纳税所得额为:企业每一纳税年度的收入总额， 减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。 每月度或者季度的实际利润额为企业的各项收入减除各种成本和 允许扣除的费用和支出，与应纳税所得额的计算方式相似，这样最大程度上减少年度终了预缴税款与实际应纳税额之间的差异。 (二)按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额。
有些企业可能存在淡季或者旺季，或者生产周期比较长，收入不稳定，各个月度、季度之间实际利润额相差很大，这样按照月度或者季度缴纳企业所得税没有意义，操作起来比较困难。在 这种情况下，条例规定可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额，即按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4预 缴企业所得税税款，最大程度上保证国家税款及时足额征收，也使于年度终了汇算清缴。
(三)经税务机关认可的其他方法预缴。 如果由于企业经营当时比较特殊，按照以上两种方式预缴税 款都不合理，可以向税务机关申请符合企业实际情况的确定预缴 税款的方式，经税务机关认可后执行。这样在保证国家税收管理的前提下，赋予企业一定的自主权，体现了税收管理上的灵活性，最大程度上保护企业的权利。
三、预缴方法的变更

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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

本条规定，预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。 以前外资税法没有相应的规定。以前内资税法规定，预缴方法一 经确定，不得随意改变。由于分月预缴还是分季预缴，以及按照 何种方式计算预缴税款均要经过税务机关认可，如果频繁的变换 预缴方法，会加重企业和税务机关的征纳成本。

第一百二十九条企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。 【释义】本条规定了企业向税务机关报送资料的规定。《企业所得税法》第五十四条第四款规定，企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。但是会有人认为只是在有盈利、可能纳税的情形下需要进行纳税申报，而且税法中对报送的资料只进行了简单的列举，为便于操作，有必要在实施条例中规定亏损的情形下是否需要进行纳税申报，以及进一步规定报送的各种具体资料。 以前内资税法规定，纳税人在纳税年度内无论盈利或亏损，应当按照规定的期限，向当地主管税务机关报送所得税申报表和年度会计报表。
以前外资税法规定，企业在纳税年度内无论盈利或者亏损， 应当依照规定的期限，向当地税务机关报送所得税中报表和会计决算报表。在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查账报告。分支机构或者营业机构在向总机构或者向合并申报缴纳所得税的营业机构报送会计决算报表时， 应当同时报送当地税务机关。同时还规定了延期中报纳税和未能 依法中报纳税的法律责任。税法和本条统一了纳税申报的时间和需要报送的资料，沿用以往无论盈利或者亏损都应当报送相关资 料的规定。
要准确理解本条的规定，需要从以下几个方面理解: (一)企业所得税法第五十四条规定的期限是指企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税中报表;企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关 报送年度企业所得税纳税申报表。以前的内资税法规定，纳税人应当在月份或者季度终了后15日内，年度终了后45日内，向其所 在地主管税务机关报送相关资料。以前的外资税法规定，外商投 资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内，或者年度终了后四个月内， 报送相关资料。企业所得税法统一了内外资企业的报送期限。 (二)企业在纳税年度内无论盈利或者亏损都应当向税务机关报送相关资料。一般情况下，企业盈利时应当按照规定计算预缴税款和年度应纳税额，需要向税务机关报送相关资料。有人会认为如果企业亏损，不需要缴纳企业所得税，是否可以免除报送相 关资料的义务。本条例明确规定无论盈利或者亏损都应当向税务机关报送相关资料，这样规定的主要考虑是:一是税务机关作为 经济警察的职责需要对企业的资金运动和收支活动的基本情况进行了解，税务机关可以根据企业的生产、经营情况，依照国家税法、行政法规的规定对其进行纳税鉴定、纳税辅导和纳税检查。这样既可以帮助企业进一步明确税法的有关规定，起到保护纳税人合法权益的作用，又可以强化纳税人的纳税意识。二是保证国 家税收及时足额入库需要企业进行正确的财务活动和会计核算，所以需要企业及时报送相关资料。税务机关掌握了企业的财务会 计基本情况，可以保证税务征管人员依法正确计算企业所得税税 款，防止税收"跑、冒、滴、漏"。
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

(三)企业应向税务机关报送预缴企业所得税纳税中报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。企业报送相关资料是税务征管人员依法查账征收、正确计算企业所得税税款的需要。以往内资税法规定，纳税人应当在月份或者季度终了后报送会计报表和预缴所得税中报表;年度终了后报送会计决算报表和所得税申报表。以前的外资 税法规定，外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、 经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内，报送预缴所得税中报表;年度终了后报送年度所得税中报表和会计决算报表，在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查账报告。本条统一规定为预缴企业所得税纳税中报表、年度企业所得税纳税中报表、财务会计报告和税务机关规定应当 报送的其他有关资料。
财务会计报表通常是定期编制的，包括月度、季度和年度报表等。考虑到纳税申报表只是反映与计算税额直接联系的主要项目，不能反映企业在一定时期内生产经营的全貌，为了使于税务 机关对纳税人的纳税中报进行审核，保证申报的正确性，掌握企业的生产经营情况，《企业所得税法》第五十四条第四款和本条规定，企业在报送企业所得税纳税中报表时，应当按照规定附送财务会计报告。不同的企业由于其生产、经营的内容不同，实际使用的财务会计报告也不一样，需要向税务机关报送的报告的种类也不一样，比如事业单位为各类收支与结余情况、资产与负债情况、人员与工资情况及财政部门规定的年度会计决算应上报的其他内容。主管税务机关需要根据税收法律法规的规定，结合企业的具体情况而定。
《企业所得税法》第五十四条第四款规定企业应当按照规定附送其他有关资料，本条在此明确其他有关资料是税务机关规定应当报送的其他有关资料。主要考虑根据具体企业不同的情况，需要企业报送减免税凭证以及其他与确定应纳税额相关的资料等， 比如根据《税收征收管理法实施细则》以及《企业所得税汇算清 缴管理办法》等法律法规的规定，纳税人办理纳税中报时，还应当根据不同的情况相应报送下列有关证件、资料:与纳税有关的合同、协议书及凭证、税控装置的电子报税资料、外出经营活动 税收管理证明和异地完税凭证、境内或者境外公证机构出具的有关证明文件、备案事项的相关资料等。 需要注意的是，本条仅规定了企业的申报纳税时报送相关资料的义务，依法实行源泉扣缴的，扣缴义务人应当根据《税收征 收管理法》及其实施细则的规定，报送代扣代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。具体的纳税申报的方式，可以按照《税收征收管理法》及其实施细则的规定，采用上门申报、邮寄、数据电文或者其他方式办理上 述报送事宜。
(四)违反本条规定的法律责任。
以前的外资税法对未能按规定报送资料的纳税人直接规定了法律责任。考虑到《税收征收管理法》作为税收征收管理的基本法，已经对税收征收管理中的违法行为规定了法律责任，所以在本条例中，对《税收征收管理法》中已经规定的事项，没有重复规定。《税收征收管理法》第六十二条规定，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款;情节严重的，可以处二千元，以上一万 元，以下的罚款。对于没有按照规定保存账簿、凭证，或者税务机关无法准确核算应纳税所得额的，税务机关可以依法对企业采取 核定征收的方式征收企业所得税。当然，如果企业按期报送纳税 中报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

确有困难，或者因不可抗力不能按期中报的，可以根据《税收征收管理法》第二十七条、《税收征收管理法实施细则》第二十七条 的规定延期报送上述资料。

第一百三十条企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时， 对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。 经税务机关检查确认，企业少计或者多计前款规定的所得的， 应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的所得折合成人民币计算应纳税所 得额，再计算应补缴或者应退的税款。
【释义】本条规定了企业所得以人民币以外的货币预缴时折合为人民币计算的方法。
由于企业可能取得以人民币以外的货币计算的收入，比如来源于境外的所得等， 《企业所得税法》第五十六条规定，所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款，这是人民币作为法定货币的要求和体现。由于汇率会随着市场波动变化，而企业所得税是按月度或者季度预缴，年度汇算清缴，所以选择何时的汇率会影响计算应纳税额，但是企业所得税法没有规定所得按照何种汇率来折算，以及多计或者少计外币所得的情形以何种汇率补缴或者返回。本条正是对以上问题作出了规定， 明确了对以人民币以外的货币计算的所得按照何种汇率折合成人民币计算并缴纳税款，并规定在多计或者少计的情形下如何折算。 本条规定的内容可以从以下三个方面来理解:
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《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义及适用指南

(一)在进行预缴时，对以人民币以外的货币计价的收入，按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。
以前的内资税法规定，所得为外国货币的，分月或者分季预缴税款时，应当按照月份(季度)最后一日的国家外汇牌价(原则上为中间价，下同)折合成人民币计算应纳税所得额;以前的 外资税法只规定了分季预缴，分季预缴所得税时，应当按照季度最后一日的外汇牌价折合成人民币计算应纳税所得额。本条的规定沿用了该项政策。现行的《外汇管理条例》第三十二条规定，人民币汇率实行以市场供求为基础的、单一的、有管理的浮动汇率制度。只是随着我国外汇管理制度的改革，中国人民银行根据银行间外汇市场形成的价格，授权外汇管理局公布人民币对主要外币的人民币汇率中间价。
(二)在汇算清缴时，对已经预缴税款的所得不再重新折合计算。
以前的内资和外资税法，对已按季度预缴税款的外国货币所得，都不再重新折合计算，只就全年未纳税的外国货币所得部分， 按照年度最后一日的外汇牌价，折合成人民币计算应纳税所得额。 本条沿用了以往的政策，只进行了文字方面的修改。 (三)少计或者多计人民币以外的货币所得时的折算方法。 以前的外资税法规定，企业所得为外国货币并已按照外汇牌 价折合成人民币缴纳税款的，发生多缴税款需要办理退税时，可以将应退的人民币税款，按照原缴纳税款时的外汇牌价折合成外国货币，再将该外国货币数额按照填开退税凭证当日的外汇牌价折合成人民币退还税款;发生少缴税款需要办理补税时，应当按照填开补税凭证当日的外汇牌价折合成人民币补缴税款。内资税法没有规定。为了使于操作和公平合理，本条将企业少计或者多
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

计人民币以外的货币所得的，都统一按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的人民币以外的货币所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算 应补缴或者应退的税款，对企业应缴未缴的税款予以补缴，对企 业多缴的税款予以退还。

第八章附则

【本章内容提要】本章共三条(第一百三十一条到第一百三十三条)。本章是对企业所得税法第八章附则的解释和规定。本章对享受企业所得税法第五十七条规定的优惠过渡措施的企业，即企 业所得税法公布前已经批准设立的企业作出解释，规定了香港、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业参照适用，以及本例的生效日期。

第一百三十一条企业所得税法第五十七条第一款所称本法 公布前已经批准设立的企业，是指企业所得税法公布前已经完成 登记注册的企业。
【释义】本条界定了企业所得税法公布前已经批准设立的企业。
《企业所得税法》第五十七条规定，税法公布前已经批准设立的企业，依据原税法规定享有税收优惠的，在新税法施行后，可以享受过渡性优惠，即，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内， 逐步过渡到本法规定的税率;享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。
对于"批准设立"可能有两种理解:一是指企业登记管理机关的登记注册;二是指有关主管部门在企业登记注册之前的前置批准。但是企业所得税法没有明确批准设立的具体含义，所以有 必要在实施条例中加以明确规定。本条规定的内容可以从以下两个方面理解: (一)本条将《企业所得税法》公布前已经批准设立的企业， 明确为企业所得税法公布前已经完成登记注册的企业。 主要考虑以下三个方面:一是登记注册是企业设立的最终标志。比如《公司登记管理条例》第二条规定，公司经公司登记机关依法登记，领取《企业法人营业执照》，方取得企业法人资格。 未经公司登记机关登记的，不得以公司名义从事经营活动。二是以前内外资企业适用税法均以企业是否进行了登记注册为准。企业进行税务登记、适用税收政策、汇算清缴等的前提是企业必须进行登记注册。三是若将"批准设立"理解为"前直批准"，对不需要前置批准的企业来说是不公平的。同时在《企业所得税法》 公布后登记注册的企业，如果需要前置批准的，并在《企业所得 税法》公布前已前置批准的就能享受过渡性税收优惠，而不需要 前置批准的就不能享受，这会既造成政策界限不一致，也不利于税收管理。
(二)完成登记注册的企业是指根据国家有关法律法规的规定，完成登记注册手续的企业。
《公司登记管理条例》规定，工商行政管理机关是公司登记机关。《基金会管理条例》规定，国务院民政部门和省、自治区、直 辖市人民政府民政部门是基金会的登记管理机关。《外国商会管理 暂行规定》规定，中华人民共和国民政部是外国商会登记机关。 《民办非企业单位登记管理暂行条例》规定，国务院民政部门和县级以上地方各级人民政府民政部门是本级人民政府的民办非企业
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第三部分《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义

单位登记管理机关。
《企业所得税法》公布前虽已经有关主管部门前置批准、但尚未在登记管理机关办理登记注册的企业，不属于"本法公布前已 经批准设立的企业"，不能享受过渡性税收优惠。

第一百三十二条在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用企业所得税法第二条第二款、第三款的有关规定。
【释义】本条规定了在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业适用企业所得税法相关条款问题。香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区是中华人民共 和国的领土，但由于其实行有别于大陆的法律制度，有必要明确企业所得税法是否适用，如何适用于这些区域成立的企业。本条正是回答了以上问题，对企业所得税法进行补充规定。 《企业所得税法》第二条第二款规定，居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业;第三款规定，非居民企业，是指依照外国 (地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区是中华人民共和国的领土，但由于以上地区施行与我国其他地区不同的法律制度、会计制度。香港特别行政区、澳门特别行政区属于英美法系，台湾地区属于大陆法系。《香港特别行政区基本法》、《澳门特别行 政区基本法》规定，香港、澳门特别行政区实行独立的税收制度。 香港、澳门特别行政区参照原在香港、澳门实行的低税政策，自行 立法规定税种、税率、税收宽免和其他税务事项。全国性法律除列于基本法附件三所列法律外，不在香港、澳门特别行政区实施。 这样，在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，其实际管理机构在大陆地区时，视为《企业所得税法》规定的居民企业。如果在香港特别行政区、涣门特别行政区和台湾地区成立的企业，其实际管理机构不在大陆地区，则视为《企业所得税法》规定的非居民企业。

第一百三十三条本条例自2008年1月1日起施行。1991年6 月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业 所得税法实施细则》和1994年2月4日财政部发布的《中华人民 共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。 【释义】本条是关于本条例生效日期的规定。准确理解本条的含义，需要从以下两个方面把握: 一、法律的生效日期
条例的施行日期，也就是条例的生效时间，也称条例的时间效力，是指条例从何时起开始生效，到何时终止效力，以及条例 对其公布以前的事件和行为是否具有溯及力的问题。生效日期是法律的必备构成要素，一般根据法律的具体性质和实际执行的需要规定在附则中，是法律法规的必备构成要素，否则社会大众就不知何时生效，法规也难以执行。法的生效日期主要有以下几种形式，一是自法律颁布之日起生效，如《个人所得税法》第十五 条规定，"本法自公布之日起施行";二是由该法律来规定具体生效时间，如《注册会计师法》第四十六条规定，"本法自1994年 1月1日起施行";二是由专门决定规定该法的具体生效时间，这种形式非常少见，主要是针对一些规范未来特定的事项，无需马上生效，但已经公布的法律，如香港特别行政区基本法和澳门特别 行政区基本法这两个法律的生效时间是由全国人大以决定的形式
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第三部分《中华人民兵和国企业所得税法实施条例》释义

规定生效日期的;四是规定法律颁布后到达一定期限开始生效，这种形式在实践中已经非常少见。上述四种形式中，第二种形式最为普遍，也最符合法律可预期性、明确性的本质要求。 本法采用的是第二种形式，即由本条例规定生效的具体时间。根据《行政法规制定程序条例》第二十九条规定"行政法规应当 自公布之日起30日后施行;但是，涉及国家安全、外汇汇率、货 币政策的确定以及公布以后不立即施行将有碍行政法规施行的， 可以自公布之日起施行。" 《企业所得税法》从2008年1月1日开 始实施，本条例从2008年1月1日与税法同步实施，而且施行之日定为1月1日，作为一个纳税年度的起始，便于企业核算应纳税所得税额，符合企业所得税制度的内在要求，也使于税务机关征收管理。本条例生效后，产生以下法律效果:一是在全国范围内施行;二是除法律另有规定外，本条例施行以后，其他法规与本条例的规定相抵触的，以本条例为准;三是按照法律不溯及既往的原则，对本条例生效前发生的问题按照本条例生效前的规定处理。
二、法律的废止
法律的废止，是指有权机关或人员，依法定程序将现行有效的法律予以明确废弃，使之失去法律效力的活动或者法律规定有施行期限或其他施行条件，期限届满或施行条件消失而使该法律 失去效力。法律废止的方式包括明示的废止和默示的废止。明示废止主要有三种类型:一是在新颁布的法律中，明确规定废止以 前颁布的旧法律。二是立法时，由法律本身规定其失效的期限或条件，待期限届满或条件具备，则予以废止。三是由有权机关明令宣布废止法律。默示废止主要有两种类型:一是法律所规定的事项或其实施范围已不存在，致使该法律失去其调整对象，则当然予以废止。二是适用后法废止前法，使前法失去法律效力。
本法采用的是明示废止的第一种形式，即比较常见的一种形式。明示1991年6月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投 资企业和外国企业所得税法实施细则》和1994年2月4日财政部发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》是国务院颁布的与《外商投资企业和外国企业所得税法》配套实施的行政法规，《外商投资企业和外国企业所得税法》已经在《企业所得税法》中 被明文废止， 《企业所得税法实施条例》作为《企业所得税法》配套实施的行政法规，有必要在此明文废止《外商投资企业和外国 企业所得税法实施细则》。《企业所得税暂行条例实施细则》是财政部发布的为执行《企业所得税暂行条例》有关内容的规章，根据《立法法》的规定，可以在行政法规中废止部门规章。法律法规的废止保证了法律体系的不断新陈代谢、更新发展。

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对照表
《企业所得税法》与《企业所得税法实施条例》
对照表

 
中华人民共和国企业所得税法 中华人民共和国企业所得税法实施条例   
第一章 总则 第一章　总　　则   
 第一条　根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）的规定，制定本条例。   
第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。
　　个人独资企业、合伙企业不适用本法。 第二条　企业所得税法第一条第二款所称个人独资企业、合伙企业，是指依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业。   
第二条 企业分为居民企业和非居民企业。
　　本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
　　本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 第三条　企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。
　　企业所得税法第二条所称依照外国（地区）法律成立的企业，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。
　　第四条　企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
　　第五条　企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：
　　（一）管理机构、营业机构、办事机构；
　　（二）工厂、农场、开采自然资源的场所；
　　（三）提供劳务的场所；
　　（四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；
　　（五）其他从事生产经营活动的机构、场所。
非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。
第一百三十二条　在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用企业所得税法第二条第二款、第三款的有关规定。   
第三条 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 第六条　企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
　　第七条　企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：
　　（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
　　（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
　　（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
　　（四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
　　（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；
　　（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
　　第八条　企业所得税法第三条所称实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。   
第四条 企业所得税的税率为25%.
　　非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%.    
第二章 应纳税所得额 第二章　应纳税所得额   
 第一节　一般规定   
第五条 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。 第九条　企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
第十条　企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。   
 第二节　收　　入   
　　第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：
　　（一）销售货物收入；
　　（二）提供劳务收入；
　　（三）转让财产收入；
　　（四）股息、红利等权益性投资收益；
　　（五）利息收入；
　　（六）租金收入；
　　（七）特许权使用费收入；
　　（八）接受捐赠收入；
　　（九）其他收入。 第十二条　企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。
　　企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
　　第十三条　企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
　　前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。
　　第十四条　企业所得税法第六条第（一）项所称销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。
　　第十五条　企业所得税法第六条第（二）项所称提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。
　　第十六条　企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
　　第十七条　企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。
　　股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
　　第十八条　企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。
　　利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
　　第十九条　企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
　　租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
　　第二十条　企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
　　特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
　　第二十一条　企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
　　接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
第二十二条　企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
第二十三条　企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：
　　（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；
　　（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
　　第二十四条　采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
第二十五条　企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。   
　　第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入：
　　（一）财政拨款；
　　（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
　　（三）国务院规定的其他不征税收入。 第二十六条　企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
　　企业所得税法第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。
　　企业所得税法第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
　　企业所得税法第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。   
 第三节　扣　　除   
　　第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 第二十七条　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。
　　企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
　　第二十八条　企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
　　企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
　　除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。
　　第二十九条　企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
　　第三十条　企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。
　　第三十一条　企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
　　第三十二条　企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
　　企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
　　企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
　　第三十三条　企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
　　第三十四条　企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
　　前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
　　第三十五条　企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
　　企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
　　第三十六条　除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
　　第三十七条　企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
　　企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
　　第三十八条　企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
　　（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
　　（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
　　第三十九条　企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
　　第四十条　企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
　　第四十一条　企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。
　　第四十二条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　第四十三条　企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
　　第四十四条　企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　第四十五条　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
　　第四十六条　企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。
　　第四十七条　企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
　　（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
　　（二）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
　　第四十八条　企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
　　第四十九条　企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
　　第五十条　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。   
第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 第五十一条　企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
　　第五十二条　本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：
　　（一）依法登记，具有法人资格；
　　（二）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；
　　（三）全部资产及其增值为该法人所有；
　　（四）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；
　　（五）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；
　　（六）不经营与其设立目的无关的业务；
　　（七）有健全的财务会计制度；
　　（八）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；
　　（九）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。
　　第五十三条　企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。
　　年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。   
　　第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
　　（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
　　（二）企业所得税税款；
　　（三）税收滞纳金；
　　（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；
　　（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；
　　（六）赞助支出；
　　（七）未经核定的准备金支出；
　　（八）与取得收入无关的其他支出。 第五十四条　企业所得税法第十条第（六）项所称赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。
　　第五十五条　企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。   
 第四节　资产的税务处理   
　　第十一条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。
　　下列固定资产不得计算折旧扣除：
　　（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
　　（二）以经营租赁方式租入的固定资产；
　　（三）以融资租赁方式租出的固定资产；
　　（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
　　（五）与经营活动无关的固定资产；
　　（六）单独估价作为固定资产入账的土地；
　　（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。 第五十六条　企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。
　　前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
　　企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
　　第五十七条　企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
　　第五十八条　固定资产按照以下方法确定计税基础：
　　（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
　　（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；
　　（三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；
　　（四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；
　　（五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；
　　（六）改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
　　第五十九条　固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
　　企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
　　企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
　　第六十条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
　　（一）房屋、建筑物，为20年；
　　（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
　　（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
　　（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
　　（五）电子设备，为3年。
　　第六十一条　从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。
　　第六十二条　生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：
　　（一）外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
　　（二）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
　　前款所称生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
　　第六十三条　生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
　　企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
　　企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。
　　第六十四条　生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
　　（一）林木类生产性生物资产，为10年；
　　（二）畜类生产性生物资产，为3年。   
　　第十二条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。
　　下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
　　（一）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；
　　（二）自创商誉；
　　（三）与经营活动无关的无形资产；
　　（四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。 第六十五条　企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
　　第六十六条　无形资产按照以下方法确定计税基础：
　　（一）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
　　（二）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；
　　（三）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
　　第六十七条　无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。
　　无形资产的摊销年限不得低于10年。
　　作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。
　　外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。   
　　第十三条 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：
　　（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
　　（二）租入固定资产的改建支出；
　　（三）固定资产的大修理支出；
　　（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。 第六十八条　企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
　　企业所得税法第十三条第（一）项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；第（二）项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
　　改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定外，应当适当延长折旧年限。
　　第六十九条　企业所得税法第十三条第（三）项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：
　　（一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；
　　（二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
　　企业所得税法第十三条第（三）项规定的支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
　　第七十条　企业所得税法第十三条第（四）项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。   
　　第十四条 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。 第七十一条　企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。
　　企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
　　投资资产按照以下方法确定成本：
　　（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；
　　（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。   
　　第十五条 企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。 第七十二条　企业所得税法第十五条所称存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
　　存货按照以下方法确定成本：
　　（一）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
　　（二）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；
（三）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
第七十三条　企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。   
　　第十六条 企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。 第七十四条　企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
第七十五条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。   
　　第十七条 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。    
　　第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。    
　　第十九条 非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：
　　（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
　　（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；
　　（三）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。 第七十四条　企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
第一百零三条　依照企业所得税法对非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，应当依照企业所得税法第十九条的规定计算应纳税所得额。
　　企业所得税法第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。   
　　第二十条 本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。    
　　第二十一条 在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。    
第三章 应纳税额 第三章　应纳税额   
第二十二条 企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。 　　第七十六条　企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计算公式为：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额
　　公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。   
　　第二十三条 企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
　　（一）居民企业来源于中国境外的应税所得；
　　（二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。 第七十七条　企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。
　　第七十八条　企业所得税法第二十三条所称抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：
　　抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额
第七十九条　企业所得税法第二十三条所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。
第八十一条　企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。   
　　第二十四条 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。 第八十条　企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。
　　企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。
　　第八十一条　企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。   
第四章 税收优惠 第四章　税收优惠   
　　第二十五条 国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。 　　   
　　第二十六条 企业的下列收入为免税收入：
　　（一）国债利息收入；
　　（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
　　（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
　　（四）符合条件的非营利组织的收入。 第八十二条　企业所得税法第二十六条第（一）项所称国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。
　　第八十三条　企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
　　第八十四条　企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织：
　　（一）依法履行非营利组织登记手续；
　　（二）从事公益性或者非营利性活动；
　　（三）取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；
　　（四）财产及其孳息不用于分配；
　　（五）按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；
　　（六）投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；
　　（七）工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。
　　前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定。
　　第八十五条　企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。   
　　第二十七条 企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：
　　（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得；
　　（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；
　　（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；
　　（四）符合条件的技术转让所得；
　　（五）本法第三条第三款规定的所得。 第八十六条　企业所得税法第二十七条第（一）项规定的企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税，是指：
　　（一）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：
　　1.蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；
　　2.农作物新品种的选育；
　　3.中药材的种植；
　　4.林木的培育和种植；
　　5.牲畜、家禽的饲养；
　　6.林产品的采集；
　　7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；
　　8.远洋捕捞。
　　（二）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：
　　1.花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；
　　2.海水养殖、内陆养殖。
　　企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。
　　第八十七条　企业所得税法第二十七条第（二）项所称国家重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。
　　企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
　　企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。
　　第八十八条　企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
　　企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
　　第八十九条　依照本条例第八十七条和第八十八条规定享受减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。
　　第九十条　企业所得税法第二十七条第（四）项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
　　第九十一条　非居民企业取得企业所得税法第二十七条第（五）项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。
　　下列所得可以免征企业所得税：
　　（一）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得；
　　（二）国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得；
　　（三）经国务院批准的其他所得。   
　　第二十八条 符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。
　　国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。 第九十二条　企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：
　　（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；
　　（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。
　　第九十三条　企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：
　　（一）产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；
　　（二）研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；
　　（三）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例；
　　（四）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；
　　（五）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。
　　《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。   
　　第二十九条 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。 第九十四条　企业所得税法第二十九条所称民族自治地方，是指依照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族区域自治的自治区、自治州、自治县。
　　对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。   
　　第三十条 企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：
　　（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；
　　（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。 第九十五条　企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
　　第九十六条　企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
　　企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。   
　　第三十一条 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。 第九十七条　企业所得税法第三十一条所称抵扣应纳税所得额，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。   
　　第三十二条 企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。 第九十八条　企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：
　　（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
　　（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
　　采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。   
　　第三十三条 企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。 第九十九条　企业所得税法第三十三条所称减计收入，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
　　前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。   
　　第三十四条 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。 第一百条　企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
　　享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。   
　　第三十五条 本法规定的税收优惠的具体办法，由国务院规定。
　　第三十六条 根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。 第一百零一条　本章第八十七条、第九十九条、第一百条规定的企业所得税优惠目录，由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
　　第一百零二条　企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。   
第五章 源泉扣缴 第五章　源泉扣缴   
　　第三十七条 对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。 第一百零三条　依照企业所得税法对非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，应当依照企业所得税法第十九条的规定计算应纳税所得额。
　　企业所得税法第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。
第一百零四条　企业所得税法第三十七条所称支付人，是指依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人。
　　第一百零五条　企业所得税法第三十七条所称支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付。
　　企业所得税法第三十七条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。   
　　第三十八条 对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。 第一百零六条　企业所得税法第三十八条规定的可以指定扣缴义务人的情形，包括：
　　（一）预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的；
　　（二）没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；
　　（三）未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。
　　前款规定的扣缴义务人，由县级以上税务机关指定，并同时告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式。   
　　第三十九条 依照本法第三十七条、第三十八条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。 第一百零七条　企业所得税法第三十九条所称所得发生地，是指依照本条例第七条规定的原则确定的所得发生地。在中国境内存在多处所得发生地的，由纳税人选择其中之一申报缴纳企业所得税。
　　第一百零八条　企业所得税法第三十九条所称该纳税人在中国境内其他收入，是指该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入。
　　税务机关在追缴该纳税人应纳税款时，应当将追缴理由、追缴数额、缴纳期限和缴纳方式等告知该纳税人。   
　　第四十条 扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起七日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。    
第六章 特别纳税调整 第六章　特别纳税调整   
　　第四十一条 企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊 　　第一百零九条　企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：
　　（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；
　　（二）直接或者间接地同为第三者控制；
　　（三）在利益上具有相关联的其他关系。
　　第一百一十条　企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。
　　第一百一十一条　企业所得税法第四十一条所称合理方法，包括：
　　（一）可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法；
　　（二）再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法；
　　（三）成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法；
　　（四）交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法；
　　（五）利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法；
　　（六）其他符合独立交易原则的方法。
　　第一百一十二条　企业可以依照企业所得税法第四十一条第二款的规定，按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。
　　企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。
企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。
第一百二十三条　企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。   
　　第四十二条 企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。 第一百一十三条　企业所得税法第四十二条所称预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。   
　　第四十三条 企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。
　　税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。 第一百一十四条　企业所得税法第四十三条所称相关资料，包括：
　　（一）与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料；
　　（二）关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售（转让）价格或者最终销售（转让）价格的相关资料；
　　（三）与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料；
　　（四）其他与关联业务往来有关的资料。
　　企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业。
　　企业应当在税务机关规定的期限内提供与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等资料。关联方以及与关联业务调查有关的其他企业应当在税务机关与其约定的期限内提供相关资料。
　　   
　　第四十四条 企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。 第一百一十五条　税务机关依照企业所得税法第四十四条的规定核定企业的应纳税所得额时，可以采用下列方法：
　　（一）参照同类或者类似企业的利润率水平核定；
　　（二）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；
　　（三）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；
　　（四）按照其他合理方法核定。
　　企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。   
　　第四十五条 由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。 第一百一十六条　企业所得税法第四十五条所称中国居民，是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，就其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。
　　第一百一十七条　企业所得税法第四十五条所称控制，包括：
　　（一）居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上股份；
　　（二）居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第（一）项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。
　　第一百一十八条　企业所得税法第四十五条所称实际税负明显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平，是指低于企业所得税法第四条第一款规定税率的50%.   
　　第四十六条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。 第一百一十九条　企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。
　　企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：
　　（一）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；
　　（二）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；
　　（三）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。
　　企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
　　企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。   
　　第四十七条 企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。 第一百二十条　企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
第一百二十三条　企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。   
　　第四十八条 税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。 第一百二十一条　税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。
　　前款规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　第一百二十二条　企业所得税法第四十八条所称利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
　　企业依照企业所得税法第四十三条和本条例的规定提供有关资料的，可以只按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息。   
第七章 征收管理 第七章 征收管理   
　　第四十九条 企业所得税的征收管理除本法规定外，依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。 　　   
　　第五十条 除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
　　居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。 第一百二十四条　企业所得税法第五十条所称企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。
第一百二十五条　企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。
   
　　第五十一条 非居民企业取得本法第三条第二款规定的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
　　非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。 第一百二十六条　企业所得税法第五十一条所称主要机构、场所，应当同时符合下列条件：
　　（一）对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任；
　　（二）设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。
　　第一百二十七条　企业所得税法第五十一条所称经税务机关审核批准，是指经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关审核批准。
　　非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后，需要增设、合并、迁移、关闭机构、场所或者停止机构、场所业务的，应当事先由负责汇总申报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在地税务机关报告；需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的，依照前款规定办理。   
　　第五十二条 除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。    
　　第五十三条 企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。
　　企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
　　企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。    
　　第五十四条 企业所得税分月或者分季预缴。
　　企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
　　企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。
　　企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。 第一百二十八条　企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。
　　企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。
　　第一百二十九条　企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。   
　　第五十五条 企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。
　　企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。 第十一条　企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。
　　投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。   
　　第五十六条 依照本法缴纳的企业所得税，以人民币计算。所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款。 第一百三十条　企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时，对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。
　　经税务机关检查确认，企业少计或者多计前款规定的所得的，应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算应补缴或者应退的税款。   
第八章 附则 第八章 附则   
　　第五十七条 本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。
　　法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。
　　国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。 　　第一百三十一条　企业所得税法第五十七条第一款所称本法公布前已经批准设立的企业，是指企业所得税法公布前已经完成登记注册的企业。   
　　第五十八条 中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。    
　　第五十九条 国务院根据本法制定实施条例。    
　　第六十条 本法自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止。 第一百三十三条　本条例自2008年1月1日起施行。1991年6月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和1994年2月4日财政部发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。 

企业所得税法实施条例与原内资、
外资税法及其实施细则对照表

 
企业所得税法实施条例 《企业所得税暂行条例》
《企业所得税暂行条例实施细则》 《外商投资企业和外国企业所得税法》
《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》   
第1章 总 则
     
第一条  根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）的规定，制定本条例。
 细则第一条　根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（以下简称条例）第十九条的规定，制定本细则。 细则第一条 根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称税法）第二十九条的规定，制定本细则。   
第二条  企业所得税法第一条所称个人独资企业、合伙企业，是指依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业。
 条例第十八条　金融、保险企业缴纳企业所得税，依照有关规定执行。    
第三条  企业所得税法第二条所称依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。
企业所得税法第二条所称依照外国（地区）法律成立的企业，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。
 条例第二条　下列实行独立经济核算的企业或者组织，为企业所得税的纳税义务人（以下简称纳税人）：
　　（一）国有企业；
　　（二）集体企业；
　　（三）私营企业；
　　（四）联营企业；
　　（五）股份制企业；
　　（六）有生产、经营所得和其他所得的其他组织。
细则第三条　条例第二条（一）项至（五）项所称国有企业、集 体企业、私营企业、联营企业、股份制企业，是指按国家有关规 定注册、登记的上述各类企业。 二条（六）项称有生产、经营所得和其他所得的其 他组织，是指经国家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、 社会团体等组织。
细则第四条 　条例第二条所称独立经济核算的企业或者组织，是 指纳税人同时具备在银行开设结算帐户；独立建立帐簿，编制财 务会计报表；独立计算盈亏等条件的企业或者组织。 税法第二条　本法所称外商投资企业，是指在中国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业。
　　 本法所称外国企业，是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。

细则第七条 不组成企业法人的中外合作经营企业，可以由合作各方依照国家有关税收法律、法规分别计算缴纳所得税；也可以由该企业申请，经当地税务机关批准，依照税法统一计算缴纳所得税。   
第四条  企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
  细则第五条 税法第三条所说的总机构，是指依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的负责该企业经营管理与控制的中心机构。
外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。   
第五条  企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：
（一）管理机构、营业机构、办事机构；
（二）工厂、农场、开采自然资源的场所；
（三）提供劳务的场所；
（四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；
（五）其他从事生产经营活动的机构、场所。
非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。
  细则第三条 税法第二条第一款所说的外商投资企业和税法第二条第二款所说的在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营的外国公司、企业和其他经济组织，在本细则中，除特别指明者外，统称为企业。
税法第二条第二款所说的机构、场所，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人。

细则第四条 本细则第三条第二款所说的营业代理人，是指具有下列任何一种受外国企业委托代理，从事经营的公司、企业和其他经济组织或者个人：
（一）经常代表委托人接洽采购业务，并签订购货合同，代为采购商品；
（二）与委托人签订代理协议或者合同，经常储存属于委托人的产品或者商品，并代表委托人向他人交付其产品或者商品；
（三）有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货。   
第六条  企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
 条例第一条　中华人民共和国境内的企业，除外商投资企业和外国企业外，应当就其生产、经营所得和其他所得，依照本条例缴纳企业所得税。

　　企业的生产、经营所得和其他所得，包括来源于中国境内、境外的所得。
细则第二条　条例第一条所称生产、经营所得，是指从事物质生 产、交通运输、商品流通、劳务服务，以及经国务院财政主管部 门确认的其他营利事业取得的所得。条例第一条所称其他所得，是指股息、利息、租金、转让各 类资产、特许权使用费以及营业外收益等所得。
 税法第一条　中华人民共和国境内的外商投资企业生产、经营所得和其他所得，依照本法的规定缴纳所得税。
　　 在中华人民共和国境内，外国企业生产、经营所得和其他所得，依照本法的规定缴纳所得税。

细则第二条 税法第一条第一款、第二款所说的生产、经营所得，是指从事制造业、采掘业、交通运输业、建筑安装业、农业、林业、畜牧业、渔业、水利业、商业、金融业、服务业、勘探开发作业，以及其他行业的生产、经营所得。
税法第一条第一款、第二款所说的其他所得，是指利润（股息）、利息、租金、转让财产收益、提供或者转让专利权、专有技术、商标权、著作权收益以及营业外收益等所得。

税法第三条　外商投资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境外的所得缴纳所得税。外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税。

细则第六条 税法第三条所说来源于中国境内的所得，是指：
（一）外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营的所得，以及发生在中国境内、境外与外商投资企业和外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得。
（二）外国企业在中国境内未设立机构、场所取得的下列所得：
1．从中国境内企业取得的利润（股息）；
2．从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等；
3．将财产租给中国境内租用者而取得的租金；
4．提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费；
5．转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益；
6．经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。   
第七条  企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：
（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
（四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所所在地确定；
（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
第八条  企业所得税法第三条所称实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。
     
第二章  应纳税所得额     
第一节  一般规定     
第九条  企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
 条例第四条　纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。

细则第六条   条例第三条、第四条所称应纳税所得额，其计算公式为：应纳税所得额=收入总额-准予扣除金额。

细则第五十四条　纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。
　　　　 税法第四条  外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税的所得额。

细则第十条 税法第四条所说的应纳税的所得额，其计算公式如下：
（一）制造业：
1．应纳税所得额＝产品销售利润＋其他业务利润＋营业外收入－营业外支出
2．产品销售利润＝产品销售净额－产品销售成本－产品销售税金－（销售费用＋管理费用＋财务费用）
3．产品销售净额＝产品销售总额－（销货退回＋销货折让）
4．产品销售成本＝本期产品成本＋期初产品盘存－期末产品盘存
5．本期产品成本＝本期生产成本＋期初半成品、在产品盘存－期末半成品、在产品盘存
6．本期生产成本＝本期生产耗用的直接材料＋直接工资＋制造费用
（二）商业：
1．应纳税所得额＝销货利润＋其他业务利润＋营业外收入－营业外支出
2．销货利润＝销货净额－销货成本－销货税金－（销货费用＋管理费用＋财务费用）
3．销货净额＝销货总额－（销货退回＋销货折让）
4．销货成本＝期初商品盘存＋〔本期进货－（进货退出＋进货折让）＋进货费用〕－期末商品盘存
（三）服务业：
1．应纳税所得额＝业务收入净额＋营业外收入－营业外支出
2．业务收入净额＝业务收入总额－（业务收入税金＋业务支出＋管理费用＋财务费用）
（四）其他行业：参照以上公式计算。

细则第十一条 企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。
第十七条 外国航空、海运企业从事国际运输业务，以其在中国境内起运客货收入总额的百分之五为应纳税所得额。   
 细则第四十七条　纳税人不能提供完整、准确的收入及成本、费 用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，税务机关有权核定其应 纳税所得额。 第十六条 企业不能提供完整、准确的成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由当地税务机关参照同行业或者类似行业的利润水平核定利润率，计算其应纳税所得额；企业不能提供完整、准确的收入凭证，不能正确申报收入额的，由当地税务机关采用成本（费用）加合理的
利润等方法予以核定，确定其应纳税所得额。
税务机关依照前款规定核定利润率或者收入额时，法律、法规、规章另有规定的，依照其规定执行。   
第十条  企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
     
第十一条  企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。
投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。
第二节  收入     
第十二条  企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。
企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。 条例第五条　纳税人的收入总额包括：
　　（一）生产、经营收入；
　　（二）财产转让收入；
　　（三）利息收入；
　　（四）租赁收入；
　　（五）特许权使用费收入；
　　（六）股息收入；
　　（七）其他收入；     
第十三条  企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。 细则第五十八条　纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的， 其收入额应当参照当时市场价格计算或估定。 细则第十三条 企业取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或者估定。   
第十四条  企业所得税法第六条第（一）项所称销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。 细则第七条　第一款  条例第五条（一）项所称生产、经营收入，是指纳 税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入、 劳动服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入， 以及其他业务收入。    
第十五条  企业所得税法第六条第（二）项所称提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。 细则第七条　第一款  条例第五条（一）项所称生产、经营收入，是指纳 税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售收入、 劳动服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入， 以及其他业务收入。
    
第十六条  企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。 细则第七条　第二款
条例第五条（二）项所称财产转让收入，是指纳税人有偿转让各类财产取得的收入，包括转让固定资产、有价证券、股权，以及其他财产而取得的收入。    
第十七条  企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。
股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。 细则第七条　第六款
条例第五条（六）项所称股息收入，是指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。    
第十八条  企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。
利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 细则第七条　第三款
条例第五条（三）项所称利息收入，是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息，以及其他利息收入。    
第十九条  企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。
租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。 细则第七条　第四款
条例第五条（四）项所称租赁收入，是指纳税人出租固定资产、包装物，以及其他财产而取得的租金收入。    
第二十条  企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。 细则第七条　第五款
条例第五条（五）项所称特许权使用费收入，是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权，以及其他特许权的使用权而取得的收入。    
第二十一条  企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。
接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。     
第二十二条  企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。 细则第七条　第七款
条例第五条（七）项所称其他收入，是指除上述各项收入之外的一切收入，包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金收入，以及其他收入。    
第二十三条  企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：
（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；
（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。 细则第五十四条第二款
　纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额。 　
　　（一）以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买入 应付价款的日期确定销售收入的实现； 　　
　　（二）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年 的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现； 　　
　　（三）为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时 间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。  细则第十一条第二款
企业下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：
（一）以分期收款方式销售产品或者商品的，可以按交付产品或者商品开出发货票的日期确定销售收入的实现，也可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现；
（二）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现；
（三）为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。   
第二十四条  采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。  细则第十二条 中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入，其收入额应当按照卖给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格计算。
外国企业从事合作开采石油资源的，合作者在分得原油时，即为取得收入，其收入额应当按参照国际市场同类品质的原油价进行定期调整的价格计算。   
第二十五条  企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 第五十五条　纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方 面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外 进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有 的，也应作为收入处理。    
第二十六条  企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业所得税法第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。
企业所得税法第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
企业所得税法第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。     
第三节  扣除     
第二十七条  企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。
企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。     
第二十八条  企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。 条例第六条第一款
　计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。
条例第六条第三款
除本条第二款规定外，其他项目，依照法律、行政法规和国家有关税收的规定扣除。

细则第二十二条　
纳税人转让各类固定资产发生的费用，允许扣 除。
细则第五十六条　
纳税人不得漏计或重复计算任何影响应纳税所 得额的项目。
细则第十三条　条例第六条第三款所称依照法律、行政法规和国 家有关税收规定扣除项目，是指全国人民代表大会及其常务委员 会制定的法律、国务院发布的行政法规以及财政部有关税收的规 章和国家税务总局关于纳税调整的规定中规定的有关税收扣除项目。    
第二十九条  企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。 细则第八条第一款第一项
（一）成本，即生产、经营成本，是指纳税人为 生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和各项间接 费用。    
第三十条  企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。 细则第八条第一款第二项
（二）费用，即纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。    
第三十一条  企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。 细则第八条第一款第三项
（三）税金，即纳 税人按规定缴纳的消费税、营业税、城乡维护建设税、资源税、土 地增值税。教育费附加，可视同税金。    
第三十二条  企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
 细则第八条第一款第四项
（四）损失，即纳税人生产、 经营过程中的各项营业外支出，已发生的经营亏损和投资损失，以 及其他损失。纳税人的财务、会计处理与税收规定不一致的，应 依照税收规定予以调整，按税收规定允许扣除的金额，准予扣除。

细则第二十条　纳税人已作为支出、亏损或坏帐处理的应收款项， 在以后年度全部或部分收回时，应计入收入年度的应纳税所得额。

细则第二十三条　纳税人当期发生的固定资产和流动资产盘亏、 毁损净损失，由其提供清查盘存资料，经主管税务机关审核后，准 予扣除。    
 条例第九条　纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税。

细则第八条第二款
纳税人的财务、会计处理与税收规定不一致的，应 依照税收规定予以调整，按税收规定允许扣除的金额，准予扣除。 税法第十七条　外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的财务、会计制度，应当报送当地税务机关备查。各项会计记录必须完整准确，有合法凭证作为记账依据。
　　 外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的财务、会计处理办法同国务院有关税收的规定有抵触的，应当依照国务院有关税收的规定计算纳税。   
 第九条　条例第六条第二款（一）项所称金融机构，是指：各 类银行、保险公司以及经中国人民银行批准从事金融业务的非银 行金融机构。
    
第三十三条  企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。     
第三十四条  企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。 条例第六条第二款第二项
（二）纳税人支付给职工的工资，按照计税工资扣除。计税工资的具体标准，在财政部规定的范围内，由省、自治区、直辖市人民政府规定，报财政部备案。

细则第十一条　条例第六条第二款（二）项所称计税工资，是指 计算应纳税所得额时，允许扣除的工资标准。包括企业以各种形 式支付给职工的基本工资、浮动工资、各类补贴、津贴、奖金等。 第二十四条 企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。
企业不得列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费。   
第三十五条  企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。     
第三十六条  除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 细则第十五条　纳税人按国家有关规定上缴的各类保险基金和统 筹基金，包括职工养老基金、待业保险基金等，经税务机关审核 后，在规定的比例内扣除。

细则第十六条   纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险 费，准予在计算应纳税所得额时按实扣除。    
第三十七条  企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。 细则第十条第三款
纳税人除建造、购置固定资产、开发、购置无形资产，以及筹办期间发生的利息支出以外的利息支出，允许扣除。包括纳税人之间相互拆借的利息支出。其利息支出的扣除标准按照条例第六条第二款（一）项的规定执行。    
第三十八条  企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。 条例第六条第二款第一项
（1） 纳税人在生产、经营期间，（2） 向金融机构借款的利息支出，（3） 按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，（4） 不（5） 高于按照金融机构同（6） 类、同（7） 期贷款利率计算的数额以内的部分，（8） 准予扣除。
细则第十条　条例第六条第二款（一）项所称利息支出是指建造、 购进的固定资产竣工决算投产后发生的各项贷款利息支出。
　　　　条例第六条第二款（一）项所称向金融机构借款利息支出，包括向保险企业和非银行金融机构的借款利息支出。 细则第二十一条 企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。
企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入固定资产的原价。
本条第一款所说的合理的借款利息，是指按不高于一般商业贷款利率计算的利息。   
第三十九条  企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。 细则第二十四条　纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借 和以外国货币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变动而与记 帐本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣除。 细则第二十三条 企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。   
第四十条  企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除。 条例第六条第二款第三项
（三）纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的百分之二、百分之十四、百分之一点五计算扣除。 细则第二十四条 企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。
企业不得列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费。   
第四十一条  企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2％的部分，准予扣除。 条例第六条第二款第三项
（三）纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的百分之二、百分之十四、百分之一点五计算扣除。    
第四十二条  除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 条例第六条第二款第三项
（三）纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的百分之二、百分之十四、百分之一点五计算扣除。    
第四十三条  企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 细则第十四条　纳税人按财政部的规定支出的与生产、经营有关 的业务招待费，由纳税人提供确实记录或单据，经核准准予扣除。 细则第二十二条 企业发生与生产、经营有关的交际应酬费，应当有确实的记录或者单据，分别在下列限度内准予作为费用列支：
（一）全年销货净额在一千五百万元以下的，不得超过销货净额的千分之五；全年销货净额超过一千五百万元的部分，不得超过该部分销货净额的千分之三；
（二）全年业务收入总额在五百万元以下的，不得超过业务收入总额的千分之十；全年业务收入总额超过五百万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的千分之五。   
第四十四条  企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。     
第四十五条  企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。     
第四十六条  企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。 细则第十六条　纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳 的保险费用准予扣除。保险公司给予纳税人的赠款优待，应计 入当年应纳税所得额。    
第四十七条  企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
（二）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。 细则第十七条　纳税人根据生产经营需要租入固定资产所支付租 赁费的扣除分别按下列规定处理： 　　
　　（一）以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费，可以据 实扣除。
　　（二）融资租赁发生的租赁费不得直接扣除。承租方支付的手 续费，以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。    
第四十八条  企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。     
第四十九条  企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。  细则第五十八条 企业不得列支向其关联企业支付的管理费。   
第五十条  非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。 细则第二十五条　纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、 经营有关的管理费，须提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、 分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后准予扣除。 细则第二十条 外国企业在中国境内设立的机构、场所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的管理费，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有注册会计师的查证报告，经当地税务机关审核同意后，准予列支。   
第五十一条  企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。 细则第十二条第一款　条例第六条第二款（四）项所称公益、救济性的 捐赠，是指纳税人通过中国国内非营利的社会团体、国家机关向 教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。纳 税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。
    
第五十二条  本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：
（一）依法登记，具有法人资格；
（二）以发展公益事业为宗旨，不以营利为目的；
（三）全部资产及其增值为该法人所有；
（四）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；
（五）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；
（六）不经营与其设立目的无关的业务；
（七）有健全的财务会计制度；
（八）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；
（九）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。 细则第十二条第二款
前款所称的社会团体，包括中国青少年发展基金会，希望工程基金会，宋庆龄基金会，减灾委员会，中国红十字会，中国残疾人联合会，全国老年基金会，老区促进会以及经民政部门批准 成立的其他非营利的公益性组织。    
第五十三条  企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。
年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。 条例第六条第二款第四项
（四）纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额百分之三以内的部分，准予扣除。    
第五十四条  企业所得税法第十条第（六）项所称赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。 细则第二十七条第七款
条例第七条（七）项所称各种赞助支出，是指各种非广告性质的赞助支出。    
第五十五条  企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。 细则第十八条　纳税人按财政部的规定提取的坏帐准备金和商品 削价准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除。
细则第十九条　不建立坏帐准备金的纳税人，发生的坏帐损失，经 报主管税务机关核定后，按当期实际发生数额扣除。
 细则第二十五条 从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，报经当地税务机关批准，逐年按年末放款余额（不包括银行间拆借），或者年末应收帐款、应收票据等应收款项的余额，计提不超过百分之三的坏帐准备，从该年度应纳税所得额中扣除。
企业实际发生的坏帐损失，超过上一年度计提的坏帐准备部分，可列为当期的损失；少于上一年度计提的坏帐准备部分，应当计入本年度的应纳税所得额。
前款所说的坏帐损失，须经当地税务机关审核认可。

细则第二十六条 本细则第二十五条第二款所说的坏帐损失，是指下列应收款项：
（一）因债务人破产，在以其破产财产清偿后，仍然不能收回的；
（二）因债务人死亡，在以其遗产偿还后，仍然不能收回的；
（三）因债务人逾期未履行偿债义务，已超过两年，仍然不能收回的。

细则第二十七条 企业已列为坏帐损失的应收款项，在以后年度全部或者部分收回时，应当计入收回年度的应纳税所得额。   
 条例第七条　在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除：
　　（一）资本性支出；
　　（二）无形资产受让、开发支出；
　　（三）违法经营的罚款和被没收财物的损失；
　　（四）各项税收的滞纳金、罚金和罚款；
　　（五）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分；
　　（六）超过国家规定允许扣除的公益、救济性的捐赠，以及非公益、救济性的捐赠；
　　（七）各种赞助支出；
　　（八）与取得收入无关的其他各项支出。

细则第二十六条　纳税人固定资产的折旧、无形资产和递延资产 摊销的扣除按本细则第三章有关规定执行。
细则第二十七条　条例第七条（一）项所称资本性支出，是指纳 税人购置、建造固定资产，对外投资的支出。

条例第七条（二）项所称的无形资产受让、开发支出；是指不得直接扣除的纳税人购置或自行开发无形资产发生的费用。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。
条例第七条（三）项所称违法经营的罚款和被没收财物的损失；是指纳税人生产、经营违反国家法律、法规和规章，被有关部门除以的罚款以及被没收财产的损失。
条例第七条（四）项所称各项税收的滞纳金、罚金和罚款；是指纳税人违反税收法规、被除以的滞纳金、罚金，以及除前款所称违法经营罚款之外的各项罚款。
条例第七条（五）项所称自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分；是指纳税人参加财产保险后，因遭受自然灾害或者意外事故而由保险公司给予的陪偿。
条例第七条（六）项所称超过国家规定允许扣除的公益、救济性的捐赠，以及非公益、救济性的捐赠；是指超出条例第六条第二款（四）项及本细则第十二条规定的标准、范围之外的捐赠。
条例第七条（七）项所称各种赞助支出；是指各种非广告性质的赞助支出。
条例第七条（八）项所称与取得收入无关的其他各项支出，是指除上述各项支出之外的，与本企业取得收入无关的各项支出。

条例第十一条　纳税人发行年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过五年。

细则第二十八条　条例第十一条规定的弥补亏损期限，是指纳税 人某一纳税年度发生亏损，准予用以后年度的应纳税所得弥补，一 年弥补不足的，可以逐年连续弥补，弥补期最长不得超过５年，５ 年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补年限计算。 细则第十九条 在计算应纳税所得额时，除国家另有规定外，下列各项不得列为成本、费用和损失：
（一）固定资产的购置、建造支出；
（二）无形资产的受让、开发支出；
（三）资本的利息；
（四）各项所得税税款；
（五）违法经营的罚款和被没收财物的损失；
（六）各项税收的滞纳金和罚款；
（七）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分；
（八）用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠；
（九）支付给总机构的特许权使用费；
（十）与生产、经营业务无关的其他支出。

税法第十一条　外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过五年。   
第四节  资产的税务处理     
第五十六条  企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。
前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。     
第五十七条  企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。 细则第二十九条　纳税人的固定资产，是指使用期限超过一年的 房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有 关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单 位价值在２０００元以上，并且使用期限超过两年的，也应当作为固 定资产。 细则第三十条 企业的固定资产，是指使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在二千元以下或者使用年限不超过两年的，可以按实际使用数额列为费用。   
第五十八条  固定资产按照以下方法确定计税基础：
（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；
（三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；
（四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；
（五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；
（六）改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
 细则第三十条　固定资产的计价，按下列原则处理： 　　
　　（一）建设单位交来完工的固定资产，根据建设单位交付使用 的财产清册中所确定的价值计价。 　　
　　（二）自制、自建的固定资产、在竣工使用时按实际发生的成 本计价。
　　（三）购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、 安装费以及缴纳的税金后的价值计价，从国外引进的设备按设备 的买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费等后的价值计价。 　　
　　（四）以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合 同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使 用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。 　　
　　（五）接受赠与的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担 的运输费、途中保险费、安装调试费等确定；无所附发票的，按 同类设备的市价确定。 　　
　　（六）盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值计价。
　　（七）接受投资的固定资产，应当按该资产折旧程度，以合同、 协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。 　　
　　（八）在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的 原价，加上扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产 变价收入后的余额确定。
 细则第三十一条 固定资产的计价，应当以原价为准。
购进的固定资产，以进价加运费、安装费和使用前所发生的其他有关费用为原价。
自制、自建的固定资产，以制造、建造过程中所发生的实际支出为原价。
作为投资的固定资产，应当按照该资产新旧程度，以合同确定的合理价格或者参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用为原价。   
第五十九条  固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 细则第三十一条　固定资产的折旧，按下列规定处理： 　　
　　（一）下列固定资产应当提取折旧；
　　　　１．房屋、建筑物； 　　
　　　　２．在用的机器设备、运输车辆、器具、工具；
　　　　３．季节性停用和大修理停用的机器设备；
　　　　４．以经营租赁方式租出的固定资产；
　　　　５．以融资租赁方式租入的固定资产；
　　　　６．财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。 　　
　　（二）下列固定资产，不得提取折旧；
　　　　１．土地；
　　　　２．房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资产；
　　　　３．以经营租赁方式租入的固定资产；
　　　　４．已提足折旧继续使用的固定资产；
　　　　５．按照规定提取维简费的固定资产；
　　　　６．已在成本中一次性列支而形成的固定资产；
　　　　７．破产、关停企业的固定资产； 　　
　　　　８．财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产。
　　　　提前报废的固定资产，不提计提折旧。 　　
　　（三）提取折旧的依据和方法：
　　　　１．纳税人的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起停止计提折旧。
　　　　２．固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例在原价的５％以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案。
　　　　３．固定资产的折旧方法和折旧年限，按照国家有关规定执行。 细则第三十二条 企业的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计算折旧。
从事开采石油资源的企业，在开发阶段的投资，应当以油（气）田为单位，全部累计作为资本支出，从本油（气）田开始商业性生产月份的次月起计算折旧。

细则第三十三条 固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。残值应当不低于原价的百分之十；需要少留或者不留残值的，须经当地税务机关批准。

细则第三十四条 固定资产的折旧，应当采用直线法计算；需要采用其他折旧方法的，可以由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务局批准。

细则第四十四条 企业转让或者变价处理固定资产的收入，减除未折旧的净额或者残值及处理费用后的差额，列为当年度的损益。

细则第四十五条 企业接受赠与的固定资产，可以合理估价，计算折旧。   
第六十条  除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（一）房屋、建筑物，为20年；
（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
（五）电子设备，为3年。 细则第三十一条第三项
３．固定资产的折旧方法和折旧年限，按照国家有关规定执行。 细则第三十五条 固定资产计算折旧的最短年限如下：
（一）房屋、建筑物，为二十年；
（二）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为十年；
（三）电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营业务有关的器具、工具、家具等，为五年。

细则第三十七条 本细则第三十五条第（一）项所说的房屋、建筑物，是指供生产、经营使用和为职工生活、福利服务的房屋、建筑物及其附属设施，范围如下：
房屋，包括厂房、营业用房、办公用房、库房、住宿用房、食堂及其他房屋等；
建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简易设施）、场、路、桥、平台、码头、船坞、涵洞、加油站以及独立于房屋和机器设备之外的管道、烟囱、围墙等；
房屋、建筑物的附属设施，是指同房屋、建筑物不可分割的、不单独计算价值的配套设施，包括房屋、建筑物内的通气、通水、通油管道，通讯、输电线路，电梯，卫生设备等。

细则第三十八条 本细则第三十五条第（二）项所说的火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，范围如下：
火车，包括各种机车、客车、货车以及不单独计算价值的车上配套设施；
轮船，包括各种机动船舶以及不单独计算价值的船上配套设施；
机器、机械和其他生产设备，包括各种机器、机械、机组、生产线及其配套设备，各种动力、输送、传导设备等。

细则第三十九条 本细则第三十五条第（三）项所说的电子设备和火车、轮船以外的运输工具，范围如下：
电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应用电子技术（包括软件）发挥作用的设备，包括电子计算机以及由电子计算机控制的机器人、数控或者程控系统等；
火车、轮船以外的运输工具，包括飞机、汽车、电车、拖拉机、摩托车（艇）、机帆船、帆船以及其他运输工具。

细则第四十一条 企业取得已经使用过的固定资产，其尚可使用年限比本细则第三十五条规定的折旧年限短的，可以提出证明凭据，经当地税务机关审核同意后，按其尚可使用年限计算折旧。

细则第四十二条 固定资产在使用过程中，因扩充、更换、翻修和技术改造而增加价值所发生的支出，应当增加该固定资产原价，其中，可以延长使用年限的，还应当适当延长折旧年限，并相应调整计算折旧。

细则第四十三条 固定资产折旧足额后，可以继续使用的，不再计算折旧。   
第六十一条  从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。  细则第三十二条第二款
从事开采石油资源的企业，在开发阶段的投资，应当以油（气）田为单位，全部累计作为资本支出，从本油（气）田开始商业性生产月份的次月起计算折旧。

细则第三十六条 从事开采石油资源的企业，在开发阶段及其以后的投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧的年限不得少于六年。

细则第四十八条 从事开采石油资源的企业所发生的合理的勘探费用，可以在已经开始商业性生产的油（气）田收入中分期摊销；摊销期限不得少于一年。
外国石油公司拥有的合同区，由于未发现商业性油（气）田而终止作业，如果其不连续拥有开采油（气）资源合同，也不在中国境内保留开采油（气）资源的经营管理机构或者办事机构，其已投入终止合同区的合理的勘探费用，经税务机关审查确认并出具证明后，从终止合同之日起十
年内又签订新的合作开采油（气）资源合同的，准予在其新拥有合同区的生产收入中摊销。   
第六十二条  生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：
（一）外购生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
（二）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
前款所称生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。     
第六十三条  生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。     
第六十四条  生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
（一）林木类生产性生物资产，为10年；
（二）畜类生产性生物资产，为3年。     
第六十五条  企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。 细则第二十九条第三款
无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。    
第六十六条  无形资产按照以下方法确定计税基础：
（一）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
（二）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；
（三）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。 细则第三十二条　无形资产按照取得时的实际成本计价，应区别 确定： 　　
　　（一）投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照 评估确认或者合同、协议约定的金额计价。 　　
　　（二）购入的无形资产，按照实际支付的价款计价。 　　
　　（三）自行开发并且依法申请取得的无形资产，按照开发过程 中实际支出计价。 　　
　　（四）接受捐赠的无形资产，按照发票帐单所列金额或者同类 无形资产的市价计价。 细则第四十六条 企业的专利权、专有技术、商标权、著作权、场地使用权等无形资产的计价，应当以原价为准。
受让的无形资产，以按照合理的价格实际支付的金额为原价。
自行开发的无形资产，以开发过程中发生的实际支出额为原价。
作为投资的无形资产，以协议、合同规定的合理价格为原价。   
第六十七条  无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。
无形资产的摊销年限不得低于10年。
作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。
外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。 细则第三十三条　无形资产应当采取直线法摊销。
　　　　受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期
　　限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书的规定的受益年限
　　孰短原则摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书受益
　　年限摊销；法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开
　　发的无形资产，摊销期限不得少于１０年。 细则第四十七条 无形资产的摊销，应当采用直线法计算。
作为投资或者受让的无形资产，在协议、合同中规定使用年限的，可以按照该使用年限分期摊销；没有规定使用年限的，或者是自行开发的无形资产，摊销期限不得少于十年。   
第六十八条  企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
企业所得税法第十三条第（一）项规定的支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；第（二）项规定的支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定外，应当适当延长折旧年限。     
第六十九条  企业所得税法第十三条第（三）项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：
（一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上；
（二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
企业所得税法第十三条第（三）项规定的支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。     
第七十条  企业所得税法第十三条第（四）项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。 细则第二十九条第四款
递延资产是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分期摊销的各项费用，包括开办费、租入固定资产的改良支出等。

细则第三十四条　企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、 经营月的次月起，在不短于５年的期限内分期扣除。
　　前款所说的筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、 印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出。 细则第四十九条 企业在筹办期发生的费用，应当从开始生产、经营月份的次月起，分期摊销；摊销期限不得少于五年。
前款所说的筹办期，是指从企业被批准筹办之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日止的期间。   
第七十一条  企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。
企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
投资资产按照以下方法确定成本：
（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；
（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。     
第七十二条  企业所得税法第十五条所称存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
存货按照以下方法确定成本：
（一）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
（二）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；
（三）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。 细则第二十九条第五款
流动资产是指可以在一年内或者超过一年的一个营业周期内变现或者运用的资产，包括现金及各种存款、存货、应收及预付款项等。 细则第五十条 企业的商品、产成品、在产品、半成品和原料、材料等存货的计价，应当以成本价为准。   
第七十三条  企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。 细则第三十五条　
纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计算，应当以实际成本为准。纳税人各项存货的发生和领用，其 实际成本价计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平 均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得 随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始 前报主管税务机关备案。 细则第五十一条
各项存货的发出或者领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出、移动平均、加权平均和后进先出等方法中，由企业选用一种。
计价方法一经选用，不得随意改变；确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报当地税务机关批准。   
第七十四条  企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。     
第七十五条  除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。     
第三章  应纳税额     
第七十六条  企业所得税法第二十二条规定的应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额
公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。 条例第三条
纳税人应纳税额，按应纳税所得额计算，税率为百分之三十三。

细则第五条　条例第三条所称应纳税额，其计算公式为：纳税额＝应纳税所得额×税率。 税法第五条　外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳的企业所得税，按应纳税的所得额计算，税率为百分之三十；地方所得税，按应纳税的所得额计算，税率为百分之三。

税法第十九条第一款　外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当缴纳百分之二十的所得税。   
第七十七条  企业所得税法第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。 条例第十二条　纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照本条例规定计算的应纳税额。

细则第三十九条　条例第十二条所称已在境外缴纳的所得税税 款，是指纳税人来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税 税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿以及由他人代为承担的 税款。但中外双方已签定避免双重征税协定的，按协定的规定执行。

细则第四十二条　纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利 润，其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。 细则第二十八条 外国企业在中国境内设立的机构、场所取得发生在中国境外的与该机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得已在境外缴纳的所得税税款，除国家另有规定外，可以作为费用扣除。

税法第十二条　外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

细则第八十三条 税法第十二条所说的已在境外缴纳的所得税税款，是指外商投资企业就来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款，不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款。   
第七十八条  企业所得税法第二十三条所称抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：
抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额 细则第四十条　条例第十二条所称境外所得依本条例规定计算的 应纳税额，是指纳税人的境外所得，依照条例及本细则的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳 税所得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应 当分国（地区）不分项计算，其计算公式如下：境外所得税款扣除限额
=境内、境外所得税按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额÷境内、境外所得税额
 细则第八十四条 税法第十二条所说的境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是指外商投资企业的境外所得，依照税法和本细则的有关规定扣除为取得该项所得所应摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额后计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国不分项计算，其计算公式如下：
境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额÷境内、境外所得总额   
第七十九条  企业所得税法第二十三条所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。 细则第四十一条　纳税人来源于境外所得在境外实际缴纳的税 款，低于依照前条规定计算的扣除限额，可以从应纳税额中按实 扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中 扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补 扣，补扣期限最长不得超过５年。 细则第八十五条 外商投资企业就来源于境外所得在境外实际缴纳的所得税税款，低于依照本细则第八十四条规定计算出的扣除限额的，可以从应纳税额中扣除其在境外实际缴纳的所得税税款；超过扣除限额的，其超过部分不得作为税额扣除，也不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣，补扣期限最长不得超过五年。   
第八十条  企业所得税法第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20％以上股份。
企业所得税法第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20％以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。     
第八十一条  企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。  细则第八十六条 本细则第八十三条至第八十五条的规定，仅适用于总机构设在中国境内的外商投资企业。外商投资企业在依照税法第十二条的规定扣除税额时，应当提供境外税务机关填发的同一年度纳税凭证原件，不得用复印件或者不同年度的纳税凭证作为扣除税额的凭据。   
第四章  税收优惠     
  税法第六条　国家按照产业政策，引导外商投资方向，鼓励举办采用先进技术、设备，产品全部或者大部分出口的外商投资企业。

　　税法 第七条　设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，减按百分之十五的税率征收企业所得税。
　　 设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业，减按百分之二十四的税率征收企业所得税。

税法第八条第一款　对生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税，但是属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，由国务院另行规定。外商投资企业实际经营期不满十年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。

细则第六十八条 根据税法第六条规定，对国家鼓励的外商投资企业，需要在企业所得税方面给予税收优惠的，依照国家有关法律、行政法规的规定执行。

细则第七十一条 税法第七条第一款所说的减按百分之十五的税率征收企业所得税，仅限于税法第七条第一款所规定的企业在相应地区内从事生产、经营取得的所得。
税法第七条第二款所说的减按百分之二十四的税率征收企业所得税，仅限于税法第七条第二款所规定的企业在相应地区内从事生产、经营取得的所得。

第七十二条 税法第七条第一款、第二款和第八条第一款所说的生产性外商投资企业，是指从事下列行业的外商投资企业：
（一）机械制造、电子工业；
（二）能源工业（不含开采石油、天然气）；
（三）冶金、化学、建材工业；
（四）轻工、纺织、包装工业；
（五）医疗器械、制药工业；
（六）农业、林业、畜牧业、渔业和水利业；
（七）建筑业；
（八）交通运输业（不含客运）；
（九）直接为生产服务的科技开发、地质普查、产业信息咨询和生产设备、精密仪器维修服务业；
（十）经国务院税务主管部门确定的其他行业。   
第八十二条  企业所得税法第二十六条第（一）项所称国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。 细则第二十一条　纳税人购买国债的利息收入，不计入应纳税所 得额。    
第八十三条  企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。  细则第十八条 外商投资企业在中国境内投资于其他企业，从接受投资的企业取得的利润（股息），可以不计入本企业应纳税所得额；但其上述投资所发生的费用和损失，不得冲减本企业应纳税所得额。

细则第六十三条 税法第十九条第三款第（一）项所说的从外商投资企业取得的利润，是指从外商投资企业依照税法规定缴纳或者减免所得税后的利润中取得的所得。   
第八十四条  企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织：
（一）依法履行非营利组织登记手续；
（二）从事公益性或者非营利性活动；
（三）取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；
（四）财产及其孳息不用于分配；
（五）按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；
（六）投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；
（七）工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产；
（八）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。     
第八十五条  企业所得税法第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。     
第八十六条  企业所得税法第二十七条第（一）项规定的企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税，是指：
（一）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：
1．蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；
2．农作物新品种的选育；
3．中药材的种植；
4．林木的培育和种植；
5．牲畜、家禽的饲养；
6．林产品的采集；
7．灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；
8．远洋捕捞。
（二）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：
1．花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；
2．海水养殖、内陆养殖。
企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。  税法第八条第三款
从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，依照前两款规定享受免税、减税待遇期满后，经企业申请，国务院税务主管部门批准，在以后的十年内可以继续按应纳税额减征百分之十五至百分之三十的企业所得税。
　　 本法施行后，需要变更前三款的免征、减征企业所得税的规定的，由国务院报全国人民代表大会常务委员会决定。   
第八十七条  企业所得税法第二十七条第（二）项所称国家重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等项目。
企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入的纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。  税法第七条第三款
设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区或者设在国务院规定的其他地区的外商投资企业，属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的，可以减按百分之十五的税率征收企业所得税，具体办法由国务院规定。

细则第七十三条 税法第七条第三款所说的可以减按百分之十五的税率征收企业所得税，适用于：
（一）在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区设立的从事下列项目的生产性外商投资企业：
1．技术密集、知识密集型的项目；
2．外商投资在三千万美元以上，回收投资时间长的项目；
3．能源、交通、港口建设的项目。
（二）从事港口码头建设的中外合资经营企业。
……….
（四）在上海浦东新区设立的生产性外商投资企业，以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。
……….
属于前款第（一）项所列项目的外商投资企业，应当在报国家税务局批准后，减按15％的税率征收企业所得税。

税法第八条第二款
本法施行前国务院公布的规定，对能源、交通、港口、码头以及其他重要生产性项目给予比前款规定更长期限的免征、减征企业所得税的优惠待遇，或者对非生产性的重要项目给予免征、减征企业所得税的优惠待遇，在本法施行后继续执行。

细则第七十五条
税法第八条第二款所说的本法施行前国务院公布的规定，是指国务院发布或者批准发布的下列免征、减征企业所得税的规定：
（一）从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，所在地的省、自治区、直辖市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
（二）在海南经济特区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、煤矿、水利等基础设施项目的外商投资企业和从事农业开发经营的外商投资企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，海南省税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
（三）在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在十五年以上的，经企业申请，上海市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
（四）在经济特区设立的从事服务性行业的外商投资企业，外商投资超过五百万美元，经营期在十年以上的，经企业申请，经济特区税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。   
  细则第七十四条
税法第八条第一款所说的经营期，是指从外商投资企业实际开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日起至企业终止生产、经营之日止的期间。
    按照税法第八条第一款规定可以享受免征、减征企业所得税待遇的外商投资企业，应当将其从事的行业、主要产品名称和确定的经营期等情况报当地税务机关审核；未经审核同意的，不得享受免征、减征企业所得税待遇。   
第八十八条  企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。
企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入的纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。     
第八十九条  依照本条例第八十七条和第八十八条规定享受减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。     
第九十条  企业所得税法第二十七条第（四）项所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。     
第九十一条  非居民企业取得企业所得税法第二十七条第（五）项规定的所得，减按10％的税率征收企业所得税，其中，下列所得可以免征企业所得税：
（一）外国政府给中国政府贷款取得的利息所得；
（二）国际金融组织给中国政府和居民企业贷款取得的利息所得；
（三）经国务院批准的其他所得。  税法第十九条第三宽款
对下列所得，免征、减征所得税:
　　 (一)外国投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税；
　　 (二)国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得，免征所得税；
　　 (三)外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的利息所得，免征所得税；
　　 (四)为科学研究、开发能源、发展交通事业、农林牧业生产以及开发重要技术提供专有技术所取得的特许权使用费，经国务院税务主管部门批准，可以减按百分之十的税率征收所得税，其中技术先进或者条件优惠的，可以免征所得税。
　　 除本条规定以外，对于利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，需要给予所得税减征、免征的优惠待遇的，由国务院规定。

细则第六十四条 税法第十九条第三款第（二）项所说的国际金融组织，是指国际货币基金组织、世界银行、亚洲开发银行、国际开发协会、国际农业发展基金组织等国际金融组织。

第六十五条 税法第十九条第三款第（二）项、第（三）项所说的中国国家银行，是指中国人民银行、中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国人民建设银行、交通银行、中国投资银行和其他经国务院批准的对外经营外汇存放款等信贷业务的金融机构。

细则第六十六条 税法第十九条第三款第（四）项所规定的特许权使用费减征、免征所得税的范围如下：
（一）在发展农、林、牧、渔业生产方面提供下列专有技术所收取的使用费：
1．改良土壤、草地，开发荒山，以及充分利用自然资源的技术；
2．培育动植物新品种和生产高效低毒农药的技术；
3．对农、林、牧、渔业进行科学生产管理，保持生态平衡，增强抗御自然灾害能力等方面的技术。
（二）为科学院、高等院校以及其他科研机构进行或者合作进行科学研究、科学实验，提供专有技术所收取的使用费。
（三）在开发能源、发展交通运输方面提供专有技术所收取的使用费。
（四）在节约能源和防治环境污染方面提供的专有技术所收取的使用费。
（五）在开发重要科技领域方面提供下列专有技术所收取的使用费：
1．重大的先进的机电设备生产技术；
2．核能技术；
3．大规模集成电路生产技术；
4．光集成、微波半导体和微波集成电路生产技术及微波电子管制造技术；
5．超高速电子计算机和微处理机制造技术；
6．光导通讯技术；
7．远距离超高压直流输电技术；
8．煤的液化、气化及综合利用技术。

细则第七十三条第一款第一项  税法第七条第三款所说的可以减按百分之十五的税率征收企业所得税，适用于：（三）在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，但以外国投资者投入资本或者分行由总行拨入营运资金超过一千万美元、经营期在十年以上的为限。

细则第七十五条第一款第五项  税法第八条第二款所说的本法施行前国务院公布的规定，是指国务院发布或者批准发布的下列免征、减征企业所得税的规定：
（五）在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或者分行由总行拨入营运资金超过一千万美元，经营期在十年以上的，经企业申请，当地税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。   
第九十二条  企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：
（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；
（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。     
第九十三条  企业所得税法第二十八条第二款所称国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：
（一）产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；
（二）研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；
（三）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例；
（四）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；
（五）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。
《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。  细则第七十三条第五项  税法第七条第三款所说的可以减按百分之十五的税率征收企业所得税，适用于：
（五）在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术产业开发试验区设立的被认定为新技术企业的外商投资企业。

细则第七十五条 税法第八条第二款所说的本法施行前国务院公布的规定，是指国务院发布或者批准发布的下列免征、减征企业所得税的规定：
………
（六）在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的中外合资经营企业，经营期在十年以上的，经企业申请，当地税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税。设在经济特区和经济技术开发区的外商投资企业，依照经济特区和经济技术开发区的税收优惠规定执行。设在北京市新技术产业开发试验区的外商投资企业，依照北京市新技术产业开发试验区的税收优惠规定执行。
（七）外商投资举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产品产值达到当年企业产品产值百分之七十以上的，可以按照税法规定的税率减半征收企业所得税。但经济特区和经济技术开发区以及其他已经按百分之十五的税率缴纳企业所得税的产品出口企业，符合上述条件的，按百分之十的税率征收企业所得税。
（八）外商投资举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长三年减半征收企业所得税。
（九）在国务院已经发布或者批准发布的其他规定中有关免征、减征企业所得税的规定。
外商投资企业依照前款第（六）项、第（七）项或者第（八）项规定申请免征、减征企业所得税时，应当提交审核确认部门出具的有关证明文件，由当地税务机关审核批准。

细则第七十六条 税法第八条第一款和本细则第七十五条所说的开始获利的年度，是指企业开始生产经营后，第一个获得利润的纳税年度。企业开办初期有亏损的，可以依照税法第十一条的规定逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。
税法第八条第一款和本细则第七十五条规定的免征、减征企业所得税的期限，应当从企业获利年度起连续计算，不得因中间发生亏损而推延。   
  细则第七十七条 外商投资企业于年度中间开业，当年获得利润而实际生产经营期不足六个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但企业当年所获得的利润，应当依照税法规定缴纳所得税。

细则第七十八条 从事开采石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源的企业，除国务院另有规定外，不适用税法第八条第一款的税收优惠规定。

细则第七十九条 依照税法第八条第一款和本细则第七十五条规定，已经得到免征、减征企业所得税的外商投资企业，其实际经营期不满规定年限的，除因遭受自然灾害和意外事故造成重大损失的以外，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。

税法第十条　外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于五年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的百分之四十税款，国务院另有优惠规定的，依照国务院的规定办理；再投资不满五年撤出的，应当缴回已退的税款。

细则第八十条 税法第十条所说的直接再投资，是指外商投资企业的外国投资者将其从该企业取得的利润在提取前直接用于增加注册资本，或者在提取后直接用于投资举办其他外商投资企业。
在依照税法第十条规定计算退税时，外国投资者应当提供能够确认其用于再投资利润所属年度的证明；不能提供证明的，由当地税务机关采用合理的方法予以推算确定。
外国投资者应当自其再投资资金实际投入之日起一年内，持载明其投资金额、投资期限的增资或者出资证明，向原纳税地的税务机关申请退税。

细则第八十一条 税法第十条所说的国务院另有优惠规定，是指外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，可以依照国务院的有关规定，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。
外国投资者依照前款规定申请再投资退税时，除依照本细则第八十条第二款、第三款的规定办理外，应当提供审核确认部门出具的确认举办、扩建的企业为产品出口企业或者先进技术企业的证明。
外国投资者直接再投资举办、扩建的企业，自开始生产、经营起三年内没有达到产品出口企业标准的，或者没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的百分之六十。

细则第八十二条 税法第十条和本细则第八十一条第一款规定的再投资退税，其退税额按下列公式计算：
退税额＝再投资额÷（1－原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和）×原实际适用的企业所得税税率×退税率   
第九十四条  企业所得税法第二十九条所称民族自治地方，是指依照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族区域自治的自治区、自治州、自治县。
对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。 条例第八条　对下列纳税人，实行税收优惠政策：
　　（一）民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税；
　　（二）法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的企业，依照规定执行。

细则第三十六条　条例第八条（一）项所称民族自治地方，是指 按照《中华人民共和国民族区域自治法》的规定，实行民族区域 自治的自治区、自治州、自治县。
细则第三十七条　 省、自治区人民政府，根据民族自治地方的实际情况，可以对民族自治地方的企业加以照顾和鼓励，实行定期减税或者免税。    
 细则第三十八条　条例第八条（二）项所称法律、行政法规和国 务院有关规定给予税或者免税的，是指全国人民代表大会及其 常务委员会制定的法律、国务院发布的行政法规，以及国务院的 有关规定确定的减税或者免税。    
第九十五条  企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。     
第九十六条  企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100％加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
企业所得税法第三十条第（二）项所称企业安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的加计扣除办法，由国务院另行规定。     
第九十七条  企业所得税法第三十一条所称抵扣应纳税所得额，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70％在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。     
第九十八条  企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：
（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60％；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。  细则第四十条 固定资产由于特殊原因需要缩短折旧年限的，可以由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报国家税务局批准。
前款所说的由于特殊原因需要缩短折旧年限的固定资产，包括：
（一）受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备和常年处于震撼、颤动状态的厂房和建筑物；
（二）由于提高使用率，加强使用强度，而常年处于日夜运转状态的机器、设备；
（三）中外合作经营企业的合作期比本细则第三十五条规定的折旧年限短，并在合作期满后归中方合作者所有的固定资产。   
第九十九条  企业所得税法第三十三条所称减计收入，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90％计入收入总额。
前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。     
第一百条  企业所得税法第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10％可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。     
第一百零一条  本章第八十七条、第九十九条、第一百条规定的企业所得税优惠目录，由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。     
第一百零二条  企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。     
第五章  源泉扣缴     
第一百零三条  依照企业所得税法对非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，应当依照企业所得税法第十九条的规定计算应纳税所得额。
企业所得税法第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。  细则第五十九条 税法第十九条第一款所说的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除国家另有规定外，应当按照收入全额计算应纳税额。
提供专利权、专有技术所收取的使用费全额，包括与其有关的图纸资料费、技术服务费和人员培训费，以及其他有关费用。

细则第六十条 税法第十九条所说的利润，是指根据投资比例、股权、股份或者其他非债权关系分享利润的权利取得的所得。

细则第六十一条 税法第十九条所说的其他所得，包括转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益。
前款所说的收益，是指转让收入减除该财产原值后的余额。外国企业不能提供财产原值的正确凭证的，由当地税务机关根据具体情况估定其财产的原值。   
第一百零四条  企业所得税法第三十七条所称支付人，是指依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人。     
第一百零五条  企业所得税法第三十七条所称支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付。
企业所得税法第三十七条所称到期应支付的款项，是指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。  细则第六十二条 税法第十九条第二款所说的支付的款额，是指现金支付、汇拨支付、转帐支付的金额，以及用非货币资产或者权益折价支付的金额。   
第一百零六条  企业所得税法第三十八条规定的可以指定扣缴义务人的情形，包括：
（一）预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的；
（二）没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；
（三）未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。
前款规定的扣缴义务人，由县级以上税务机关指定，并同时告知扣缴义务人所扣税款的计算依据、计算方法、扣缴期限和扣缴方式。  税法第十九条第二款
依照前款规定缴纳的所得税，以实际受益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。税款由支付人在每次支付的款额中扣缴。扣缴义务人每次所扣的税款，应当于五日内缴入国库，并向当地税务机关报送扣缴所得税报告表。

细则第六十七条 对外国企业在中国境内从事建筑、安装、装配、勘探等工程作业和提供咨询、管理、培训等劳务活动的所得，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为所得税的扣缴义务人。   
第一百零七条  企业所得税法第三十九条所称所得发生地，是指依照本条例第七条规定的原则确定的所得发生地。在中国境内存在多处所得发生地的，由纳税人选择其中之一申报缴纳企业所得税。     
第一百零八条  企业所得税法第三十九条所称该纳税人在中国境内其他收入，是指该纳税人在中国境内取得的其他各种来源的收入。
税务机关在追缴该纳税人应纳税款时，应当将追缴理由、追缴数额、缴纳期限和缴纳方式等告知该纳税人。     
第六章  特别纳税调整     
第一百零九条  企业所得税法第四十一条所称关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：
（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；
（二）直接或者间接地同为第三者控制；
（三）在利益上具有相关联的其他关系。 条例第十条　纳税人与其关联企业之间的企业往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。

细则第五十一条　条例第十条所称有关联企业其认定条件及税务 机关进行合理调整的顺序和方法，按照《中华人民共和国税收征 收管理法》及其实施细则的有关规定执行。  税法第十三条　外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权进行合理调整。

细则第五十二条 税法第十三条所说的关联企业，是指与企业有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织：
（一）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；
（二）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
（三）其他在利益上相关联的关系。   
第一百一十条  企业所得税法第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。  细则第五十三条第一款
 税法第十三条所说的独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。   
第一百一十一条  企业所得税法第四十一条所称合理方法，包括：
（一）可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法；
（二）再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法；
（三）成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法；
（四）交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法；
（五）利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法；
（六）其他符合独立交易原则的方法。 细则第五十一条　条例第十条所称有关联企业其认定条件及税务 机关进行合理调整的顺序和方法，按照《中华人民共和国税收征 收管理法》及其实施细则的有关规定执行。
 细则第五十四条 企业与关联企业之间的购销业务，不按独立企业之间的业务往来作价的，当地税务机关可以依照下列顺序和确定的方法进行调整：
（一）按独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；
（二）按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平；
（三）按成本加合理的费用和利润；
（四）按其他合理的方法。   
第一百一十二条  企业可以依照企业所得税法第四十一条第二款的规定，按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。
企业与其关联方分摊成本时，应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在税务机关规定的期限内，按照税务机关的要求报送有关资料。
企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。  细则第五十三条第二款
企业有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。   
第一百一十三条  企业所得税法第四十二条所称预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的安排。     
第一百一十四条  企业所得税法第四十三条所称相关资料，包括：
（一）与关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料；
（二）关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售（或者转让）价格或者最终销售（或者转让）价格的相关资料；
（三）与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料；
（四）其他与关联业务往来有关的资料。
企业所得税法第四十三条所称与关联业务调查有关的其他企业，是指与被调查企业在生产经营内容和方式上相类似的企业。
税法第四十三条所称相关资料，应当在税务机关规定的期限内提供。     
第一百一十五条  税务机关依照企业所得税法第四十四条的规定核定企业的应纳税所得额时，可以采用下列方法：
（一）参照同类或者类似企业的利润率水平核定；
（二）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；
（三）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；
（四）按照其他合理方法核定。
企业对税务机关按照前款规定的方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额。  细则第五十六条 企业与关联企业之间提供劳务，不按独立企业之间业务往来收取和支付劳务费用的，当地税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。

细则第五十七条 企业与关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付使用费的，当地税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。   
第一百一十六条  企业所得税法第四十五条所称中国居民，是指根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，就其从中国境内、境外取得的所得在中国缴纳个人所得税的个人。     
第一百一十七条  企业所得税法第四十五条所称控制，包括：
（一）居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份，且由其共同持有该外国企业50%以上股份；
（二）居民企业，或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第（一）项规定的标准，但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。     
第一百一十八条  企业所得税法第四十五条所称实际税负明显低于企业所得税法第四条第一款规定税率水平，是指低于企业所得税法第四条第一款规定税率的50％。     
第一百一十九条  企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。
企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：
（一）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；
（二）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；
（三）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。
企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。  细则第五十五条 企业与关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。   
第一百二十条  企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。     
第一百二十一条  税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。
前款规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。     
第一百二十二条  企业所得税法第四十八条所称利息，应当按照税款所属纳税年度的次年6月1日中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。
企业依照企业所得税法第四十三条和本条例的规定提供有关资料的，可以按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息。     
第一百二十三条  企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。     
第七章  征收管理     
  细则第八十七条 企业在办理工商登记后三十日内，应当向当地税务机关办理税务登记。外商投资企业在中国境外设立或者撤销分支机构时，应当在设立或者撤销之日起三十日内，向当地税务机关办理税务登记、变更登记或者注销登记。
企业办理前款登记，应当按规定提交有关文件、证照、资料。   
第一百二十四条  企业所得税法第五十条所称企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所所在地。 条例第十四条　除国家另有规定外，企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。

细则第四十三条　条例第十四条所称企业所得税由纳税人向其所 在地主管税务机关缴纳，其所在地是指纳税人的实际经营管理所 在地，铁路运营、民航运输、邮电通信企业等，由其负责经营管 理与控制的机构缴纳。具体办法另行规定。    
第一百二十五条  企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。  细则第九十一条 外国企业合并申报缴纳所得税，所涉及的营业机构适用不同税率纳税的，应当合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额，按照不同的税率缴纳所得税。
前款所说的各营业机构，有盈有亏，盈亏相抵后仍有利润的，应当按有盈利的营业机构所适用的税率纳税。发生亏损的营业机构，应当以该营业机构以后年度的盈利弥补其亏损，弥补亏损后仍有利润的，再按该营业机构所适用的税率纳税；其弥补额应当按为该亏损营业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。

细则第九十二条 虽有本细则第九十一条的规定，当负责合并申报缴纳所得税的营业机构不能合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额时，当地税务机关可以对其应纳税的所得总额，按照营业收入比例、成本和费用比例、资产比例、职工人数或者工资数额的比例，在各营业机构之间合理分配。

细则第九十三条 外商投资企业在中国境内设立分支机构的，在汇总申报缴纳所得税时，比照本细则第九十一条和第九十二条的规定办理。   
 细则第四十六条第二款   对境外投资所得可在年终汇算清缴。 细则第五条第二款
外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。   
第一百二十六条  企业所得税法第五十一条所称主要机构、场所，应当同时符合下列条件：
（一）对其他各机构、场所的生产经营活动负有监督管理责任；
（二）设有完整的账簿、凭证，能够准确反映各机构、场所的收入、成本、费用和盈亏情况。  细则第八十九条 外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的，可以由其选定其中的一个营业机构合并申报缴纳所得税。但该营业机构应当具备以下条件：
（一）对其他各营业机构的经营业务负有监督管理责任；
（二）设有完整的帐簿、凭证，能够正确反映各营业机构的收入、成本、费用和盈亏情况。   
第一百二十七条  企业所得税法第五十一条所称经税务机关审核批准，是指经各机构、场所所在地税务机关的共同上级税务机关审核批准。
非居民企业经批准汇总缴纳企业所得税后，需要增设、合并、迁移、停止、关闭机构、场所的，应当事先由负责汇总申报缴纳企业所得税的主要机构、场所向其所在地税务机关报告；需要变更汇总缴纳企业所得税的主要机构、场所的，依照前款规定办理。  税法第十四条　外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所设立、迁移、合并、分立、终止以及变更登记主要事项，应当向工商行政管理机关办理登记或者变更、注销登记，并持有关证件向当地税务机关办理税务登记或者变更、注销登记。

细则第八十八条 企业遇有迁移、改组、合并、分立、终止以及变更资本额、经营范围等主要登记事项时，应当在办理工商变更登记后三十日内或者注销登记前，持有关证件向当地税务机关办理变更登记或者注销登记。

细则第九十条 外国企业依照本细则第八十九条的规定，合并申报缴纳所得税的，应当由其选定的营业机构提出申请，经当地税务机关审核后，依照下列规定报批：
（一）合并申报纳税所涉及的各营业机构设在同一省、自治区、直辖市的，由省、自治区、直辖市税务机关批准；
（二）合并申报纳税所涉及的各营业机构设在两个或者两个以上省、自治区、直辖市的，由国家税务局批准。
外国企业经批准合并申报纳税后，遇有营业机构增设、合并、迁移、停业、关闭等情况时，应当在事前由负责合并申报纳税的营业机构向当地税务机关报告。需要变更合并申报纳税营业机构的，依照前款规定办理。

细则第九十七条 企业在年度中间合并、分立、终止时，应当在停止生产、经营之日起六十日内，向当地税务机关办理当期所得税汇算清缴，多退少补。   
第一百二十八条  企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。
企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。 条例第十五条　缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后十五日内预缴，年度终了后四个月内汇算清缴，多退少补。

细则第四十五条　企业所得税的分月或者分季预缴，由主管税务 机关根据纳税人应纳税额的大小，具体核定。
细则第四十六条第一款　纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限的实际 数预缴，按实际数预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额 的１／１２或１／４，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所 得税，预缴方法一经确定，不得随意改变。

细则第五十三条　纳税人在年终汇算清缴时，少缴的所得税税额， 应在下一年内缴纳；纳税人在年终汇算清缴时，多预缴的所得 税税额，在下一年度内抵缴。 税法第十五条　缴纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了后十五日内预缴；年度终了后五个月内汇算清缴，多退少补。

细则第九十四条 企业根据税法第十五条的规定分季预缴所得税时，应当按季度的实际利润额预缴；按季度实际利润额预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的四分之一或者经当地税务机关认可的其他方法分季预缴所得税。   
第一百二十九条  企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。 条例第十六条　纳税人应当在月份或者季度终了后１５日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表；年度终了后四十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表。

细则第四十八条　纳税人在纳税年度内无论盈利或亏损，应当按 照规定的期限，向当地主管税务机关报送所得税申报表和年度会 计报表。 税法第十六条　外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内，向当地税务机关报送预缴所得税申报表；年度终了后四个月内，报送年度所得税申报表和会计决算报表。

细则第九十五条 企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，应当依照税法第十六条规定的期限，向当地税务机关报送所得税申报表和会计决算报表。在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查帐报告。
企业遇特殊原因，不能按照税法规定期限报送所得税申报表和会计决算报表的，应当在报送期限内提出申请，经当地税务机关批准，可以适当延长。

细则第九十六条 分支机构或者营业机构在向总机构或者向合并申报缴纳所得税的营业机构报送会计决算报表时，应当同时报送当地税务机关。

税法第二十三条　未按规定期限向税务机关办理税务登记或者变更、注销登记的，未按规定期限向税务机关报送所得税申报表、会计决算报表或者扣缴所得税报告表的，或者未将本单位的财务、会计制度报送税务机关备查的，由税务机关责令限期登记或者报送，并可以处以五千元以下的罚款。
　　 经税务机关责令限期登记或者报送，逾期仍不向税务机关办理税务登记或者变更登记，或者仍不向税务机关报送所得税申报表、会计决算报表或者扣缴所得税报告表的，由税务机关处以一万元以下的罚款；情节严重的，比照刑法第一百二十一条的规定追究其法定代表人和直接责任人员的刑事责任。   
 条例第十七条　企业所得税的征收管理，依照《中华人民共和国税收征收管理法》及本条例有关规定执行。    
 细则第五十二条　条例第四条所称的纳税年度，是指自公历１月 １日起至１２月３１日止。
　　　　纳税人在一个纳税年度的中间开办，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足１２个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
　　　　纳税人清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。 细则第八条 税法第四条所说的纳税年度，自公历一月一日起至十二月三十一日止。
外国企业依照税法规定的纳税年度计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满十二个月的会计年度为纳税年度。
企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
企业清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。

细则第九条 税法第八条第三款、第十九条第三款第（四）项和本细则第七十二条所说的国务院税务主管部门，是指财政部、国家税务局。

税法第二十条　税务机关有权对外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的财务、会计和纳税情况进行检查；有权对扣缴义务人代扣代缴税款情况进行检查。被检查的单位和扣缴义务人必须据实报告，并提供有关资料，不得拒绝或者隐瞒。   
第一百三十条  企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时，对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。
经税务机关检查确认，企业少计或者多计前款规定的所得的，应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算应补缴或者应退的税款。 细则第五十七条　纳税人缴纳的所得税款，应以人民币为计算单 位。所得为外国货币的，分月或者分季预缴税款时，应当按照月 份（季度）最后一日的国家外汇牌价（原则上为中间价，下同）折 合成人民币计算应纳税款的外国货币所得，不再重新折合计算，只 就全年未纳税的外币所得部分，按照年度最后一日的国家外汇牌 价，折合人民币计算应纳税所得额。 税法第二十一条　依照本法缴纳的所得税以人民币为计算单位。所得为外国货币的，应当按照国家外汇管理机关公布的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。

细则第十四条 税法第二十一条所说的国家外汇管理机关公布的外汇牌价，是指国家外汇管理局公布的外汇买入价。

细则第十五条 企业所得为外国货币的，在依照税法第十五条规定分季预缴所得税时，应当按照季度最后一日的外汇牌价折合成人民币计算应纳税所得额；年度终了后汇算清缴时，对已按季度预缴税款的外国货币所得，不再重新折合计算，只就全年未纳税的外国货币所得部分，按照年度最
后一日的外汇牌价，折合成人民币计算应纳税所得额。

细则第九十八条 企业所得为外国货币并已按照外汇牌价折合成人民币缴纳税款的，发生多缴税款需要办理退税时，可以将应退的人民币税款，按照原缴纳税款时的外汇牌价折合成外国货币，再将该外国货币数额按照填开退税凭证当日的外汇牌价折合成人民币退还税款；发生少缴税款需要办理补税时，应当按照填开补税凭证当日的外汇牌价折合成人民币补缴税款。   
  税法第二十二条　纳税义务人未按规定期限缴纳税款的，或者扣缴义务人未按规定期限解缴税款的，税务机关除限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款千分之二的滞纳金。   
  税法第二十四条　扣缴义务人不履行本法规定的扣缴义务，不扣或者少扣应扣税款的，由税务机关限期追缴应扣未扣税款，并可以处以应扣未扣税款一倍以下的罚款。
　　 扣缴义务人未按规定的期限将已扣税款缴入国库的，由税务机关责令限期缴纳，并可以处以五千元以下的罚款；逾期仍不缴纳的，由税务机关依法追缴，并处以一万元以下的罚款；情节严重的，比照刑法第一百二十一条的规定追究其法定代表人和直接责任人员的刑事责任。
　　税法 第二十五条　采取隐瞒、欺骗手段偷税的，或者未按本法规定的期限缴纳税款，经税务机关催缴，在规定的期限内仍不缴纳的，由税务机关追缴其应缴纳税款，并处以应补税款五倍以下的罚款；情节严重的，依照刑法第一百二十一条的规定追究其法定代表人和直接责任人员的刑事责任。
　　税法 第二十六条　外商投资企业、外国企业或者扣缴义务人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照规定纳税，然后可在收到税务机关填发的纳税凭证之日起六十日内向上一级税务机关申请复议。上一级税务机关应当自收到复议申请之日起六十日内作出复议决定。对复议决定不服的，可在接到复议决定之日起十五日内向人民法院起诉。
　　 当事人对税务机关的处罚决定不服的，可以在接到处罚通知之日起十五日内，向作出处罚决定的机关的上一级机关申请复议；对复议决定不服的，可以在接到复议决定之日起十五日内，向人民法院起诉。当事人也可以在接到处罚通知之日起十五日内，直接向人民法院起诉。当事人逾期不申请复议或者不向人民法院起诉、又不履行处罚决定的，作出处罚决定的机关可以申请人民法院强制执行。

细则第九十九条
外商投资企业进行清算时，应当在办理工商注销登记之前，向当地税务机关办理所得税申报。

细则第一百条
除国家另有规定外，企业应当在中国境内设置能够正确计算应纳税所得额的会计凭证、帐簿。
企业的会计凭证、帐簿和报表，应当使用中国文字填写，也可以使用中、外两种文字填写。
采用电子计算机记帐的企业，其由电子计算机储存和输出的会计记录，视同会计帐簿；凡未打印成书面记录的磁带、磁盘应当完整保留。
企业的会计凭证、帐簿和报表，至少保存十五年。

细则第一百零一条
企业的发票和收款凭证，须经当地税务机关批准，方可印制、使用。
企业的发票和收款凭证的印制和使用管理办法，由国家税务局制定。

细则第一百零二条
企业所得税申报表和纳税凭证，由国家税务局统一印制。

细则第一百零三条
企业缴纳税款期限和报送报表期限的最后一天是星期日或者其他法定休假日的，以休假日的次日为期限的最后一天。

细则第一百零四条
对税法第十九条第二款和本细则第六十七条规定的扣缴义务人，税务机关可以按照其扣缴税额的一定比例付给扣缴手续费，具体办法由国家税务局制定。

细则第一百零五条
纳税义务人或者扣缴义务人未按照规定接受税务机关检查的，或者未按照税务机关规定的期限缴纳滞纳金的，当地税务机关可以根据情节轻重，处以五千元以下的罚款。

细则第一百零六条
企业违反本细则第八十七条、第九十条第二款、第九十五条、第九十六条、第九十七条、第九十九条、第一百条、第一百零一条规定的，税务机关可以根据情节轻重，处以五千元以下的罚款。

细则第一百零七条
税法第二十五条所说的偷税，是指纳税义务人有意违反税法规定，涂改、伪造、销毁票据、记帐凭证或者帐簿，虚列、多报成本、费用，隐瞒、少报应纳税所得额或者收入额，逃避纳税或者骗回已纳税款等违法行为。

细则第一百零八条
税务机关根据税法和本细则规定对纳税义务人或者扣缴义务人处罚时，应当制作处罚决定书。

细则第一百零九条
任何单位和个人对违反税法的行为和当事人都有权举报。税务机关应当为举报者保密，并按照规定给予奖励。   
第八章  附 则     
第一百三十一条  企业所得税法第五十七条第一款所称本法公布前已经批准设立的企业，是指企业所得税法公布前已经完成登记注册的企业。  细则第一百一十条
税法公布前已经办理工商登记的外商投资企业，在按照税法规定的税率缴纳所得税时，其税收负担高于税法施行前的，可以在批准的经营期内按其原适用的税率缴纳所得税；未约定经营期的，可以在税法施行之日起五年内，按照其原适用的税率缴纳所得税。但在上述期间，发生年度的税收负担高于税法规定的，应当自该纳税年度起改按税法规定的税率缴纳所得税。

细则第一百一十二条
 税法公布后、施行前办理工商登记的外商投资企业，可以参照本细则第一百一十条、第一百一十一条的规定执行。   
  税法第二十七条　
本法公布前已设立的外商投资企业，依照本法规定，其所得税税率比本法施行前有所提高或者所享受的所得税减征、免征优惠待遇比本法施行前有所减少的，在批准的经营期限内，依照本法施行前法律和国务院有关规定执行；没有经营期限的，在国务院规定的期间内，依照本法施行前法律和国务院有关规定执行。具体办法由国务院规定。

细则第一百一十一条
 税法公布前已经办理工商登记的外商投资企业，凡是依照税法施行前的法律、行政法规享有免征、减征企业所得税优惠待遇的，可以继续执行，直至免征、减征期满为止。
税法公布前已经办理工商登记的外商投资企业，尚未获利或者获利未满五年的，可以依照税法第八条第一款的规定，给予相应期限的免征、减征企业所得税待遇。   
  税法第二十八条
　中华人民共和国政府与外国政府所订立的有关税收的协定同本法有不同规定的，依照协定的规定办理。
税法第二十九条
　国务院根据本法制定实施细则。   
  细则第六十九条
 税法第七条第一款所说的经济特区，是指依法设立或者经国务院批准设立的深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区；所说的经济技术开发区，是指经国务院批准在沿海港口城市设立的经济技术开发区。
细则第七十条
税法第七条第二款所说的沿海经济开放区，是指经国务院批准为沿海经济开放区的市、县、区。   
  细则第七十三条第一款第六项   税法第七条第三款所说的可以减按百分之十五的税率征收企业所得税，适用于：（六）在国务院规定的其他地区设立的从事国家鼓励项目的外商投资企业。
属于前款第（一）项所列项目的外商投资企业，应当在报国家税务局批准后，减按15％的税率征收企业所得税。   
第一百三十二条  在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照企业所得税法第二条第二款、第三款的有关规定办理。     
 条例第十九条　本条例由财政部负责解释，实施细则由财政部制定。
细则第五十九条　本细则由财政部解释，或者由国家税务总局解释。 细则第一百一十三条
 本细则由财政部、国家税务局负责解释。   
第一百三十三条  本条例自2008年1月1日起施行。
1991年6月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和1994年2月4日财政部发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》同时废止。 条例第二十条　
本条例自１９９４年１月１日起施行。国务院１９８４年９月１８日发布的《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》和《国营企业调节税征收办法》，１９８５年４月１１日发布的《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》、１９８８年６月２５日发布的《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》同时废止；国务院有关国有企业承包企业所得税的办法同时停止执行。

细则第六十条　本细则自《中华人民共和国企业所得税暂行条例》施行之日起施行。财政部１９８４年１０月１８日发布的《中华 人民共和国国营企业所得税条例（草案）实施细则》、１９８５年７月 ２２日发布的《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例施行细则》、 １９８８年１月１７日发布的《中华人民共和国私营企业所得税暂行 条例施行细则》同时废止。 税法第三十条
　本法自一九九一年七月一日起施行。《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》和《中华人民共和国外国企业所得税法》同时废止。

细则第一百一十四条
本细则自《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》施行之日起施行。《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法施行细则》和《中华人民共和国外国企业所得税法施行细则》同时废止。 

第五部分
有关法律、行政法规
中华人民共和国企业所得税法
第一章 总则
　　第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。
　　个人独资企业、合伙企业不适用本法。
　　第二条 企业分为居民企业和非居民企业。
　　本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
　　本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
　　第三条 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
　　第四条 企业所得税的税率为25%。
　　非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。
　　第二章 应纳税所得额
　　第五条 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。
　　第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：
　　（一）销售货物收入；
　　（二）提供劳务收入；
　　（三）转让财产收入；
　　（四）股息、红利等权益性投资收益；
　　（五）利息收入；
　　（六）租金收入；
　　（七）特许权使用费收入；
　　（八）接受捐赠收入；
　　（九）其他收入。
　　第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入：
　　（一）财政拨款；
　　（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
　　（三）国务院规定的其他不征税收入。
　　第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
　　（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
　　（二）企业所得税税款；
　　（三）税收滞纳金；
　　（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；
　　（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；
　　（六）赞助支出；
　　（七）未经核定的
准备金支出；
　　（八）与取得收入无关的其他支出。
　　第十一条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。
　　下列固定资产不得计算折旧扣除：
　　（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
　　（二）以经营租赁方式租入的固定资产；
　　（三）以融资租赁方式租出的固定资产；
　　（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
　　（五）与经营活动无关的固定资产；
　　（六）单独估价作为固定资产入账的土地；
　　（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。
　　第十二条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。
　　下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
　　（一）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；
　　（二）自创商誉；
　　（三）与经营活动无关的无形资产；
　　（四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
　　第十三条 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：
　　（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
　　（二）租入固定资产的改建支出；
　　（三）固定资产的大修理支出；
　　（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。
　　第十四条 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。
　　第十五条 企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　第十六条 企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　第十七条 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
　　第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
　　第十九条 非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：
　　（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
　　（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；
　　（三）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
　　第二十条 本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。
　　第二十一条 在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
　　第三章 应纳税额
　　第二十二条 企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。
　　第二十三条 企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
　　（一）居民企业来源于中国境外的应税所得；
　　（二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
　　第二十四条 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。
　　第四章 税收优惠
　　第二十五条 国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。
　　第二十六条 企业的下列收入为免税收入：
　　（一）国债利息收入；
　　（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
　　（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
　　（四）符合条件的非营利组织的收入。
　　第二十七条 企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：
　　（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得；
　　（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；
　　（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；
　　（四）符合条件的技术转让所得；
　　（五）本法第三条第三款规定的所得。
　　第二十八条 符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。
　　国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
　　第二十九条 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。
　　第三十条 企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：
　　（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；
　　（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。
　　第三十一条 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
　　第三十二条 企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
　　第三十三条 企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。
　　第三十四条 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
　　第三十五条 本法规定的税收优惠的具体办法，由国务院规定。
　　第三十六条 根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。
　　第五章 源泉扣缴
　　第三十七条 对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
　　第三十八条 对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。
　　第三十九条 依照本法第三十七条、第三十八条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。
　　第四十条 扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起七日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。
　　第六章 特别纳税调整
　　第四十一条 企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。
　　第四十二条 企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。
　　第四十三条 企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。
　　税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。
　　第四十四条 企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。
　　第四十五条 由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。
　　第四十六条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　第四十七条 企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　第四十八条 税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。
　　第七章 征收管理
　　第四十九条 企业所得税的征收管理除本法规定外，依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。
　　第五十条 除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
　　居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。
　　第五十一条 非居民企业取得本法第三条第二款规定的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
　　非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。
　　第五十二条 除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。
　　第五十三条 企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。
　　企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
　　企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。
　　第五十四条 企业所得税分月或者分季预缴。
　　企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
　　企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。
　　企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。
　　第五十五条 企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。
　　企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。
　　第五十六条 依照本法缴纳的企业所得税，以人民币计算。所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款。
　　第八章 附则
　　第五十七条 本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。
　　法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。
　　国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。
　　第五十八条 中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。
　　第五十九条 国务院根据本法制定实施条例。
　　第六十条 本法自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止。
中华人民共和国税收征收管理法
第一章　总　　则
　　 第一条　为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展，制定本法。 
　　 第二条　凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法。 
　　 第三条　税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。 
　　 任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。 
　　 第四条　法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。 
　　 法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。 
　　 纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。 
　　 第五条　国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。 
　　 地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。 
　　 各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。 
　　 税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。 
　　 第六条　国家有计划地用现代信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。 
　　 纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。 
　　 第七条　税务机关应当广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。 
　　 第八条　纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。 
　　 纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。 
　　 纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。 
　　 纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。 
　　 纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。 
　　 第九条　税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质。 
　　 税务机关、税务人员必须秉公执法、忠于职守、清正廉洁、礼貌待人、文明服务，尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，依法接受监督。 
　　 税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守、不征或者少征应征税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。 
　　 第十条　各级税务机关应当建立、健全内部制约和监督管理制度。 
　　 上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督。 
　　 各级税务机关应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉洁自律准则的情况进行监督检查。 
　　 第十一条　税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。 
　　 第十二条　税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。 
　　 第十三条　任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。税务机关应当按照规定给予奖励。 
　　 第十四条　本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。 

　　 第二章　税务管理 

　　 第一节　税务登记 
　　 第十五条　企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位(以下统称从事生产、经营的纳税人)自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。税务机关应当自收到申报之日起三十日内审核并发给税务登记证件。 
　　 工商行政管理机关应当将办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报。 
　　 本条第一款规定以外的纳税人办理税务登记和扣缴义务人办理扣缴税款登记的范围和办法，由国务院规定。 
　　 第十六条　从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。 
　　 第十七条　从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款账户和其他存款账户，并将其全部账号向税务机关报告。 
　　 银行和其他金融机构应当在从事生产、经营的纳税人的账户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的账户账号。 
　　 税务机关依法查询从事生产、经营的纳税人开立账户的情况时，有关银行和其他金融机构应当予以协助。 
　　 第十八条　纳税人按照国务院税务主管部门的规定使用税务登记证件。税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。 
　　 第二节　账簿、凭证管理 
　　 第十九条　纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算。 
　　 第二十条　从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。 
　　 纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。 
　　 第二十一条　税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。 
　　 单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。 
　　 发票的管理办法由国务院规定。 
　　 第二十二条　增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。 
　　 未经前款规定的税务机关指定，不得印制发票。 
　　 第二十三条　国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。 
　　 第二十四条　从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料。 
　　 账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。 
　　 第三节　纳税申报 
　　 第二十五条　纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。 
　　 扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。 
　　 第二十六条　纳税人、扣缴义务人可以直接到税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。 
　　 第二十七条　纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。 
　　 经核准延期办理前款规定的申报、报送事项的，应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。
　　 第三章　税款征收
 
　　 第二十八条　税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。 
　　 农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。 
　　 第二十九条　除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。 
　　 第三十条　扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。 
　　 扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。 
　　 税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。 
　　 第三十一条　纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。 
　　 纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。 
　　 第三十二条　纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 
　　 第三十三条　纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。 
　　 减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。 
　　 第三十四条　税务机关征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证的，扣缴义务人应当开具。 
　　 第三十五条　纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额: 
　　 (一)依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的； 
　　 (二)依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的； 
　　 (三)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的； 
　　 (四)虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的； 
　　 (五)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的； 
　　 (六)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。 
　　 税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。 
　　 第三十六条　企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 
　　 第三十七条　对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局(分局)局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 
　　 第三十八条　税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施: 
　　 (一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款； 
　　 (二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。 
　　 纳税人在前款规定的限期内缴纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 
　　 个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。 
　　 第三十九条　纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。 
　　 第四十条　从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施: 
　　 (一)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款； 
　　 (二)扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 
　　 税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。 
　　 个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。 
　　 第四十一条　本法第三十七条、第三十八条、第四十条规定的采取税收保全措施、强制执行措施的权力，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。 
　　 第四十二条　税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和法定程序，不得查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。 
　　 第四十三条　税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的，应当依法承担赔偿责任。 
　　 第四十四条　欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。 
　　 第四十五条　税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。 
　　 纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。 
　　 税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。 
　　 第四十六条　纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况。 
　　 第四十七条　税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。 
　　 第四十八条　纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。 
　　 第四十九条　欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。 
　　 第五十条　欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。 
　　 税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。 
　　 第五十一条　纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。 
　　 第五十二条　因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。 
　　 因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。 
　　 对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。 
　　 第五十三条　国家税务局和地方税务局应当按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次，将征收的税款缴入国库。 
　　 对审计机关、财政机关依法查出的税收违法行为，税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依法将应收的税款、滞纳金按照税款入库预算级次缴入国库，并将结果及时回复有关机关。 

　　 第四章　税务检查 

　　 第五十四条　税务机关有权进行下列税务检查: 
　　 (一)检查纳税人的账簿、记账凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款账簿、记账凭证和有关资料； 
　　 (二)到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况； 
　　 (三)责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料； 
　　 (四)询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况； 
　　 (五)到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料； 
　　 (六)经县以上税务局(分局)局长批准，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局(分局)局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。 
　　 第五十五条　税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，可以按照本法规定的批准权限采取税收保全措施或者强制执行措施。 
　　 第五十六条　纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。 
　　 第五十七条　税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。 
　　 第五十八条　税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。 
　　 第五十九条　税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书，并有责任为被检查人保守秘密；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。 

　　 第五章　法律责任 

　　 第六十条　纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款: 
　　 (一)未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的； 
　　 (二)未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的； 
　　 (三)未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的； 
　　 (四)未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的； 
　　 (五)未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁或者擅自改动税控装置的。 
　　 纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。 
　　 纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处二千元以上一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。 
　　 第六十一条　扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款账簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记账凭证及有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上五千元以下的罚款。 
　　 第六十二条　纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。 
　　 第六十三条　纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第六十四条　纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。 
　　 纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。 
　　 第六十五条　纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第六十六条　以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。 
　　 第六十七条　以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。 
　　 第六十八条　纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。 
　　 第六十九条　扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。 
　　 第七十条　纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。 
　　 第七十一条　违反本法第二十二条规定，非法印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具，并处一万元以上五万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第七十二条　从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票。
　　 第七十三条　纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款。 
　　 第七十四条　本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。 
　　 第七十五条　税务机关和司法机关的涉税罚没收入，应当按照税款入库预算级次上缴国库。 
　　 第七十六条　税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。 
　　 第七十七条　纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。 
　　 税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。 
　　 第七十八条　未经税务机关依法委托征收税款的，责令退还收取的财物，依法给予行政处分或者行政处罚；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第七十九条　税务机关、税务人员查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品的，责令退还，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第八十条　税务人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条规定的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 
　　 第八十一条　税务人员利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 
　　 第八十二条　税务人员徇私舞弊或者玩忽职守，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 
　　 税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，调离税收工作岗位，并依法给予行政处分。 
　　 税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的纳税人、扣缴义务人以及其他检举人进行打击报复的，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 税务人员违反法律、行政法规的规定，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款，侵犯农民合法权益或者损害国家利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 
　　 第八十三条　违反法律、行政和法规的规定提前征收、延缓征收或者摊派税款的，由其上级机关或者行政监察机关责令改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予行政处分。 
　　 第八十四条　违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依照本法规定撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不应征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 
　　 第八十五条　税务人员在征收税款或者查处税收违法案件时，未按照本法规定进行回避的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依法给予行政处分。 
　　 第八十六条　违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。 
　　 第八十七条　未按照本法规定为纳税人、扣缴义务人、检举人保密的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，由所在单位或者有关单位依法给予行政处分。 
　　 第八十八条　纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。 
　　 当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。 
　　 当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。 

　　 第六章　附　　则 

　　 第八十九条　纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜。 
　　 第九十条　耕地占用税、契税、农业税、牧业税征收管理的具体办法，由国务院另行制定。 
　　 关税及海关代征税收的征收管理，依照法律、行政法规的有关规定执行。 
　　 第九十一条　中华人民共和国同外国缔结的有关税收的条约、协定同本法有不同规定的，依照条约、协定的规定办理。 
　　 第九十二条　本法施行前颁布的税收法律与本法有不同规定的，适用本法规定。 
　　 第九十三条　国务院根据本法制定实施细则。 
　　 第九十四条　本法自2001年5月1日起施行。

中华人民共和国税收征收管理法实施细则　　
　　第一章 总 则
　　第一条 根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称税收征管法 ）的规定，制定本细则。
　　第二条 凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用税收征管法及本细则；税收征管法及本细则没有规定的，依照其他有关税收法律、行政法规的规定执行。
　　第三条 任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。
　　纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务；其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。
　　第四条 国家税务总局 负责制定全国税务系统信息化建设的总体规划、技术标准、技术方案与实施办法；各级税务机关应当按照国家税务总局的总体规划、技术标准、技术方案与实施办法，做好本地区税务系统信息化建设的具体工作。
　　地方各级人民政府应当积极支持税务系统信息化建设，并组织有关部门实现相关信息的共享。
　　第五条 税收征管法第八条所称为纳税人、扣缴义务人保密的情况，是指纳税人、扣缴义务人的商业秘密及个人隐私。纳税人、扣缴义务人的税收违法行为不属于保密范围。
　　第六条 国家税务总局应当制定税务人员行为准则和服务规范。
　　上级税务机关发现下级税务机关的税收违法行为，应当及时予以纠正；下级税务机关应当按照上级税务机关的决定及时改正。
　　下级税务机关发现上级税务机关的税收违法行为，应当向上级税务机关或者有关部门报告。
　　第七条 税务机关根据检举人的贡献大小给予相应的奖励，奖励所需资金列入税务部门年度预算，单项核定。奖励资金具体使用办法以及奖励标准，由国家税务总局会同财政部 制定。
　　第八条 税务人员在核定应纳税额、调整税收定额、进行税务检查、实施税务行政处罚、办理税务行政复议时，与纳税人、扣缴义务人或者其法定代表人、直接责任人有下列关系之一的，应当回避：
　　（一）夫妻关系；
　　（二）直系血亲关系；
　　（三）三代以内旁系血亲关系；
　　（四）近姻亲关系；
　　（五）可能影响公正执法的其他利害关系。
　　第九条 税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。
　　国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。　　
　　第二章 税务登记
　　第十条 国家税务局、地方税务局对同一纳税人的税务登记应当采用同一代码，信息共享。
　　税务登记的具体办法由国家税务总局制定。
　　第十一条 各级工商行政管理机关应当向同级国家税务局和地方税务局定期通报办理开业、变更、注销登记以及吊销营业执照的情况。
　　通报的具体办法由国家税务总局和国家工商行政管理总局联合制定。
　　第十二条 从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照之日起３０日内，向生产、经营地或者纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表，并按照税务机关的要求提供有关证件、资料。
　　前款规定以外的纳税人，除国家机关和个人外，应当自纳税义务发生之日起３０日内，持有关证件向所在地的主管税务机关申报办理税务登记。
　　个人所得税的纳税人办理税务登记的办法由国务院另行规定。
　　税务登记证件的式样，由国家税务总局制定。
　　第十三条 扣缴义务人应当自扣缴义务发生之日起３０日内，向所在地的主管税务机关申报办理扣缴税款登记，领取扣缴税款登记证件；税务机关对已办理税务登记的扣缴义务人，可以只在其税务登记证件上登记扣缴税款事项，不再发给扣缴税款登记证件。
　　第十四条 纳税人税务登记内容发生变化的，应当自工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记之日起３０日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。
　　纳税人税务登记内容发生变化，不需要到工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记的，应当自发生变化之日起３０日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。
　　第十五条 纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按照规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起１５日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。
　　纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更或者注销登记前或者住所、经营地点变动前，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在３０日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。
　　纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起１５日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。
　　第十六条 纳税人在办理注销税务登记前，应当向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。
　　第十七条 从事生产、经营的纳税人应当自开立基本存款账户或者其他存款账户之日起１５日内，向主管税务机关书面报告其全部账号；发生变化的，应当自变化之日起１５日内，向主管税务机关书面报告。
　　第十八条 除按照规定不需要发给税务登记证件的外，纳税人办理下列事项时，必须持税务登记证件：
　　（一）开立银行账户；
　　（二）申请减税、免税、退税；
　　（三）申请办理延期申报、延期缴纳税款；
　　（四）领购发票；
　　（五）申请开具外出经营活动税收管理证明；
　　（六）办理停业、歇业；
　　（七）其他有关税务事项。
　　第十九条 税务机关对税务登记证件实行定期验证和换证制度。纳税人应当在规定的期限内持有关证件到主管税务机关办理验证或者换证手续。
　　第二十条 纳税人应当将税务登记证件正本在其生产、经营场所或者办公场所公开悬挂，接受税务机关检查。
　　纳税人遗失税务登记证件的，应当在１５日内书面报告主管税务机关，并登报声明作废。
　　第二十一条 从事生产、经营的纳税人到外县（市）临时从事生产、经营活动的，应当持税务登记证副本和所在地税务机关填开的外出经营活动税收管理证明，向营业地税务机关报验登记，接受税务管理。
　　从事生产、经营的纳税人外出经营，在同一地累计超过１８０天的，应当在营业地办理税务登记手续。　　
　　第三章 账簿、凭证管理
　　第二十二条 从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照或者发生纳税义务之日起１５日内，按照国家有关规定设置账簿。
　　前款所称账簿，是指总账、明细账、日记账以及其他辅助性账簿。总账、日记账应当采用订本式。
　　第二十三条 生产、经营规模小又确无建账能力的纳税人，可以聘请经批准从事会计代理记账业务的专业机构或者经税务机关认可的财会人员代为建账和办理账务；聘请上述机构或者人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿或者使用税控装置。
　　第二十四条 从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起１５日内，将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送主管税务机关备案。
　　纳税人使用计算机记账的，应当在使用前将会计电算化系统的会计核算软件、使用说明书及有关资料报送主管税务机关备案。
　　纳税人建立的会计电算化系统应当符合国家有关规定，并能正确、完整核算其收入或者所得。
　　第二十五条 扣缴义务人应当自税收法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起１０日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款账簿。
　　第二十六条 纳税人、扣缴义务人会计制度健全，能够通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，其计算机输出的完整的书面会计记录，可视同会计账簿。
　　纳税人、扣缴义务人会计制度不健全，不能通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，应当建立总账及与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他账簿。
　　第二十七条 账簿、会计凭证和报表，应当使用中文。民族自治地方可以同时使用当地通用的一种民族文字。外商投资企业和外国企业可以同时使用一种外国文字。
　　第二十八条 纳税人应当按照税务机关的要求安装、使用税控装置，并按照税务机关的规定报送有关数据和资料。
　　税控装置推广应用的管理办法由国家税务总局另行制定，报国务院批准后实施。
　　第二十九条 账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法、真实、完整。
　　账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当保存１０年；但是，法律、行政法规另有规定的除外。　　
　　第四章 纳税申报
　　第三十条 税务机关应当建立、健全纳税人自行申报纳税制度。经税务机关批准，纳税人、扣缴义务人可以采取邮寄、数据电文方式办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表。
　　数据电文方式，是指税务机关确定的电话语音、电子数据交换和网络传输等电子方式。
　　第三十一条 纳税人采取邮寄方式办理纳税申报的，应当使用统一的纳税申报专用信封，并以邮政部门收据作为申报凭据。邮寄申报以寄出的邮戳日期为实际申报日期。
　　纳税人采取电子方式办理纳税申报的，应当按照税务机关规定的期限和要求保存有关资料，并定期书面报送主管税务机关。
　　第三十二条 纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报。
　　纳税人享受减税、免税待遇的，在减税、免税期间应当按照规定办理纳税申报。
　　第三十三条 纳税人、扣缴义务人的纳税申报或者代扣代缴、代收代缴税款报告表的主要内容包括：税种、税目，应纳税项目或者应代扣代缴、代收代缴税款项目，计税依据，扣除项目及标准，适用税率或者单位税额，应退税项目及税额、应减免税项目及税额，应纳税额或者应代扣代缴、代收代缴税额，税款所属期限、延期缴纳税款、欠税、滞纳金等。
　　第三十四条 纳税人办理纳税申报时，应当如实填写纳税申报表，并根据不同的情况相应报送下列有关证件、资料：
　　（一）财务会计报表及其说明材料；
　　（二）与纳税有关的合同、协议书及凭证；
　　（三）税控装置的电子报税资料；
　　（四）外出经营活动税收管理证明和异地完税凭证；
　　（五）境内或者境外公证机构出具的有关证明文件；
　　（六）税务机关规定应当报送的其他有关证件、资料。
　　第三十五条 扣缴义务人办理代扣代缴、代收代缴税款报告时，应当如实填写代扣代缴、代收代缴税款报告表，并报送代扣代缴、代收代缴税款的合法凭证以及税务机关规定的其他有关证件、资料。
　　第三十六条 实行定期定额缴纳税款的纳税人，可以实行简易申报、简并征期等申报纳税方式。
　　第三十七条 纳税人、扣缴义务人按照规定的期限办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表确有困难，需要延期的，应当在规定的期限内向税务机关提出书面延期申请，经税务机关核准，在核准的期限内办理。
　　纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理；但是，应当在不可抗力情形消除后立即向税务机关报告。税务机关应当查明事实，予以核准。　　
　　第五章 税款征收
　　第三十八条 税务机关应当加强对税款征收的管理，建立、健全责任制度。
　　税务机关根据保证国家税款及时足额入库、方便纳税人、降低税收成本的原则，确定税款征收的方式。
　　税务机关应当加强对纳税人出口退税的管理，具体管理办法由国家税务总局会同国务院有关部门制定。
　　第三十九条 税务机关应当将各种税收的税款、滞纳金、罚款，按照国家规定的预算科目和预算级次及时缴入国库，税务机关不得占压、挪用、截留，不得缴入国库以外或者国家规定的税款账户以外的任何账户。
　　已缴入国库的税款、滞纳金、罚款，任何单位和个人不得擅自变更预算科目和预算级次。
　　第四十条 税务机关应当根据方便、快捷、安全的原则，积极推广使用支票、银行卡、电子结算方式缴纳税款。
　　第四十一条 纳税人有下列情形之一的，属于税收征管法第三十一条所称特殊困难：
　　（一）因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；
　　（二）当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。
　　计划单列市国家税务局、地方税务局可以参照税收征管法第三十一条第二款的批准权限，审批纳税人延期缴纳税款。
　　第四十二条 纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单，资产负债表，应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。
　　税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起２０日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。
　　第四十三条 法律、行政法规规定或者经法定的审批机关批准减税、免税的纳税人，应当持有关文件到主管税务机关办理减税、免税手续。减税、免税期满，应当自期满次日起恢复纳税。
　　享受减税、免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起１５日内向税务机关报告；不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，税务机关应当予以追缴。
　　第四十四条 税务机关根据有利于税收控管和方便纳税的原则，可以按照国家有关规定委托有关单位和人员代征零星分散和异地缴纳的税收，并发给委托代征证书。受托单位和人员按照代征证书的要求，以税务机关的名义依法征收税款，纳税人不得拒绝；纳税人拒绝的，受托代征单位和人员应当及时报告税务机关。
　　第四十五条 税收征管法第三十四条所称完税凭证，是指各种完税证、缴款书、印花税票、扣（收）税凭证以及其他完税证明。
　　未经税务机关指定，任何单位、个人不得印制完税凭证。完税凭证不得转借、倒卖、变造或者伪造。
　　完税凭证的式样及管理办法由国家税务总局制定。
　　第四十六条 税务机关收到税款后，应当向纳税人开具完税凭证。纳税人通过银行缴纳税款的，税务机关可以委托银行开具完税凭证。
　　第四十七条 纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：
　　（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；
　　（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；
　　（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；
　　（四）按照其他合理方法核定。
　　采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。
　　纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。
　　第四十八条 税务机关负责纳税人纳税信誉等级评定工作。纳税人纳税信誉等级的评定办法由国家税务总局制定。
　　第四十九条 承包人或者承租人有独立的生产经营权，在财务上独立核算，并定期向发包人或者出租人上缴承包费或者租金的，承包人或者承租人应当就其生产、经营收入和所得纳税，并接受税务管理；但是，法律、行政法规另有规定的除外。
　　发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起３０日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。
　　第五十条 纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告；未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。
　　第五十一条 税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：
　　（一）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；
　　（二）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
　　（三）在利益上具有相关联的其他关系。
　　纳税人有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。具体办法由国家税务总局制定。
　　第五十二条 税收征管法第三十六条所称独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。
　　第五十三条 纳税人可以向主管税务机关提出与其关联企业之间业务往来的定价原则和计算方法，主管税务机关审核、批准后，与纳税人预先约定有关定价事项，监督纳税人执行。
　　第五十四条 纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调整其应纳税额：
　　（一）购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价；
　　（二）融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常利率；
　　（三）提供劳务，未按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用；
　　（四）转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用；
　　（五）未按照独立企业之间业务往来作价的其他情形。
　　第五十五条 纳税人有本细则第五十四条所列情形之一的，税务机关可以按照下列方法调整计税收入额或者所得额：
　　（一）按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格；
　　（二）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；
　　（三）按照成本加合理的费用和利润；
　　（四）按照其他合理的方法。
　　第五十六条 纳税人与其关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款、费用的，税务机关自该业务往来发生的纳税年度起３年内进行调整；有特殊情况的，可以自该业务往来发生的纳税年度起１０年内进行调整。
　　第五十七条 税收征管法第三十七条所称未按照规定办理税务登记从事生产、经营的纳税人，包括到外县（市）从事生产、经营而未向营业地税务机关报验登记的纳税人。
　　第五十八条 税务机关依照税收征管法第三十七条的规定，扣押纳税人商品、货物的，纳税人应当自扣押之日起１５日内缴纳税款。
　　对扣押的鲜活、易腐烂变质或者易失效的商品、货物，税务机关根据被扣押物品的保质期，可以缩短前款规定的扣押期限。
　　第五十九条 税收征管法第三十八条、第四十条所称其他财产，包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。
　　机动车辆、金银饰品、古玩字画、豪华住宅或者一处以外的住房不属于税收征管法第三十八条、第四十条、第四十二条所称个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。
　　税务机关对单价５０００元以下的其他生活用品，不采取税收保全措施和强制执行措施。
　　第六十条 税收征管法第三十八条、第四十条、第四十二条所称个人所扶养家属，是指与纳税人共同居住生活的配偶、直系亲属以及无生活来源并由纳税人扶养的其他亲属。
　　第六十一条 税收征管法第三十八条、第八十八条所称担保，包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供的担保。
　　纳税保证人，是指在中国境内具有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织。
　　法律、行政法规规定的没有担保资格的单位和个人，不得作为纳税担保人。
　　第六十二条 纳税担保人同意为纳税人提供纳税担保的，应当填写纳税担保书，写明担保对象、担保范围、担保期限和担保责任以及其他有关事项。担保书须经纳税人、纳税担保人签字盖章并经税务机关同意，方为有效。
　　纳税人或者第三人以其财产提供纳税担保的，应当填写财产清单，并写明财产价值以及其他有关事项。纳税担保财产清单须经纳税人、第三人签字盖章并经税务机关确认，方为有效。
　　第六十三条 税务机关执行扣押、查封商品、货物或者其他财产时，应当由两名以上税务人员执行，并通知被执行人。被执行人是自然人的，应当通知被执行人本人或者其成年家属到场；被执行人是法人或者其他组织的，应当通知其法定代表人或者主要负责人到场；拒不到场的，不影响执行。
　　第六十四条 税务机关执行税收征管法第三十七条、第三十八条、第四十条的规定，扣押、查封价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产时，参照同类商品的市场价、出厂价或者评估价估算。
　　税务机关按照前款方法确定应扣押、查封的商品、货物或者其他财产的价值时，还应当包括滞纳金和扣押、查封、保管、拍卖、变卖所发生的费用。
　　第六十五条 对价值超过应纳税额且不可分割的商品、货物或者其他财产，税务机关在纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人无其他可供强制执行的财产的情况下，可以整体扣押、查封、拍卖，以拍卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖等费用。
　　第六十六条 税务机关执行税收征管法第三十七条、第三十八条、第四十条的规定，实施扣押、查封时，对有产权证件的动产或者不动产，税务机关可以责令当事人将产权证件交税务机关保管，同时可以向有关机关发出协助执行通知书，有关机关在扣押、查封期间不再办理该动产或者不动产的过户手续。
　　第六十七条 对查封的商品、货物或者其他财产，税务机关可以指令被执行人负责保管，保管责任由被执行人承担。
　　继续使用被查封的财产不会减少其价值的，税务机关可以允许被执行人继续使用；因被执行人保管或者使用的过错造成的损失，由被执行人承担。
　　第六十八条 纳税人在税务机关采取税收保全措施后，按照税务机关规定的期限缴纳税款的，税务机关应当自收到税款或者银行转回的完税凭证之日起１日内解除税收保全。
　　第六十九条 税务机关将扣押、查封的商品、货物或者其他财产变价抵缴税款时，应当交由依法成立的拍卖机构拍卖；无法委托拍卖或者不适于拍卖的，可以交由当地商业企业代为销售，也可以责令纳税人限期处理；无法委托商业企业销售，纳税人也无法处理的，可以由税务机关变价处理，具体办法由国家税务总局规定。国家禁止自由买卖的商品，应当交由有关单位按照国家规定的价格收购。
　　拍卖或者变卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖、变卖等费用后，剩余部分应当在３日内退还被执行人。
　　第七十条 税收征管法第三十九条、第四十三条所称损失，是指因税务机关的责任，使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法利益遭受的直接损失。
　　第七十一条 税收征管法所称其他金融机构，是指信托投资公司、信用合作社、邮政储蓄机构以及经中国人民银行、中国证券监督管理委员会等批准设立的其他金融机构。
　　第七十二条 税收征管法所称存款，包括独资企业投资人、合伙企业合伙人、个体工商户的储蓄存款以及股东资金账户中的资金等。
　　第七十三条 从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款的，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款的，由税务机关发出限期缴纳税款通知书，责令缴纳或者解缴税款的最长期限不得超过１５日。
　　第七十四条 欠缴税款的纳税人或者其法定代表人在出境前未按照规定结清应纳税款、滞纳金或者提供纳税担保的，税务机关可以通知出入境管理机关阻止其出境。阻止出境的具体办法，由国家税务总局会同公安部制定。
　　第七十五条 税收征管法第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。
　　第七十六条 县级以上各级税务机关应当将纳税人的欠税情况，在办税场所或者广播、电视、报纸、期刊、网络等新闻媒体上定期公告。
　　对纳税人欠缴税款的情况实行定期公告的办法，由国家税务总局制定。
　　第七十七条 税收征管法第四十九条所称欠缴税款数额较大，是指欠缴税款５万元以上。
　　第七十八条 税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起１０日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起３０日内查实并办理退还手续。
　　税收征管法第五十一条规定的加算银行同期存款利息的多缴税款退税，不包括依法预缴税款形成的结算退税、出口退税和各种减免退税。
　　退税利息按照税务机关办理退税手续当天中国人民银行规定的活期存款利率计算。
　　第七十九条 当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。
　　第八十条 税收征管法第五十二条所称税务机关的责任，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法。
　　第八十一条 税收征管法第五十二条所称纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，是指非主观故意的计算公式运用错误以及明显的笔误。
　　第八十二条 税收征管法第五十二条所称特殊情况，是指纳税人或者扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，累计数额在１０万元以上的。
　　第八十三条 税收征管法第五十二条规定的补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。
　　第八十四条 审计机关、财政机关依法进行审计、检查时，对税务机关的税收违法行为作出的决定，税务机关应当执行；发现被审计、检查单位有税收违法行为的，向被审计、检查单位下达决定、意见书，责成被审计、检查单位向税务机关缴纳应当缴纳的税款、滞纳金。税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依照税收法律、行政法规的规定，将应收的税款、滞纳金按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次缴入国库。
　　税务机关应当自收到审计机关、财政机关的决定、意见书之日起３０日内将执行情况书面回复审计机关、财政机关。
　　有关机关不得将其履行职责过程中发现的税款、滞纳金自行征收入库或者以其他款项的名义自行处理、占压。　
　　第六章 税务检查
　　第八十五条 税务机关应当建立科学的检查制度，统筹安排检查工作，严格控制对纳税人、扣缴义务人的检查次数。
　　税务机关应当制定合理的税务稽查工作规程，负责选案、检查、审理、执行的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约，规范选案程序和检查行为。
　　税务检查工作的具体办法，由国家税务总局制定。
　　第八十六条 税务机关行使税收征管法第五十四条第（一）项职权时，可以在纳税人、扣缴义务人的业务场所进行；必要时，经县以上税务局（分局）局长批准，可以将纳税人、扣缴义务人以前会计年度的账簿、记账凭证、报表和其他有关资料调回税务机关检查，但是税务机关必须向纳税人、扣缴义务人开付清单，并在３个月内完整退还；有特殊情况的，经设区的市、自治州以上税务局局长批准，税务机关可以将纳税人、扣缴义务人当年的账簿、记账凭证、报表和其他有关资料调回检查，但是税务机关必须在３０日内退还。
　　第八十七条 税务机关行使税收征管法第五十四条第（六）项职权时，应当指定专人负责，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明进行，并有责任为被检查人保守秘密。
　　检查存款账户许可证明，由国家税务总局制定。
　　税务机关查询的内容，包括纳税人存款账户余额和资金往来情况。
　　第八十八条 依照税收征管法第五十五条规定，税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过６个月；重大案件需要延长的，应当报国家税务总局批准。
　　第八十九条 税务机关和税务人员应当依照税收征管法及本细则的规定行使税务检查职权。
　　税务人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书；无税务检查证和税务检查通知书的，纳税人、扣缴义务人及其他当事人有权拒绝检查。税务机关对集贸市场及集中经营业户进行检查时，可以使用统一的税务检查通知书。
　　税务检查证和税务检查通知书的式样、使用和管理的具体办法，由国家税务总局制定。　　
　　第七章 法律责任
　　第九十条 纳税人未按照规定办理税务登记证件验证或者换证手续的，由税务机关责令限期改正，可以处２０００元以下的罚款；情节严重的，处２０００元以上１万元以下的罚款。
　　第九十一条 非法印制、转借、倒卖、变造或者伪造完税凭证的，由税务机关责令改正，处２０００元以上１万元以下的罚款；情节严重的，处１万元以上５万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
　　第九十二条 银行和其他金融机构未依照税收征管法的规定在从事生产、经营的纳税人的账户中登录税务登记证件号码，或者未按规定在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的账户账号的，由税务机关责令其限期改正，处２０００元以上２万元以下的罚款；情节严重的，处２万元以上５万元以下的罚款。
　　第九十三条 为纳税人、扣缴义务人非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，税务机关除没收其违法所得外，可以处未缴、少缴或者骗取的税款１倍以下的罚款。
　　第九十四条 纳税人拒绝代扣、代收税款的，扣缴义务人应当向税务机关报告，由税务机关直接向纳税人追缴税款、滞纳金；纳税人拒不缴纳的，依照税收征管法第六十八条的规定执行。
　　第九十五条 税务机关依照税收征管法第五十四条第（五）项的规定，到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人有关情况时，有关单位拒绝的，由税务机关责令改正，可以处１万元以下的罚款；情节严重的，处１万元以上５万元以下的罚款。
　　第九十六条 纳税人、扣缴义务人有下列情形之一的，依照税收征管法第七十条的规定处罚：
　　（一）提供虚假资料，不如实反映情况，或者拒绝提供有关资料的；
　　（二）拒绝或者阻止税务机关记录、录音、录像、照相和复制与案件有关的情况和资料的；
　　（三）在检查期间，纳税人、扣缴义务人转移、隐匿、销毁有关资料的；
　　（四）有不依法接受税务检查的其他情形的。
　　第九十七条 税务人员私分扣押、查封的商品、货物或者其他财产，情节严重，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。
　　第九十八条 税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款５０％以上３倍以下的罚款。
　　第九十九条 税务机关对纳税人、扣缴义务人及其他当事人处以罚款或者没收违法所得时，应当开付罚没凭证；未开付罚没凭证的，纳税人、扣缴义务人以及其他当事人有权拒绝给付。
　　第一百条 税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。　　
　　第八章 文书送达
　　第一百零一条 税务机关送达税务文书，应当直接送交受送达人。
　　受送达人是公民的，应当由本人直接签收；本人不在的，交其同住成年家属签收。
　　受送达人是法人或者其他组织的，应当由法人的法定代表人、其他组织的主要负责人或者该法人、组织的财务负责人、负责收件的人签收。受送达人有代理人的，可以送交其代理人签收。
　　第一百零二条 送达税务文书应当有送达回证，并由受送达人或者本细则规定的其他签收人在送达回证上记明收到日期，签名或者盖章，即为送达。
　　第一百零三条 受送达人或者本细则规定的其他签收人拒绝签收税务文书的，送达人应当在送达回证上记明拒收理由和日期，并由送达人和见证人签名或者盖章，将税务文书留在受送达人处，即视为送达。
　　第一百零四条 直接送达税务文书有困难的，可以委托其他有关机关或者其他单位代为送达，或者邮寄送达。
　　第一百零五条 直接或者委托送达税务文书的，以签收人或者见证人在送达回证上的签收或者注明的收件日期为送达日期；邮寄送达的，以挂号函件回执上注明的收件日期为送达日期，并视为已送达。
　　第一百零六条 有下列情形之一的，税务机关可以公告送达税务文书，自公告之日起满３０日，即视为送达：
　　（一）同一送达事项的受送达人众多；
　　（二）采用本章规定的其他送达方式无法送达。
　　第一百零七条 税务文书的格式由国家税务总局制定。本细则所称税务文书，包括：
　　（一）税务事项通知书；
　　（二）责令限期改正通知书；
　　（三）税收保全措施决定书；
　　（四）税收强制执行决定书；
　　（五）税务检查通知书；
　　（六）税务处理决定书；
　　（七）税务行政处罚决定书；
　　（八）行政复议决定书；
　　（九）其他税务文书。　　
　　第九章 附 则
　　第一百零八条 税收征管法及本细则所称“以上”、“以下”、“日内”、“届满”均含本数。
　　第一百零九条 税收征管法及本细则所规定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期满的次日为期限的最后一日；在期限内有连续３日以上法定休假日的，按休假日天数顺延。
　　第一百一十条 税收征管法第三十条第三款规定的代扣、代收手续费，纳入预算管理，由税务机关依照法律、行政法规的规定付给扣缴义务人。
　　第一百一十一条 纳税人、扣缴义务人委托税务代理人代为办理税务事宜的办法，由国家税务总局规定。
　　第一百一十二条 耕地占用税、契税、农业税、牧业税的征收管理，按照国务院的有关规定执行。
　　第一百一十三条 本细则自２００２年１０月１５日起施行。１９９３年８月４日国务院发布的《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》同时废止。

中华人民共和国公益事业捐赠法（节选）
第三条 本法所称公益事业是指非营利的下列事项:
　　(一)救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动;
　　(二)教育、科学、文化、卫生、体育事业;
　　(三)环境保护、社会公共设施建设;
　　(四)促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
第十条 公益性社会团体和公益性非营利的事业单位可以依照本法接受捐赠。本法所称公益性社会团体是指依法成立的，以发展公益事业为宗旨的基金会、慈善组织等社会团体。
　　本法所称公益性非营利的事业单位是指依法成立的，从事公益事业的不以营利为目的的教育机构、科学研究机构、医疗卫生机构、社会公共文化机构、社会公共体育机构和社会福利机构等。
　　第十一条 在发生自然灾害时或者境外捐赠人要求县级以上人民政府及其部门作为受赠人时，县级以上人民政府及其部门可以接受捐赠，并依照本法的有关规定对捐赠财产进行管理。
县级以上人民政府及其部门可以将受赠财产转交公益性社会团体或者公益性非营利的事业单位;也可以按照捐赠人的意愿分发或者兴办公益事业，但是不得以本机关为受益对象。
第二十四条 公司和其他企业依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受企业所得税方面的优惠。
中华人民共和国残疾人保障法（节选）
第二条　残疾人是指在心理、生理、人体结构上，某种组织、功能丧失或者不正常，全部或者部分丧失以正常方式从事某种活动能力的人。残疾人包括视力残疾、听力残疾、言语残疾、肢体残疾、智力残疾、精神残疾、多重残疾和其他残疾的人。残疾标准由国务院规定。
第三十三条国家对残疾人福利性企业事业组织和城乡残疾人个体劳动者，实行税收减免政策，并在生产、经营、技术、资金、物资、场地等方面给予扶持。地方人民政府和有关部门应当确定适合残疾人生产的产品，优先安排残疾人福利企业生产，并逐步确定某些产品由残疾人福利企业专产。政府有关部门下达职工招用、聘用指标时，应当确定一定数额用于残疾人。对于申请从事个体工商业的残疾人，有关部门应当优先核发营业执照，并在场地、信贷等方面给予照顾。对于从事各类生产劳动的农村残疾人，有关部门应当在生产服务、技术指导、农用物资供应、农副产品收购和信贷等方面，给予帮助。