索康尼Hurricane:纳税评估培训 6.1

第六章    实地调查

实地调查是指评估人员根据纳税评估中发现的问题按照日常检查的要求，对纳税人生产经营、财务核算及纳税等情况进行实地检查的过程。

如评估对象不接受约谈，或约谈中评估对象不予配合，对评估疑点无法解释清楚的，评估人员可终止约谈，进行实地调查核实。评估人员进行实地调查核实时，不得少于两人，并应按照所属税务机关统一计划安排进行并按要求履行有关审批手续。在实地调查核实中对评估对象不配合，拒绝纳税评估人员进行实地调查，或者以各种方式阻挠、刁难纳税评估人员实地调查，无法有效地排除或确认评估疑点的，方可进行税务检查。

第一节    增值税相关项目的实地调查

一、销售金额的核实分析

销售额的确定涉及销售方式、收入实现时间、视同销售项目等。

对一般销售方式下销售金额的核实分析主要集中在不含税销售额和价外费用的核实分析。

（一）不含税销售额的实地调查

当依据评估指标初步判断纳税人有少计收入可能时，主要针对以下情况进行核实分析：1．是否存在利用库存变动来隐瞒收入；

2．是否将收入挂在往来帐以隐瞒收入；

例：税务机关通过评估指标分析基本确定某纳税人有隐瞒销售额的问题。于是在报表分析时，发现企业“预收帐款”期末余额58500元，金额较大，于是深入检查其明细帐、有关会计凭证（记帐凭证、原始凭证、出库单、成本计算表）、销售合同，确认其实是企业销售产品而收到的货款。

3．销售发票开具是否异常；

主要包括：

第一、汇总开具的专用发票是否附有销货清单；

第二、红字销售发票是否符合规定；

第三、开具的销售发票票面所列货物、应税劳务名称是否与纳税人实际经营范围一致；

第四、防伪税控系统开具的专用发票是否全部抄报税。

（二）价外费用的实地调查

价外费用包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励、违约金、包装费、包装物租金、运输装卸费、代收（垫）款项、及其他各种性质的价外费用。

凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论会计如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。

由于会计制度与税法规定的差异，价外费用一般不在“主营业务收入”中核算，而在“其他应付款”、“其他业务收入”、“营业外收入”中核算。

企业相关错误做法主要有：

第一、对价外费用虽在相应科目核算，但未按规定核算销项税额；第二、既不按会计要求进行收入核算，又不按规定核算销项税额，而是发生的价外费用直接冲减有关费用科目。

在分析时，如果怀疑未将价外费用全额记帐，可以对“其他应付款”、“其他业务收入”、“营业外收入”的原始凭证进行检查，是否有计入的情况。同时对费用要注意其贷方发生额的内容，检查是否有将收取的各种形式的资金冲减费用，而不提销项税额。

例：某化妆品公司为一般纳税人，在销售货物的同时向购货方收取优质服务费，开具资金往来发票，记入“其他应付款”，同时有将收取的延期付款利息、仓储费以红字冲减“经营费用”现象，

（三）销售收入实现时间的实地调查

纳税义务发生时间的规定：取决于销售方式。

当怀疑有少计收入可能时，应通过以下手段进行收入实现时间的核实分析：

针对收入挂往来帐的问题，可加强对往来帐（应付帐款、预收帐款、其他应付款）、分期收款发出商品及现金日记帐、银行存款日记帐的检查、购销合同。

（四）视同销售的实地调查

视同销售行为也往往成为企业少计收入的切入点。

核实分析是否存在视同销售行为时，可检查“库存商品” 、“原材料”、“自制半成品”的贷方发生额，如果“库存商品”贷方发生额大于“主营业务成本”的借方发生额，则说明纳税人可能将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人或分配给投资人或作为投资等，应对照“营业外支出”“应付利润”“长期投资”等进行分析。

二、特殊销售方式的实地调查

主要有：折扣方式销售、以旧换新、还本销售、以物易物、包装物押金的处理方式等。

在怀疑帐面销售额异常，尤其纳税人 存在特殊销售行为时，要对特殊销售方式的会计处理进行分析。

（一）以物易物实地调查

查看“库存商品”“原材料”明细帐贷方发生额对应的帐户是否是“原材料”“工程物资”

（二）包装物销售的实地调查

主要针对包装物收入有无计税；包装物押金的时间期限；应税商品属于非黄酒、啤酒的其他酒类产品应重点查看包装物押金的处理。

（三）以物易物的实地调查

分一般货物的以物易物和金银饰品的以物易物。

主要查看“主营业务收入”明细帐，如果发现某批商品销售价格明显低于正常销售价格，应核实是否为以物易物，若是，则看是否按新货物价格计税，有无扣减旧货的折价款。

（四）还本销售实地调查

主要核实在销售时是否按全部价款计算收入和税收，在还本时有无冲减销售收入。

（五）折扣销售的核实分析

在分析时，注意：严格区分折扣销售与销售折扣（现金折扣），防止纳税人将销售折扣按照折扣销售来处理；区分折扣销售与销售折让（要有证明单）；纳税人是否存在将自产、委托加工、购买的货物用于实物折扣（如买五送一）按照折扣销售处理的问题；发票开具方式和发票金额——必须同一张发票注明。

（六）固定资产销售的实地调查

通过“固定资产”明细帐、“固定资产清理”贷方发生额分析是否出售了固定资产，核实时，注意：是否为使用过的固定资产；记入“固定资产清理”的转让收入为含税价；

三、税率的核实分析

在对销项税额评估时，其在计算时所套用的税率是否符合规定是个不容忽视的分析环节，尤其是套用的低税率或征收率时，更应核实其经营行为是否符合适用税率的征收范围。

例：某农机公司为一般纳税人，经营范围是销售手扶拖拉机和拖拉机配件。在评估时发现企业销售农机零配件，开具普通发票，收取货款2373元，并按13%计算增值税273元。少缴84元。

四、进项税额的调查核实

（一）抵扣进项税额凭证的调查核实

在调查核实中，要核对每笔抵扣进项税额凭证，检查是否按规定取得专用发票；是否按规定保管专用发票（管理制度、设专人保管、专门存放、抵扣联装订成册、是否丢失毁损、擅自销毁）

（二）进项税额抵扣时间的调查核实

1．对防伪税控专用发票进项税额抵扣时间的调查核实

规定期限内认证，认证当期抵扣。在分析进项税额抵扣时间时，一要注意纳税人出具的防伪税控专用发票是否得到税务机关认证；二要注意会计处理上对进项税额的抵扣时间与通过认证的时间是否一致。

2．海关完税凭证进项税额抵扣时间的调查核实

主要看是否按规定在期限内申报抵扣，按照规定应当在开具之日起在规定期限的第一个纳税申报期结束以前申报抵扣。

3．购进废旧物资进项税额抵扣时间的调查核实

主要看是否按规定在期限内申报抵扣。

（三）允许抵扣进项税额的调查核实

1．进口货物的进项税额抵扣的调查核实

调查核实主要针对（1）是否存在自营或委托进口业务；（2）《海关专用缴款书抵扣清单》，如果未按规定要求填写或填写内容不全的，该张凭证就不能抵扣进项税额。 有自营进出口业务或委托代理进口业务的商贸企业，须在签订进口合同（包括委托代理进口合同）后五日内报送合同复印件，未按期报送的，海关增值税专用缴款书不得作为扣税凭证。检查申报抵扣的海关完税凭证的真伪；（3）抵扣的税额是否属实，计算是否符合税法规定——组成计税价和适用税率。

2．购进农产品进项税额抵扣的调查核实

主要审查是否符合农产品普通发票和农产品收购凭证抵扣的相关规定，特别注意购进农产品的买价仅限于经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款。

例：某企业为一般纳税人，收购蚕茧一批，作为生产资料，共8万元，但帐面上未做任何处理。 进项税额=8*13%=1.04万元

3．运输费用抵扣进项的调查核实

重点审查（1）运费结算单据是否为国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的发票以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的发票，并按规定期限申报抵扣；（2 ）是否按照规定填报《运输发票抵扣清单》纸质文件和电子信息；（3）申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输发票进行比对，审查是否相符——发货人、收货人、起运地、到达地、货物名称、数量、运输单价、运费金额，是否有由在建工程负担的运费或不属扣除的项目却以运费名义开具的货物运输发票；（4）是否将自身不予抵扣的货物所产生的进行抵扣；（5）抵扣的费用中是否存在不允许抵扣的项目，如随同运费支付的装卸费、保险费等以及采用邮寄方式购买和销售货物支付的邮寄费等。

对运费抵扣问题进行评估时，可重点分析“物资采购”、“库存商品”、“原材料”“低值易耗品”、“营业费用”等帐户借方，检查“应交税金——增值税(进项税额)”，查阅合同条款并与运费发票内容进行核实。

4．购进废旧物资抵扣进项的调查核实

调查核实重点审查（1）该纳税人是否为需用废旧的一般纳税人；（2）是否存在收购价扩大的问题；（3）是否存在虚购废旧物资数量的问题。

例：某冰箱厂属于一般纳税人，由于经营需要，企业从其他单位购入一批废旧物资。会计处理：借：原材料5600应交税金——增值税（进项税额）560贷：银行存款6160，由于该纳税人不属于专门从事废旧物资经营的一般纳税人，因此购入的废旧物资不应抵扣进项，需作进项转出。

5．混合销售行为抵扣进项的调查核实

当混合销售行为一并视为销售货物征收增值税时，既分析销售额是否按规定计征，又要分析涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额的抵扣情况，重点分析在销售环节不计算销项，但在进项税额抵扣时予以抵扣的问题。

6．投资、捐赠转入的货物抵扣进项的调查核实

一是按照专用发票注明的增值税额，核定进项税额；二是对接受投资（捐赠）转入的货物，要着重审查是否具有法律效力的合同、章程、证明及有权部门的评估证明资料；三是按照扣除范围的规定，核定其不准抵扣项目的增值税额，如投资（捐赠）转入固定资产或用于基本建设、专项工程的货物。

（四）不允许抵扣进项税额的调查核实

评估时应重点调查核实：

1．进项税额抵扣凭证；是否按照规定取得并保存扣税凭证，以及扣税凭证上未按规定注明增值税额或者虽然注明，但不符合规定。

2．购进固定资产的核实分析

进行核实时，首先注意纳税人购进的固定资产是否属于税法规定不予抵扣的范围。其次核实纳税人购进固定资产后是否改变了用途。进项税额的审查主要从扣税凭证和会计处理两方面入手。

3．用于非应税项目的调查核实

主要查看纳税人对于那些用于非应税项目的购进货物或者应税劳务的增值税额是否作了进项税额抵扣的会计处理。

例：某食品厂主要生产食品、饮料等，为一般纳税人，在审查“应交税金——应交增值税（进项税额）”摘要时，其中有水泥、沙土、钢筋等有关记载，与食品厂所购进的原料无关系，所以需进一步核实，可通过对抵扣联进行审查，查看购进的货物是否均属于可以抵扣的范围。

4．用于免税项目的调查核实

5．非正常损失的调查核实

非正常损失的调查核实主要通过“待处理财产损失”、“固定资产清理”，并结合“物资采购”、“原材料”、“生产成本”、“库存商品”、“固定资产”、“营业外支出”进行核实数量。

（五）进项税额转出的调查核实

注意三点：1、纳税人在购进货物时已作进项税额抵扣的处理后，最终却改变用途，即用于非应税项目、免税项目，以及非正常损失的货物是否作了进项税额转出；2、作进项税额转出的时间是否符合税法的规定。3、进项税额转出的金额计算是否正确。不是按该货物的原进价，而是按发生改变用途情况的当期该货物的实际成本，即进价加运费，按适用税率计算应扣减的进项税额。

例：某仪器厂主要生产精密仪器、机械，属一般纳税人。在对2009年10月增值税纳税情况进行评估时，发现企业10月生产成本异常，比其他月份明显高，经进一步查阅，原来企业03年10月改造职工宿舍领用库存钢材一批，价值6万（实际成本），转帐凭证20号记录为：借：生产成本60000，贷：原材料  60000。再查该批钢材的进项税额已抵扣，之后为将其对应的进项税额转出，该项工程尚未完工。该企业10月末在产品成本10万，产成品成本15万，10月已销产品成本25万。

首先，该企业将购进原材料用于在建工程，属于购进原材料改变用途，应该将领用原材料的进项税额转出；其次，在建工程领用原材料计入生产成本，扩大了成本，而且由于当期期末既有在产品，又有完工产品，完工产品当月已对外销售一部分，那么多计入生产成本的6万，已随着企业的生产经营过程分别进入生产成本、产成品成本、销售成本之中。因此需要调整现有的部分成本项目。具体调整如下：

分摊率=60000/（100000+150000+250000）=0.12

在产品成本应冲减额=100000*0.12=12000

产成品成本应冲减额=150000*0.12=18000

销售成本应冲减额=250000*0.12=3000

应转出进项税额=60000*017=10200

共计70200元计入在建工程。