资生堂水乳:由浅入深，轻松掌握“免、抵、退”税

                                               由浅入深，轻松掌握“免、抵、退”税

福安市国税局 杨明

    许多人会因为生产企业出口货物“免、抵、退”税专有名词既拗口又容易混淆，计算步骤复杂，产生了畏难情绪。笔者根据对“免、抵、退”税原理的理解，将其要实现的目标和计算过程进行了由浅入深的分解，希望能给初学者以帮助。

    一．“免、抵、退”税实现的目标

    “免、抵、退”税要实现的目标是：《中华人民共和国增值税暂行条例》中规定的“纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。”这一目标可分成两个方面：

    （一）零税率的目标

    零税率则是指产品完全不负担有增值税，除了销售环节不征收增值税，而且生产所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等项目已负担的增值税还要返还。

国家对于鼓励程度最高的出口产品，所规定的出口退税率会高到与征税率相同，从而使这些产品以零税率进入国际市场。

    （二）应承担一定税负的目标

    对于鼓励程度不高或限制的出口产品，国家规定的出口退税率会不同程度地低于征税率，这意味着国家要这些出口产品承担程度上相当于征退税率之间差距的增值税。

    限制出口程度最高的产品，退税率为零，按现行政策就不适用“免、抵、退”税了，应按内销征税；以及其他不符合“免、抵、退”税条件按现行政策也要按内销征税的出口产品，均不在本文考虑范围之内。

    二．“免、抵、退”的目标是如何实现的

    （一）零税率目标的实现途径——免、抵、退

    1.免，即免税。出口货物不计提销项税额。

    2.抵，即进项抵扣，抵顶税款。

    企业生产出口货物对应的进项税额，不必象免税货物那样作转出处理，是可以参与抵扣的。对于兼营内外销业务的企业，假设先用内销货物的进项税额去抵扣内销销项，内销货物原应缴纳的增值税，就可以用出口货物进项税额来抵顶。

    当出口货物进项税额全部抵顶了内销货物应缴税款，意味着出口货物进项税额已全部返还给纳税人了，零税率就实现了。

    当出口货物进项税额抵顶了内销货物应缴税款后，还有剩余（形成期末留抵税额），则意味着出口货物进项税额尚未完全返还，还要转入下一环节。

    3.退，即退税。经过“抵”环节，尚未抵顶完的出口货物进项税额会以退税的方式逐步返还给纳税人。

    我国增值税实行的是购进扣税法，所以期末留抵税额并非完全代表着已实现出口的货物未抵顶完的进项税额，不能直接按期末留抵税额进行退税。即使在某个时点，期末留抵税额反映着出口货物未抵顶完的进项税额，但由于企业申报出口收入的真实性和准确性还有待进行必要的核实，也不宜直接一次性的退还。因此有必要对单期退税设定一个最高限——“免抵退税额”（根据公式可先理解为：已通过税务机关出口纸质单证和电子信息审核的出口收入与出口货物退税率的乘积，在这范围内退税是较为安全的），而把期末留抵税额看作应退税的总额度。

    当期末留抵税额（应退税总额度）在免抵退税额（单次可退税限度）的范围内，期末留抵税额就可以一次性退完；

    当期末留抵税额超过免抵退税额，暂时只退免抵退税额，未退完的期末留抵结转下期继续“抵”税或“退”税。

    当留抵税额一次性退完，或经过若干期后抵完或退完，零税率也就实现了。

    （二）应承担一定税负目标的实现途径——进项税额转出

     应承担一定税负的出口货物，也要通过“免”、“抵”、“退”三个环节，与实现零税率目标的差异只在于：在“抵”环节，计算出应承担的增值税从应抵扣进项税额合计中以进项税额转出的方式剔除出去，计入成本，从而实现负担该程度增值税的目标。

     应承担的增值税——“免抵退税不得免征和抵扣税额”，在额度上可先理解为出口收入与征退税率之差的乘积。

    三．由浅入深地分解“免、抵、退”税的计算过程

    （一）出口货物征退税率一致，且无进料加工复出口业务

    计算公式可简化为：

    1.免抵退税额＝出口单证及电子信息均齐全的出口货物的离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率

    这里的出口单证及电子信息均齐全的出口货物收入，包括了当期出口单证及电子信息均齐全的出口收入，以及收齐前期出口货物单证及电子信息的那部分收入。

    2.若期末留抵税额≤免抵退税额

    应退税额＝期末留抵税额

    免抵退税额-应退税额=免抵税额

    3.若期末留抵税额＞免抵退税额

    应退税额＝免抵退税额

    免抵税额＝免抵退税额-应退税额=0

    例一：某发电机生产企业（一般纳税人，下同）本月内销销售额100，000元，出口销售额200，000元（人民币离岸价，下同），产品的征退税率均为17%，假设出口单证和信息都齐全。本月可抵扣进项税额合计为41，400元，无期初留抵税额，请计算该企业本月应纳或应退税额。

    销项税额＝100000×17%＝17000元

    进项税额＝41400元

    期末留抵税额＝41400-17000＝24400元

    免抵退税额＝200000×17%＝34000元

    因为：期末留抵税额＜免抵退税额

    所以：应退税额＝24400元

　　　    免抵税额＝34000-24400＝9600元

    例二：若将例一的可抵扣进项税额合计改为51，100元，有何变化

    期末留抵税额＝51，100-17000＝34100元

    免抵退税额＝200000×17%＝34000元

    因为：期末留抵税额＞免抵退税额

    所以：应退税额＝34000元

　　　    免抵税额＝0元

    （二）出口货物征、退税率不同，且无进料加工复出口业务

    与第一层次的差异在于增加计算要作进项税额转出的“免抵退税不得免征和抵扣税额”

    免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税税率-出口货物退税率)

    这里的“当期出口货物”是当期申报的出口货物收入合计，包括了当期出口单证及电子信息均齐全的出口收入和出口单证或电子信息不齐全的出口收入。

    例三：某生产企业生产发电机和水泵（发电机征、退税率均为17%；水泵征税率为17%，退税率为１５%）。本月可抵扣进项税额合计为46，000元，内销销售额100，000元，本月出口业务有以下三单：

    １．出口发电机收入80，000元，出口单证及电子信息均齐全

    ２．出口水泵收入1０0，000元，出口单证及电子信息均齐全；

    ３．出口水泵收入２0，000元，出口单证齐全但电子信息不齐。

    本月还收齐前期出口收入为1０0，000元发电机的出口单证及电子信息，请计算该企业本月应纳或应退税额。

    销项税额＝100000×17%＝17000元

    进项税额＝46000元

    免抵退税不得免征和抵扣税额＝100000×（17%－15%）+20000×（17%－15%）＝2400元

    期末留抵税额＝46000-2400-17000＝26600元

    免抵退税额＝80000×17%+100000×15%+100000×17%＝45600元

    因为：免抵退税额＞期末留抵税额

    所以：应退税额＝26600元

　　　    免抵税额＝45600-26600＝19000元

    （三）出口产品征、退税率不同，且有进料加工复出口业务

    由于进料加工复出口业务下的免税进口料件，不负担有进项税额，因此这部分金额的出口收入不能享受出口退（免）税，应在计算免抵退税额时予以抵减。免税进口料件来自于境外，生产成复出口产品后直接出口了，未在我国境内进行其他应税的流转，因此这部分金额的出口收入不必负担增值税，应在计算免抵退税不得免征和抵扣税额时进行抵减。因此计算公式应在第二层次的基础上作如下调整：

    1.免抵退税额＝出口单证及电子信息均齐全的出口货物的离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额

    免抵退税额抵减额=进料加工免税进口料件组成计税价格×出口货物退税率

    进料加工免税进口料件组成计税价格＝货物到岸价格+海关实征关税+海关实征消费税

    2.免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

    免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件组成计税价格×(出口货物征税税率-出口货物退税率)

    例题四：某水泵生产企业本月内销销售额100，000元，出口水泵销售额200，000元（假设出口单证和信息均齐全），本月可抵扣进项税额合计为40，000元。进料加工贸易方式下免税进口料件到岸价格60，000元。请计算该企业本月应纳或应退税额。

    免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝60000×（17%－15%）＝1200元

    免抵退税不得免征和抵扣税额＝200000×（17%－15%）－1200＝2800元

    免抵退税额抵减额＝60000×15%＝9000元

    免抵退税额＝200000×15%－9000＝21000元

    销项税额＝100000×17%＝17000元

    进项税额＝40000元

    期末留抵税额＝（40000-2800）-

    17000＝20200元

    因为：免抵退税额＞期末留抵税额

    所以：应退税额＝20200元

　　　    免抵税额＝21000－20200＝800元

    免抵退税完整的计算公式，就是以上三个层次的结合，知识点包括了三个例子都有提到的：本月出口单证均齐全、本月出口部分单证不齐、本月有收齐前期单证、出口产品单一或多样、产品征退税率相同或不同、有进口料件等情况下“免抵退税额”和“免抵退税不得免征和抵扣税额”的计算，“应退税额”如何在“免抵退税额”与“期末留抵税额”之间选择，以及“免抵税额”的计算。工作中应按出口企业单证齐全情况、出口产品情况以及贸易方式等实际，针对性地适用以上的知识点。