偶看新闻阿尔卑斯山在哪?:最新税法法律制度应用指南 第六章 土地增值税法
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第六章 土地增值税法
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打印：省纸版>> 清晰版>> 自定义>> 行距： 单倍 1.2单倍 1.5倍 1.7倍 2倍 字体： 大 中 小 隐藏： 答疑编号 手写板 土地增值税法是指国家制定的用以调整土地增值税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。自中华人民共和国成立以来，我国先后开征过契税、房产税、城镇土地使用税等税种，但这些税种都不属于对土地增值额的征税。1993年12月13日国务院发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，从1994年1月1日起开征土地增值税。1995年1月27日财政部又颁布《土地增值税暂行条例实施细则》，进一步细化了土地增值税征收管理办法。
第一节 纳税义务人和征税范围
一、纳税义务人
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上的建筑及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人。单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。个人包括个体经营者。
概括起来，《土地增值税暂行条例》对纳税人的规定主要有以下四个特点：
（一）不论法人与自然人。即不论是企业、事业单位、国家机关、社会团体及其他组织，还是个人，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（二）不论经济性质。即不论是全民所有制企业、集体企业、私营企业、个体经营者，还是联营企业、合资企业、合作企业、外商独资企业等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（三）不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人。不论是内资企业还是外商投资企业、外国驻华机构，也不论是中国公民、港澳台同胞、海外华侨，还是外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（四）不论部门。即不论是工业、农业、商业、学校、医院、机关等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
二、征税范围
（一）征税范围的一般规定
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税范围包括转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。在实际工作中，我们可以通过以下几条标准来判定：
1.土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税，对出让国有土地的行为不征税。
所谓国有土地使用权，是指土地使用人根据国家法律、合同等规定，对国家所有的土地享有的使用权利。土地增值税只对企业、单位和个人转让国有土地使用权的行为征税。对属于集体所有的土地，按现行法律规定须先由国家征用后才能转让。根据《中华人民共和国土地管理法》规定，国家为了公共利益，可以依照法律规定征用集体土地，依法被征用后的土地属于国家所有。未经国家征用的集体土地不得转让，自行转让集体土地是一种违法行为，应由有关部门依照相关法律来处理，而不应纳入土地增值税的征税范围。
国有土地出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地出让金的行为。由于土地使用权的出让方是国家，出让收入在性质上属于政府凭借所有权在土地一级市场上收取的租金，所以，政府出让土地的行为及取得的收入也不在土地增值税的征税之列。
2.土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让
土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。是否发生房地产权属（指土地使用权和房产产权）的变更，是确定是否纳入征税范围的一个标准，凡土地使用权、房产产权未转让的（如房地产的出租），不征收土地增值税。
3.土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税
土地增值税的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取得收入的行为。需要强调的是，无论是单独转让国有土地使用权，还是房屋产权与国有土地使用权一并转让的，只要取得收入，均属于土地增值税的征税范围，应对之征收土地增值税。
（二）征税范围的特殊规定
1.以房地产进行投资、联营
对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用上述暂免征收土地增值税的规定。
2.房地产的出租
房地产出租是指房产所有者或土地使用者，将房产或土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租人支付租金的行为。房地产出租，出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、土地使用权的转让，因此，不属于土地增值税的征税范围。
3.房地产的抵押
房地产抵押是指房产所有者或土地使用者作为债务人或第三人向债权人提供不动产作为清偿债务的担保而不转移权属的法律行为。这种情况由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权并没有发生权属的变更。因此，对房地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房地产是否转移占有而确定是否征收土地增值税。对于以房地产抵债而发生房地产权属转让的，应列入土地增值税的征税范围。
4.房地产的继承和赠与
这种情况只发生了房地产产权的转让，没有取得收入，所以不能纳入土地增值税的征税范围。
对于房地产的赠与行为，主要指以下两点：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的行为。
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。其中，社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会，以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
5.房地产的交换
房地产交换是指一方以房地产与另一方的房地产进行交换的行为。由于这种行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，因此，属于土地增值税的征税范围。但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
6.合作建房
对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
7.企业兼并转让房地产
在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
8.房地产的代建房行为
代建行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。
9.房地产的重新评估
按照财政部门的规定，国有企业在清产核资时对房地产进行重新评估而产生的评估增值，因其既没有发生房地产权属的转移，房产产权、土地使用权人也未取得收入，所以不属于土地增值税的征税范围。
第二节 应税收入和扣除项目
一、应税收入的确定根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人转让房地产取得的应税收入，应包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入的形式来看，包括货币收入、实物收入和其他收入。
（一）货币收入
货币收入是指纳税人转让房地产而取得的现金、银行存款和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。
（二）实物收入
实物收入是指纳税人转让房地产而取得的各种实物形态的收入，如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。对于这些实物收入一般要按照公允价值确认应税收入。
（三）其他收入
其他收入是指纳税人转让房地产而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利，如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。对于这些无形资产收入一般要进行专门的评估，按照评估价确认应税收入。
二、扣除项目的确定
依照《土地增值税暂行条例》规定，准予纳税人从房地产转让收入额减除的扣除项目金额具体包括以下内容：
（一）取得土地使用权所支付的金额
取得土地使用权所支付的金额包括以下两方面的内容：
1.纳税人为取得土地使用权所支付的地价款。地价款的确定有三种方式：如果是以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；如果是以行政划拨方式取得土地使用权的，地价款为按照国家有关规定补交的土地出让金；如果是以转让方式取得土地使用权的，地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。
2.纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费用。纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，必需按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费。
（二）房地产开发成本
房地产开发成本是指纳税人开发房地产项目实际发生的成本，包括土地的征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。
1.土地征用及拆迁补偿费。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
2.前期工程费。包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。
3.建筑安装工程费。是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
4.基础设施费。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
5.公共配套设施费。包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。
6.开发间接费用。是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
（三）房地产开发费用
房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用，按照实际发生额直接计入当期损益。但在计算土地增值税时，房地产开发费用并不是按照纳税人实际发生额进行扣除，应按照《实施细则》的规定分以下两种情况扣除：
1.财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定（即取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本，下同）计算的金额之和的5%以内计算扣除。计算公式为：
允许扣除的房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%以内
2.财务费用中的利息支出，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。计算公式为：
允许扣除的房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10%以内
财政部、国家税务总局对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两点专门规定：一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
本章扣除项目中的房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用，这与计算企业所得税的期间费用是有区别的。
可以扣除的房地产开发费用，主要分为两种情况：如果纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明，利息据实扣除，其他开发费用按取得土地使用权支付金额和房地产开发成本之和的5%以内扣除；如果纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，则开发费用整体扣除标准为取得土地使用权支付金额和房地产开发成本之和的10%以内。可见土地增值额计算中利息是可以据实扣除的，而销售费用、管理费用、其他财务费用按限额扣除。
企业所得税应纳税所得额计算中，对房地产企业为开发房地产而借入资金的借款利息费用，要按照税法的规定计入成本，税前不作为财务费用扣除。此外，销售费用、管理费用要按照具体项目，如广告费、业务招待费分项计算扣除限额。总之，两者是有区别的，计算不同的税种时要根据不同的规定。
（四）与转让房地产有关的税金
与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。但需要注意以下两点：
1.房地产开发企业按照《房地产开发企业财务制度》有关规定，其在转让时缴纳的印花税已列入管理费用中，故不允许单独再扣除。其他纳税人缴纳的印花税允许在此扣除。
2.外商投资房地产开发企业因不缴纳城市维护建设税和教育费附加，因此，在计算与转让房地产有关的税金时不含城市维护建设税和教育费附加。
（五）其他扣除项目
对从事房地产开发的纳税人可按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。此条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的其他纳税人不适用。
第一，旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
重置成本价的含义是：对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率的含义是：按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。
因此，转让旧房应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用,以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。
第二，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能够提供购房发票的，经地税机关确认，其取得土地使用权和房屋建造成本、费用所支付的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算，作为扣除项目金额确认。对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。
【相关咨询】请问，支付的土地闲置费是否可在计算土地增值税时扣除？如果可以，它属于哪一个扣除项目？
【参考解答】根据《土地增值税暂行条例》第六条和《土地增值税暂行条例实施细则》第七条的规定，土地闲置费不属于按税法规定正常开支的成本费用和国家统一规定交纳的有关费用，也不属于在转让环节缴纳的税金，不能作为扣除的项目金额。因此，在计征土地增值税时不能扣除。
第三节 应纳税额的计算
一、税率我国土地增值税税率设计的基本原则是：增值额大的多征，增值额小的少征，无增值额的不征。按照这个原则，土地增值税实行四级超率累进税率：
（一）增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；
（二）增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；
（三）增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；
（四）增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。
上述所列四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。四级超率累进税率及速算扣除系数见表6-1
表6-1 土地增值税四级超率累进税率表
极数增值额与扣除项目金额的比率税率（%）速算扣除系数（%）1不超过50%的部分3002超过50%至100%的部分4053超过l00%至200%的部分50154超过200%的部分6035
二、计税依据
土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是纳税人转让房地产的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。准确的核算增值额是非常重要的，但在实际的房产交易活动中，有些纳税人不能准确的核算房地产转让收入额和扣除项目的金额，影响了应纳税额的计算与缴纳。因此纳税人有以下情形的，应按照房地产评估价格计算征收：
隐瞒、虚报房地产成交价格,是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。
对于纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估，税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。
（二）提供扣除项目金额不实的
提供扣除项目金额不实，是指纳税人在纳税申报时，不据实提供扣除项目金额，而是虚增被转让房地产扣除项目的内容或金额，使税务机关无法从纳税人方面了解计征土地增值税所需的正确的扣除项目金额，以达到虚增成本偷税的目的。
对于纳税人申报扣除项目金额不实的，应由评估机构对该房屋按照评估出的房屋重置成本价，乘以房屋的成新度折扣率，确定房产的扣除项目金额，并用该房产所坐落土地取得时的基准地价或标准地价来确定土地的扣除项目金额，房产和土地的扣除项目金额之和即为该房地产的扣除项目金额。
（三）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格且无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的成交价低于房地产评估机构通过市场比较法进行房地产评估时所确定的正常市场交易价，纳税人又不能提供有效凭据或无正当理由进行解释的行为。对这种情况，应按评估的市场交易价确定其实际成交价，并以此作为转让房地产的收入计算征收土地增值税。
三、应纳税额的计算方法
（一）应纳税额的计税原理
土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。土地增值税的计算公式是：
应纳税额＝∑（每级距的增值额×适用税率）
由于分步计算比较繁琐，一般可以采用速算扣除法计算。即：计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：
1.增值额未超过扣除项目金额50%
土地增值税应纳税额＝增值额×30%
2.增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%
土地增值税应纳税额＝增值额×40%-扣除项目金额×5%
3.增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%
土地增值税应纳税额＝增值额×50%-扣除项目金额×15%
4.增值额超过扣除项目金额200%
土地增值税应纳税额＝增值额×60%-扣除项目金额×35%
（二）应纳税额的计算步骤
根据上述计税原理，土地增值税应纳税额的计算可分为以下4步：
1.计算增值额
增值额＝房地产转让收入－扣除项目金额
2.计算增值率
增值率＝增值额÷扣除项目金额×100%
3.确定适用税率
按照计算出的增值率，从土地增值税税率表中确定适用税率。
4.计算应纳税额
土地增值税应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数
四、土地增值税的税收优惠
（一）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，予以免税；超过20%的，应按全部增值额缴纳土地增值税。
这里所称的普通标准住宅，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限，2005年5月31日以前由各省、自治区、直辖市人民政府规定。2005年6月1日起，普通标准住宅应同时满足：住宅小区建筑容积率在1.0以上；单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格l.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。
对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。
（二）因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
《实施细则》第十一条规定，因国家建设的需要而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。
因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的比照有关规定免征土地增值税。
（三）自2008年11月1日起，对居民个人销售住房暂免征收土地增值税。
第四节 征收管理
一、纳税申报的流程
纳税人应在转让房地产合同签订后7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同、房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料，然后在税务机关规定的期限内缴纳土地增值税。
纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以按月或按季定期进行纳税申报，具体期限由主管税务机关根据情况确定。
纳税人采取预售方式销售房地产的，对在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，税务机关可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。对于纳税人预售房地产所取得的收入，凡当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理完纳税清算后，多退少补。
二、纳税地点
土地增值税的纳税人应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。这里所说的“房地产所在地”，是指房地产的坐落地。纳税人转让的房地产坐落在两个或两个以上地区的，应按房地产所在地分别申报纳税。
在实际工作中，纳税地点的确定又可分为以下两种情况：
（一）纳税人是法人的。当转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地一致时，则在办理税务登记的原管辖税务机关申报纳税即可；如果转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地不一致时，则应在房地产坐落地所管辖的税务机关申报纳税。
（二）纳税人是自然人的。当转让的房地产坐落地与其居住所在地一致时，则在住所所在地税务机关申报纳税；当转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时，在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。
三、房地产开发企业土地增值税清算
（一）土地增值税清算的定义
土地增值税清算是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。
（二）开发项目的前期管理
主管税务机关应加强房地产开发项目的日常税收管理，实施项目管理。管理工作应从纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台账，对纳税人项目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步。
同时，主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关注，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，应督促纳税人根据清算要求按不同期间和不同项目合理归集有关收入、成本、费用。有条件的地区，主管税务机关可结合发票管理规定，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，实施项目专用票据管理措施。
（三）土地增值税的清算受理
1.纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。
（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
（3）直接转让土地使用权的。
2.对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。
（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；
（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
（4）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。
对前款所列第（3）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。
对于符合上述清算条件应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。对于符合上述税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。
应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。
3.纳税人清算土地增值税时应提供的清算资料。
（1）土地增值税清算表及其附表。
（2）房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。
（3）项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记账凭证复印件。
（4）纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。
4.主管税务机关收到纳税人清算资料后，对符合清算条件的项目，且报送的清算资料完备的，予以受理；对纳税人符合清算条件、但报送的清算资料不全的，应要求纳税人在规定限期内补报，纳税人在规定的期限内补齐清算资料后，予以受理；对不符合清算条件的项目，不予受理。上述具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。主管税务机关已受理的清算申请，纳税人无正当理由不得撤消。
5.主管税务机关按规定进行项目管理时，对符合税务机关可要求纳税人进行清算情形的，应当做出评估，并经分管领导批准，确定何时要求纳税人进行清算的时间。对确定暂不通知清算的，应继续做好项目管理，每年做出评估，及时确定清算时间并通知纳税人办理清算。
6.主管税务机关受理纳税人清算资料后，应在一定期限内及时组织清算审核。具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。
（四）清算审核方法
清算审核包括案头审核、实地审核。
案头审核是指对纳税人报送的清算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性等。
实地审核是指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验等方式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。
本规定源于《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）文第四章第十六条。从第十七条到第三十二条，规程详细阐述了清算审核的方法。
（五）核定征收
在土地增值税清算过程中，发现纳税人符合核定征收条件的，应按核定征收方式对房地产项目进行清算。
1.在土地增值税清算中符合以下条件之一的，可实行核定征收。
（1）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
（2）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
（3）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；
（4）符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；
（5）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
2.符合上述核定征收条件的，由主管税务机关发出核定征收的税务事项告知书后，税务人员对房地产项目开展土地增值税核定征收核查，经主管税务机关审核合议，通知纳税人申报缴纳应补缴税款或办理退税。
3.对于分期开发的房地产项目，各期清算的方式应保持一致。
北京东大股份有限公司下属的北京东大房地产开发企业于2009年3月将一座开发的写字楼整体转让，合同约定的转让价为25000万元，公司按税法规定缴纳相关税金1362.5万元（其中包含印花税12.5万）。公司为取得土地使用权而支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用为3500万元；房地产开发成本为4000万元；房地产开发费用2360万元，其中的利息支出为800万元（企业可以按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能够提供金融机构证明）。已知：北京市人民政府规定的房地产开发费用的计算扣除比例为5%。计算北京东大房地产开发企业转让写字楼应缴纳的土地增值税。
解析：
（1）房地产转让收入为25000万元
（2）确定转让房地产的扣除项目金额：
①取得土地使用权所支付的金额为3500万元
②房地产开发成本为4000万元
③房地产开发费用为：800+（3500＋4000）×5%＝1175（万元）
④与转让房地产有关的税金为1362.5-12.5＝1350（万元）
⑤从事房地产开发的加计扣除为：（3500＋4000）×20% ＝1500（万元）
⑥转让房地产的扣除项目金额为：3500＋4000＋1175＋1350＋1500＝11525（万元）
（3）计算转让房地产的增值额：25000－11525＝13475（万元）
（4）计算增值额与扣除项目金额的比率：13475÷11525＝116.92%
（5）计算应缴纳的土地增值税税额：
应纳土地增值税税额＝13475×50%－11525×15%＝5008.75（万元）
【提示1】根据土地增值税法律制度规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5%以内计算扣除。允许扣除的房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%；
【提示2】房地产开发企业缴纳的印花税已含在房地产开发费用中，不允许再单独扣除；
【提示3】房地产开发企业允许按照取得土地使用权所支付金额和房地产开发成本合计数的20%加计扣除。
本章小结
本章主要介绍了土地增值税的纳税人、征税范围、税率和税额的计算/房地产开发企业土地增值税的清算等。重点内容为收入/扣除项目/增值额及土地增值税额的计算。
字体：大 中 小打印：省纸版>> 清晰版>> 自定义>> 行距： 单倍 1.2单倍 1.5倍 1.7倍 2倍 字体： 大 中 小 隐藏： 答疑编号 手写板 土地增值税法是指国家制定的用以调整土地增值税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。自中华人民共和国成立以来，我国先后开征过契税、房产税、城镇土地使用税等税种，但这些税种都不属于对土地增值额的征税。1993年12月13日国务院发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，从1994年1月1日起开征土地增值税。1995年1月27日财政部又颁布《土地增值税暂行条例实施细则》，进一步细化了土地增值税征收管理办法。一、纳税义务人
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上的建筑及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人。单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。个人包括个体经营者。
概括起来，《土地增值税暂行条例》对纳税人的规定主要有以下四个特点：
（一）不论法人与自然人。即不论是企业、事业单位、国家机关、社会团体及其他组织，还是个人，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（二）不论经济性质。即不论是全民所有制企业、集体企业、私营企业、个体经营者，还是联营企业、合资企业、合作企业、外商独资企业等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（三）不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人。不论是内资企业还是外商投资企业、外国驻华机构，也不论是中国公民、港澳台同胞、海外华侨，还是外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（四）不论部门。即不论是工业、农业、商业、学校、医院、机关等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
二、征税范围
（一）征税范围的一般规定
根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税范围包括转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。在实际工作中，我们可以通过以下几条标准来判定：
1.土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税，对出让国有土地的行为不征税。
所谓国有土地使用权，是指土地使用人根据国家法律、合同等规定，对国家所有的土地享有的使用权利。土地增值税只对企业、单位和个人转让国有土地使用权的行为征税。对属于集体所有的土地，按现行法律规定须先由国家征用后才能转让。根据《中华人民共和国土地管理法》规定，国家为了公共利益，可以依照法律规定征用集体土地，依法被征用后的土地属于国家所有。未经国家征用的集体土地不得转让，自行转让集体土地是一种违法行为，应由有关部门依照相关法律来处理，而不应纳入土地增值税的征税范围。
国有土地出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地出让金的行为。由于土地使用权的出让方是国家，出让收入在性质上属于政府凭借所有权在土地一级市场上收取的租金，所以，政府出让土地的行为及取得的收入也不在土地增值税的征税之列。
2.土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让
土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。是否发生房地产权属（指土地使用权和房产产权）的变更，是确定是否纳入征税范围的一个标准，凡土地使用权、房产产权未转让的（如房地产的出租），不征收土地增值税。
3.土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税
土地增值税的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取得收入的行为。需要强调的是，无论是单独转让国有土地使用权，还是房屋产权与国有土地使用权一并转让的，只要取得收入，均属于土地增值税的征税范围，应对之征收土地增值税。
（二）征税范围的特殊规定
1.以房地产进行投资、联营
对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用上述暂免征收土地增值税的规定。
2.房地产的出租
房地产出租是指房产所有者或土地使用者，将房产或土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租人支付租金的行为。房地产出租，出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、土地使用权的转让，因此，不属于土地增值税的征税范围。
3.房地产的抵押
房地产抵押是指房产所有者或土地使用者作为债务人或第三人向债权人提供不动产作为清偿债务的担保而不转移权属的法律行为。这种情况由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权并没有发生权属的变更。因此，对房地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房地产是否转移占有而确定是否征收土地增值税。对于以房地产抵债而发生房地产权属转让的，应列入土地增值税的征税范围。
4.房地产的继承和赠与
这种情况只发生了房地产产权的转让，没有取得收入，所以不能纳入土地增值税的征税范围。
对于房地产的赠与行为，主要指以下两点：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的行为。
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。其中，社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会，以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
5.房地产的交换
房地产交换是指一方以房地产与另一方的房地产进行交换的行为。由于这种行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，因此，属于土地增值税的征税范围。但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
6.合作建房
对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
7.企业兼并转让房地产
在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
8.房地产的代建房行为
代建行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。
9.房地产的重新评估
按照财政部门的规定，国有企业在清产核资时对房地产进行重新评估而产生的评估增值，因其既没有发生房地产权属的转移，房产产权、土地使用权人也未取得收入，所以不属于土地增值税的征税范围。
一、应税收入的确定根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人转让房地产取得的应税收入，应包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入的形式来看，包括货币收入、实物收入和其他收入。
（一）货币收入
货币收入是指纳税人转让房地产而取得的现金、银行存款和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。
（二）实物收入
实物收入是指纳税人转让房地产而取得的各种实物形态的收入，如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。对于这些实物收入一般要按照公允价值确认应税收入。
（三）其他收入
其他收入是指纳税人转让房地产而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利，如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。对于这些无形资产收入一般要进行专门的评估，按照评估价确认应税收入。
二、扣除项目的确定
依照《土地增值税暂行条例》规定，准予纳税人从房地产转让收入额减除的扣除项目金额具体包括以下内容：
（一）取得土地使用权所支付的金额
取得土地使用权所支付的金额包括以下两方面的内容：
1.纳税人为取得土地使用权所支付的地价款。地价款的确定有三种方式：如果是以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；如果是以行政划拨方式取得土地使用权的，地价款为按照国家有关规定补交的土地出让金；如果是以转让方式取得土地使用权的，地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。
2.纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费用。纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，必需按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费。
（二）房地产开发成本
房地产开发成本是指纳税人开发房地产项目实际发生的成本，包括土地的征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。
1.土地征用及拆迁补偿费。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
2.前期工程费。包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。
3.建筑安装工程费。是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
4.基础设施费。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
5.公共配套设施费。包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。
6.开发间接费用。是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
（三）房地产开发费用
房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用，按照实际发生额直接计入当期损益。但在计算土地增值税时，房地产开发费用并不是按照纳税人实际发生额进行扣除，应按照《实施细则》的规定分以下两种情况扣除：
1.财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定（即取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本，下同）计算的金额之和的5%以内计算扣除。计算公式为：
允许扣除的房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%以内
2.财务费用中的利息支出，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。计算公式为：
允许扣除的房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10%以内
财政部、国家税务总局对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两点专门规定：一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
本章扣除项目中的房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用，这与计算企业所得税的期间费用是有区别的。
可以扣除的房地产开发费用，主要分为两种情况：如果纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明，利息据实扣除，其他开发费用按取得土地使用权支付金额和房地产开发成本之和的5%以内扣除；如果纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，则开发费用整体扣除标准为取得土地使用权支付金额和房地产开发成本之和的10%以内。可见土地增值额计算中利息是可以据实扣除的，而销售费用、管理费用、其他财务费用按限额扣除。
企业所得税应纳税所得额计算中，对房地产企业为开发房地产而借入资金的借款利息费用，要按照税法的规定计入成本，税前不作为财务费用扣除。此外，销售费用、管理费用要按照具体项目，如广告费、业务招待费分项计算扣除限额。总之，两者是有区别的，计算不同的税种时要根据不同的规定。
（四）与转让房地产有关的税金
与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。但需要注意以下两点：
1.房地产开发企业按照《房地产开发企业财务制度》有关规定，其在转让时缴纳的印花税已列入管理费用中，故不允许单独再扣除。其他纳税人缴纳的印花税允许在此扣除。
2.外商投资房地产开发企业因不缴纳城市维护建设税和教育费附加，因此，在计算与转让房地产有关的税金时不含城市维护建设税和教育费附加。
（五）其他扣除项目
对从事房地产开发的纳税人可按《实施细则》第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。此条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的其他纳税人不适用。
第一，旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
重置成本价的含义是：对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率的含义是：按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。
因此，转让旧房应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用,以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。
第二，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能够提供购房发票的，经地税机关确认，其取得土地使用权和房屋建造成本、费用所支付的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算，作为扣除项目金额确认。对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。
【相关咨询】请问，支付的土地闲置费是否可在计算土地增值税时扣除？如果可以，它属于哪一个扣除项目？
【参考解答】根据《土地增值税暂行条例》第六条和《土地增值税暂行条例实施细则》第七条的规定，土地闲置费不属于按税法规定正常开支的成本费用和国家统一规定交纳的有关费用，也不属于在转让环节缴纳的税金，不能作为扣除的项目金额。因此，在计征土地增值税时不能扣除。
一、税率我国土地增值税税率设计的基本原则是：增值额大的多征，增值额小的少征，无增值额的不征。按照这个原则，土地增值税实行四级超率累进税率：
（一）增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；
（二）增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；
（三）增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；
（四）增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。
上述所列四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。四级超率累进税率及速算扣除系数见表6-1
表6-1 土地增值税四级超率累进税率表
极数增值额与扣除项目金额的比率税率（%）速算扣除系数（%）1不超过50%的部分3002超过50%至100%的部分4053超过l00%至200%的部分50154超过200%的部分6035
二、计税依据
土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是纳税人转让房地产的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。准确的核算增值额是非常重要的，但在实际的房产交易活动中，有些纳税人不能准确的核算房地产转让收入额和扣除项目的金额，影响了应纳税额的计算与缴纳。因此纳税人有以下情形的，应按照房地产评估价格计算征收：
隐瞒、虚报房地产成交价格,是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。
对于纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估，税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。
（二）提供扣除项目金额不实的
提供扣除项目金额不实，是指纳税人在纳税申报时，不据实提供扣除项目金额，而是虚增被转让房地产扣除项目的内容或金额，使税务机关无法从纳税人方面了解计征土地增值税所需的正确的扣除项目金额，以达到虚增成本偷税的目的。
对于纳税人申报扣除项目金额不实的，应由评估机构对该房屋按照评估出的房屋重置成本价，乘以房屋的成新度折扣率，确定房产的扣除项目金额，并用该房产所坐落土地取得时的基准地价或标准地价来确定土地的扣除项目金额，房产和土地的扣除项目金额之和即为该房地产的扣除项目金额。
（三）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格且无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的成交价低于房地产评估机构通过市场比较法进行房地产评估时所确定的正常市场交易价，纳税人又不能提供有效凭据或无正当理由进行解释的行为。对这种情况，应按评估的市场交易价确定其实际成交价，并以此作为转让房地产的收入计算征收土地增值税。
三、应纳税额的计算方法
（一）应纳税额的计税原理
土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。土地增值税的计算公式是：
应纳税额＝∑（每级距的增值额×适用税率）
由于分步计算比较繁琐，一般可以采用速算扣除法计算。即：计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：
1.增值额未超过扣除项目金额50%
土地增值税应纳税额＝增值额×30%
2.增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%
土地增值税应纳税额＝增值额×40%-扣除项目金额×5%
3.增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%
土地增值税应纳税额＝增值额×50%-扣除项目金额×15%
4.增值额超过扣除项目金额200%
土地增值税应纳税额＝增值额×60%-扣除项目金额×35%
（二）应纳税额的计算步骤
根据上述计税原理，土地增值税应纳税额的计算可分为以下4步：
1.计算增值额
增值额＝房地产转让收入－扣除项目金额
2.计算增值率
增值率＝增值额÷扣除项目金额×100%
3.确定适用税率
按照计算出的增值率，从土地增值税税率表中确定适用税率。
4.计算应纳税额
土地增值税应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数
四、土地增值税的税收优惠
（一）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，予以免税；超过20%的，应按全部增值额缴纳土地增值税。
这里所称的普通标准住宅，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限，2005年5月31日以前由各省、自治区、直辖市人民政府规定。2005年6月1日起，普通标准住宅应同时满足：住宅小区建筑容积率在1.0以上；单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格l.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。
对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。
（二）因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
《实施细则》第十一条规定，因国家建设的需要而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。
因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的比照有关规定免征土地增值税。
（三）自2008年11月1日起，对居民个人销售住房暂免征收土地增值税。
一、纳税申报的流程
纳税人应在转让房地产合同签订后7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同、房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料，然后在税务机关规定的期限内缴纳土地增值税。
纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以按月或按季定期进行纳税申报，具体期限由主管税务机关根据情况确定。
纳税人采取预售方式销售房地产的，对在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，税务机关可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。对于纳税人预售房地产所取得的收入，凡当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理完纳税清算后，多退少补。
二、纳税地点
土地增值税的纳税人应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。这里所说的“房地产所在地”，是指房地产的坐落地。纳税人转让的房地产坐落在两个或两个以上地区的，应按房地产所在地分别申报纳税。
在实际工作中，纳税地点的确定又可分为以下两种情况：
（一）纳税人是法人的。当转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地一致时，则在办理税务登记的原管辖税务机关申报纳税即可；如果转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地不一致时，则应在房地产坐落地所管辖的税务机关申报纳税。
（二）纳税人是自然人的。当转让的房地产坐落地与其居住所在地一致时，则在住所所在地税务机关申报纳税；当转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时，在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。
三、房地产开发企业土地增值税清算
（一）土地增值税清算的定义
土地增值税清算是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。
（二）开发项目的前期管理
主管税务机关应加强房地产开发项目的日常税收管理，实施项目管理。管理工作应从纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台账，对纳税人项目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步。
同时，主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关注，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，应督促纳税人根据清算要求按不同期间和不同项目合理归集有关收入、成本、费用。有条件的地区，主管税务机关可结合发票管理规定，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，实施项目专用票据管理措施。
（三）土地增值税的清算受理
1.纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。
（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
（3）直接转让土地使用权的。
2.对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。
（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；
（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
（4）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。
对前款所列第（3）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。
对于符合上述清算条件应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。对于符合上述税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。
应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。
3.纳税人清算土地增值税时应提供的清算资料。
（1）土地增值税清算表及其附表。
（2）房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。
（3）项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记账凭证复印件。
（4）纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。
4.主管税务机关收到纳税人清算资料后，对符合清算条件的项目，且报送的清算资料完备的，予以受理；对纳税人符合清算条件、但报送的清算资料不全的，应要求纳税人在规定限期内补报，纳税人在规定的期限内补齐清算资料后，予以受理；对不符合清算条件的项目，不予受理。上述具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。主管税务机关已受理的清算申请，纳税人无正当理由不得撤消。
5.主管税务机关按规定进行项目管理时，对符合税务机关可要求纳税人进行清算情形的，应当做出评估，并经分管领导批准，确定何时要求纳税人进行清算的时间。对确定暂不通知清算的，应继续做好项目管理，每年做出评估，及时确定清算时间并通知纳税人办理清算。
6.主管税务机关受理纳税人清算资料后，应在一定期限内及时组织清算审核。具体期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关确定。
（四）清算审核方法
清算审核包括案头审核、实地审核。
案头审核是指对纳税人报送的清算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性等。
实地审核是指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验等方式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。
本规定源于《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）文第四章第十六条。从第十七条到第三十二条，规程详细阐述了清算审核的方法。
（五）核定征收
在土地增值税清算过程中，发现纳税人符合核定征收条件的，应按核定征收方式对房地产项目进行清算。
1.在土地增值税清算中符合以下条件之一的，可实行核定征收。
（1）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
（2）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
（3）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；
（4）符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；
（5）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
2.符合上述核定征收条件的，由主管税务机关发出核定征收的税务事项告知书后，税务人员对房地产项目开展土地增值税核定征收核查，经主管税务机关审核合议，通知纳税人申报缴纳应补缴税款或办理退税。
3.对于分期开发的房地产项目，各期清算的方式应保持一致。
北京东大股份有限公司下属的北京东大房地产开发企业于2009年3月将一座开发的写字楼整体转让，合同约定的转让价为25000万元，公司按税法规定缴纳相关税金1362.5万元（其中包含印花税12.5万）。公司为取得土地使用权而支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用为3500万元；房地产开发成本为4000万元；房地产开发费用2360万元，其中的利息支出为800万元（企业可以按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能够提供金融机构证明）。已知：北京市人民政府规定的房地产开发费用的计算扣除比例为5%。计算北京东大房地产开发企业转让写字楼应缴纳的土地增值税。
解析：
（1）房地产转让收入为25000万元
（2）确定转让房地产的扣除项目金额：
①取得土地使用权所支付的金额为3500万元
②房地产开发成本为4000万元
③房地产开发费用为：800+（3500＋4000）×5%＝1175（万元）
④与转让房地产有关的税金为1362.5-12.5＝1350（万元）
⑤从事房地产开发的加计扣除为：（3500＋4000）×20% ＝1500（万元）
⑥转让房地产的扣除项目金额为：3500＋4000＋1175＋1350＋1500＝11525（万元）
（3）计算转让房地产的增值额：25000－11525＝13475（万元）
（4）计算增值额与扣除项目金额的比率：13475÷11525＝116.92%
（5）计算应缴纳的土地增值税税额：
应纳土地增值税税额＝13475×50%－11525×15%＝5008.75（万元）
【提示1】根据土地增值税法律制度规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5%以内计算扣除。允许扣除的房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%；
【提示2】房地产开发企业缴纳的印花税已含在房地产开发费用中，不允许再单独扣除；
【提示3】房地产开发企业允许按照取得土地使用权所支付金额和房地产开发成本合计数的20%加计扣除。
本章小结
本章主要介绍了土地增值税的纳税人、征税范围、税率和税额的计算/房地产开发企业土地增值税的清算等。重点内容为收入/扣除项目/增值额及土地增值税额的计算。
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