迎着狂风暴雨是什么歌:房地产企业视同销售行为的税务处理

文号【】    来源【】     添加时间：【2009-7-17 11:41:07】     浏览次数：【35】
视同销售行为是指会计账务处理不作为销售收入核算，而在税收上作为销售而确认收入并计缴税金的商品转移行为。视同销售行为分为对内处置视同销售行为和对外处置视同销售行为。房地产企业视同销售行为在企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、土地增值税、营业税、印花税的处理上有一定区别，本文就此进行对比阐述。
一、企业所得税
（一）《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第五十五条规定：“纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。”第五十八条规定：“纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或估定。”
（二）《财政部、国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税〔1996〕79号）第二条规定：“企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。”
（三）《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）第一条第二款规定：“投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。”第三条第一款规定：“企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。”
（四）《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）第一条第一款规定：“企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。”
（五）《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）第四条规定：“债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）。”
（六）《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号）规定：“开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售。”
房地产企业应当将上述视同销售收入分别对应填入《企业所得税年度纳税申报表》附表一《销售（营业）收入及其他收入明细表》中的第13、14、15行，之后进入主表的第1行“销售（营业）收入”。将视同销售收入相对应的成本，分别填入《企业所得税年度纳税申报表》附表二《成本费用明细表》中的第14、15、16行，之后进入主表的第7行“销售（营业）成本”。
此外，需要注意的是根据《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号）相关规定，开发企业在开发区内建造的会所、停车场（库）、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施。开发企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施无偿赠与国家有关业务管理部门、单位的，按建造公共配套设施进行处理。所以上述赠与行为不视同销售征收企业所得税，而是直接作为开发成本处理。但是如果赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当视同销售征收企业所得税。
二、外商投资企业和外国企业所得税
（一）《财政部、国家税务总局关于外商投资企业从事投资业务若干税收问题的通知》（财税字〔1994〕第083号）第二条规定：“外商投资企业经过有关部门批准，以实物或无形资产及其他非货币资产向其他企业投资的，其投资资产经投资合同认定的价值与原账面净值之间的差额，应视为财产转让收益，计入企业当期应纳税所得额。如为净收益，且数额较大，计入当期应纳税所得额计算纳税有困难，经企业申请和主管税务机关批准，可在不超过5年的期限内平均分期转为应纳税所得额计算缴纳企业所得税。”
（二）《国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关所得税处理问题的通知》(国税函〔2005〕970号)规定：企业内部处置资产（包括各项自制和外购资产），除将资产转移至境外以外，不确认收入；相关资产的历史成本延续计算。内部处置资产是指资产所有权属在形式和实质上均不发生改变的处置行为，包括但不限于以下情形：（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2）改变资产形状、结构或性能；（3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）；（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（5）上述两种或两种以上情形的混合。企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部资产处置：（1）用于市场推广或推销；（2）用于交际应酬；（3）用于职工奖励或福利；（4）用于股息分配；（5）用于对外捐赠；（6）其他改变资产所有权属的用途。
因此，对于房地产企业而言，外商投资企业和外国企业所得税同内资企业所得税最大的差别在于前者不确认“自建商品房转作固定资产”为视同销售行为，后者则确认为视同销售行为。
三、土地增值税
（一）《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕006号）第二条：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第四条：“细则所称的“赠与”是指如下情况：（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。”
（二）《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第一条曾规定：“对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。”但是从2006年3月2日起，《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）第五条规定：“对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048号)第一条暂免征收土地增值税的规定。”
（三）《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）规定：“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产, 其收入按下列方法和顺序确认：（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。”
因此，土地增值税强调了国有土地使用权的转移，没有转移则不征收土地增值税，符合条件的捐赠和继承也不征收土地增值税。
四、营业税
《营业税税目注释（试行稿）》（国税发〔1993〕第149号）规定：“销售不动产，是指有偿转让不动产所有权的行为。以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。”
因此，房地产企业投资行为虽然征收所得税和土地增值税，但是不征收营业税。房地产企业自用或者出租行为因为房屋产权没有发生转移，也不征收销售不动产营业税。房地产企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产行为，产权发生转移，应征收销售不动产营业税。
五、印花税
《中华人民共和国印花税暂行条例》第四条第二款规定：“财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校所立的书据免缴印花税。”《中华人民共和国印花税暂行条例实施细则》第十二条进一步解释：“条例第四条所说的社会福利单位，是指抚养孤老伤残的社会福利单位。”
此外第五条解释：“产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。”《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发[1991]155号）第十条进一步明确：“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。
因此，对于房地产企业而言，对于企业所得税所列举的除了自用（产权未发生转移，当然无须按照产权转移书据缴纳印花税）以外的视同销售收入行为所书立的书据既然是产权转移书据，那么除了特定的赠于行为免纳印花税外，其他行为所书立的产权转移合同都应当依照万分之五的税率贴花。