2011年企业所得税汇算清缴重点难点

　　第一部分  非居民企业重要配套政策

　　第二部分  居民企业重要配套政策

　　居民企业重要配套政策

　　一、收入方面（8个收入类型）

　　1、收入的确认及售后回购与折扣、境外所得税收抵免

　　2、不征税收入的积极的变化

　　3、免税收入和免征、减征所得

　　4、未按权责发生制确认的收入

　　5、视同销售收入

　　6、股息红利及财产转让所得与特别纳税调整

　　7、其他收入

　　8、重组的一般性税务处理与特殊税务处理

　　二、成本费用方面

　　1、税前扣除的原则

　　2、成本费用扣除

　　三、资产的税务处理

　　第二部分

　　居民企业所得税重要配套文件

　　收入部分重要政策解读

　　一、满足收入的条件 

　　 （一）税法不考虑企业的经营风险，强制性。
   
　　思考：属于时间性差异还是永久性差异？

　　国税函[2008]875号

　　企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

　　(1)商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

　　(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

　　(3)收入的金额能够可靠地计量；

　　东莞玩具厂破产(怎么办?)

　　(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

　　收入会计准则的规定

　　销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

　　(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

　　(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

　　(3)收入的金额能够可靠地计量；

　　(4)相关的经济利益很可能流入企业；(超过50%)

　　(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

　　税法不考虑企业的经营风险，强制性。

　　比较会计与税法关于收入确认条件，会计确认收入时要考虑“经济利益很可能流入企业”这个条件，而在税法上无此条件。所以企业发出库存商品后在会计上认为“经济利益不是很可能流入企业”时不确认收入，而按税法规定应确认为当期收入的，所得税申报时对收入及成本作调整处理，以后会计上对该收入确认时再作相反调整处理。

　　现场案例：收入的检查重点是发出商品

　　A企业于2008年12月10日向某公司发出商品一批，已向某公司开出增值税专用发票，价款100万元，增值税17万元，商品成本80万元。并于12月12日办妥托收手续。12月31日得知某公司由于法律诉讼问题，银行账户已被法院冻结，企业无法收到该项货款。

　　（1）2008年企业因无法收到货款，不确认收入。

借：发出商品   800 000

         贷：库存商品     800 000

借：应收账款——应收增值税     170 000

          贷：应交税费——应交增值税（销项税额）  170 000

　　（2）2008年所得税处理

　　会计上未确认收入，但按税法规定应确认收入100万元，同时应确认成本80万元，故应调增2008年应纳税所得额20万元；

　　填表方法：在企业所得税年度申报表附表三第19行“其他（收入类）”调增收入额100万元，在第40行“其他（扣除类）”调减成本80万元。

   　现场案例

　　（3）递延所得税处理

           借：递延所得税资产      50 000

                贷：应交税费——应交所得税  50 000

　　 （4）注意的问题

　　对此收入在2008年调整时不能作“视同销售处理，因为以后年度作收入所得税上要调减，在附表一“收入明细表”和附表二“成本费用明细表”中无法减除，要在这两个表中减除就得填负数，也就是说以后年度会出现视同销售的负数，不好处理。

　　以后收到钱时的处理，属于时间性的差异

借：银行存款 117

   贷：主营业务收入 100

　　　应收账款 17

借：主营业务成本 80

   贷：发出商品 80

　　会计上正常作销售处理，所得税直接调减20就行了，当然执行新准则的要作递延所得税处理

　　最后收不到钱可扣除坏账损失属于时间性的差异

    　财税[2009]57号文件第四条规定，企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：
　　
　　1、债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；
　　
　　2、债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；
　　
　　3、债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的

　　国税发[2009]88号第十六条 企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的申请坏账损失税前扣除，应提供下列相关依据：

　　(一)法院的破产公告和破产清算的清偿文件；

　　(二)法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终(中)止执行的法律文书；

　　(三)工商部门的注销、吊销证明；

　　(四)政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件；

　　(五)公安等有关部门的死亡、失踪证明；

　　(六)逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明；

　　(七)与债务人的债务重组协议及其相关证明；

　　(八)其他相关证明。

　　第十八条 逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，可以认定为损失。

　　思考：如果以后收不到钱了，
   
　　向税务部门报坏账损失的金额是多少？

　　企业会计上应确认的损失应该是97万元，即17万元增值税和80万元产品成本。 

　　财税〔2009〕57号 ：“十、企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。”

　　但向税务部门报财产损失应该是117万元，因为20万元已经作为销售利 润征了所得税。

　　在以前年度已征完税，现在应该允许作损失扣除，就是作调减处理，不需要另作分录，但如果作了递延所得税应转回

　　(二)没有发货提前增值税发票开具是否确认收入?

    　国家税务总局问答【问题】

　　客户给我们公司250万预付款，让我们开具增值税发票，但是我们没有发货。我们已经就此笔业务确认了销项税，但是按照会计准则这不符合收入确认条件；故此我们没有确认收入。但是当地税务机关非要我们确认收入，请问当地税务机关的说法是否正确？这种说法是否有税法依据？

　　【解答】

　　增值税

　　根据《增值税暂行条例>规定：

　 “第十九条 增值税纳税义务发生时间：

　　（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”

　　企业所得税

　　根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

　　（二）符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

　　2.销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。”

　　根据上述规定，销售商品如果提前开具发票，开具发票的当天即为确认增值税纳税义务发生时间，按规定缴纳增值税。但企业所得税上要求销售商品时需同时满足国税函[2008]875号文第一条（一）规定的条件，采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。因此，贵公司采取预收款方式销售商品，先开具发票，虽然商品未发出，但按规定要缴纳增值税；企业所得税处理上不需要确认收入。

　　如果提前开具发票，如果你觉得不记收入不舒服，那如何配必成本呢？

　　思考：能暂估成本吗？

　　税务局承认吗？

　　(三)外销收入确认会计和税法的差异

　　会计:CIF价按国际惯例是以货物到达进口商口岸是，货物卸载时越过船舷为转移风险的标准时间点，所以如果不考虑TT收汇风险的话，应该以货物卸货后为确认收入的时间点。考虑到一般情况下，货物装卸不会有问题，很多情况下，是采取船到岸时间作为确认收入的时间点。(亚丁湾海盗)

　　税法:企业出口商品不论以何种方式报关出口，均以取得提单并向银行办妥交单手续的日期作为出口商品外销收入的实现时间。

　　海运提单,是承运人收到货物后出具的货物收据，也是承运人所签署的运输契约的证明，提单还代表所载货物的所有权，是一种具有物权特性的凭证。因此提单的开局象征这物权的转移。至于海运过程中的风险而且不可预测，比如路经过索马里.另对于货物的损失有保险公司来承保护，所以这些风险可以忽略  , 税务只认报关单。

　　 (四)房地产企业确认收入会计和税法的差异

　　上市房地产企业收入确认原则

　　会计确认收入的条件

　　1.商品房实物移交手续

　　2.取得了买方付款证明

　　税法：特殊规定

　　1、08年前：国税发【2006】31号文件规定，开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入

　　2、08年后：2009年31号文第六条  企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。

　　注意：不是确认全部收入，还要看收入的方式。

　　3、银行按揭方式 分两次

　　充分考虑经济利益流入

　　房地产企业确认收入会计和税法的差异

　　预收账款属于税法的收入

　　第六条  企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。 

　　（一）新旧政策的不同点：

　　1、国税发【2006】31号文件规定，符合完工产品条件，才能确认收入；

　　2、国税发【2009】31号文件，将会计上的“预收账款”提前确认为收入。也就是说，从企业所得税的角度，不再存在“预收帐款”的概念，只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为收入。

　　因此，在这里,有必要提醒大家：按照新政策规定，房地产企业“所得税收入”是不同于“会计收入”的。

     
　　（二）思考：

　　这一规定带来的直接后果是什么？

　　1、新31，税法不存在预收帐款的问题。

　　税法都叫销售收入。

　　会计有收入必然要有成本配比，税法只有收入，没有成本配比怎么办?

　　收入在完工前取得时，按预计毛利率征税；

　　收入在完工后取得时，按实际的毛利率征税。

　　这是理念的重大变化，

　　这一条可以说是整个新31号文的基础。

　　思考：有的企业在完工后取得的收入，仍然按预计毛利率预征税款，可以吗？

　　第三十五条   开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。

　　思考：属于虚假申报吗？会计与税法的差异?

　　总局所得税司二处何处长回答

　　预售收入指的是什么？

　　总局所得税司二处，何处长回答：从企业所得税的角度，不存在预收帐款的概念，只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项，全部确认为收入。能够确认实际利润的，按实际利润确认企业所得额，不能确认实际利润的，按预毛利计利确认所得额。但是与会计上的收入是有区别的。

　　2、不申报预收帐款的税收属于偷税行为。

　　国税发【2009】31文第九条

　　企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

 　　（不是预征，没有多退少补）

　　开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

　　房地产企业预售房按照预计毛利率计算的预计毛利额并入当年的应纳税所得额，期间费用以及与此有关的税金和附加允许在税前扣除。预售房收入可作为计算业务招待费和广告费支出的基数，但在会计处理时，将预售房收入转为销售收入的年度，不可以重复计算业务招待费和广告费支出的基数。

　　辽宁省不可以（大连却可以）

　　<辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知>辽地税发[2010]3号

　　2010-1-20

　　十、房地产开发企业广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的税前扣除基数问题按照企业所得税纳税申报表规定，房地产开发企业预售未完工开发产品取得的收入不作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用税前扣除的基数。

　　吉国税函〔2010〕68号

　　六、关于房地产开发企业的预售收入问题
   
　　房地产开发企业销售未完工取得收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额，不得扣除与预售收入相关的期间费用和税金。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额

　　4、关键点：预收账款如何填申报表？

　　目前的申报表完全支持，可以填，去年大家都没有填

　　为解决房地产开发企业因政策调整带来的企业所得税纳税申报表填报口径变化，在国家税务总局未明确新的填报口径前，房地产开发企业销售未完工开发产品取得销售收入时以及销售未完工开发产品完工结转销售收入时，企业所得税季度预缴和年度汇算清缴申报暂按以下口径填报，待国家税务总局明确后，再行调整。

　　除本填报口径以外，《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》（A类）、《企业所得税年度纳税申报表》（A类）中各行次的填报，仍按照（国税函〔2008〕1081号）执行。

　　目前全国流行的三种填表方法总局目前在征求修改报表的意见

　　1、（无锡）预收账款同时做视同销售和视同成本 

　　汇缴申报：

　　本年预售收入-本年结转销售的预售收入→附表一16行“其他视同销售收入”

　　本年预售收入预计计税成本-本年结转销售的预售收入预计计税成本→附表二15行“其他视同销售成本

　　预售收入预计计税成本=预售收入×（1-预计计税毛利率）

　　待摊税金的处理：如在结转时进入损益类科目，同时在年度申报时在附表三扣除类40行“其它”调增调减。

　　2、青地税函[2010]2号

　　直接在附表三第40行“其他”调减，填表方法：
　　
　　第一步取得预售款时：
　　
　　当年度取得的预售收入按照规定的计税毛利率计算得到的预计利润填入附表三第52行第3列。会计确认的预售款作为计算基础计算出的当年可以扣除的业务招待费和广宣费填列在附表三第40行第4列并特别注明“预售款项计算扣除金额”。
　　
　　第二步预售款结转销售收入时：
　　
　　完工年度会计处理将预售款结转为销售收入，按照本期结转的已按税收规定征税的预售收入乘以适用的计税毛利率填到附表三第52行第4列。同时，应当将已结转的预售收入作为计算基础对应计算出的不得扣除的业务招待费和广宣费填列到附表三第40行第3列并特别注明“预售收入结转前期已经扣除金额”，避免将预售收入重复纳入基数造成重复扣除。

　　3、北京的填表方法

　　销售未完工开发产品收入额的填报

　　（1）年度汇算清缴申报时的处理

　　 企业取得的销售未完工开发产品收入额，年度汇算清缴申报时填报在《企业所得税年度纳税申报表》（A类）第1行“营业收入”栏和附表一(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏及

　　附表三第19行“其他”栏第4列“调减金额”。

　　关键点：收入怎么对冲？

　　为什么附表三第19行“其他”要调减？

　　（这个主要是为了“三费”扣除计算基数的需要，附表1填收入，附表3则作纳税调减，）

　　申报表最新情况:  2010年报不改,季报先改。

　　江苏国税修改后的申报表

　　江苏国税新的填表说明

　　6.第17行“房地产企业预售收入”：填报房地产企业涉及可以作为计算广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除限额基数的预售收入，填报口径=本期房地产企业销售未完工产品收入－本期会计上预售转销售收入，可以为负数。“本期会计上预售转销售收入”仅指按新税法确认为预售收入，且已作过计算广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除限额基数的预售收入，否则应在附表三第61行“房地产企业预售收入计算的预计利润”填列。

　　（五）销售折扣折让与退回
　　（与企业所得税没有差异）

　　国税函[2008]875号

　　（三）采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　售后回购的会计与税法差异 (基本没有了)

　　会计：售后回购，是指企业在销售资产的同时又以合同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。 售后回购业务从本质上看是一项融资业务，且在形式上的销售发生后，一般仍然保留对资产的控制权与管理权，因而不符合销售确认的条件，在会计核算中不确认收入。回购价格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。

　　国税函2008]875号：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　1、 2008年1月1日,某房地产企业将房屋销售给乙企业，销售额5000万元，合同约定2年后回购，回购价格6000万元。

　　（1）销售：

　　借：银行存款5000

          贷：应付帐款5000(确认为负债)

　　税务处理：

　　2008年度1月份必须缴纳营业税.

　　财务费用超过同期银行利率还是要调增

　　(2)2008年——2009年每年年底：

   借：财务费用500

         贷：应付帐款500

　　税务处理：年度汇算清缴时纳税不需要调增应纳税所得额500万元（2008年以前要）

　　（3）回购年度（2010年）

     借：应付帐款6000

          贷：银行存款6000

　　售后回购营业税仍然要视同销售

　　购房回租（文件有问题）

　　《关于房地产开发企业从事"购房回租"等经营活动征收营业税问题的批复》（国税函[1999]144号）文件规定，房地产开发公司采用“购房回租”、“售后回购”等形式，进行促销经营活动（即与购房者签订“商品房买卖合同书”，将商品房卖给购房者；同时，根据合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房购回），根据《营业税暂行条例》及其实施细则的规定，对房地产开发公司和购房者均应按“销售不动产”税目征收营业税。

　　“售后回购“交两次税，但是，购房回租呢？没有说

　　例如：

　　房地产公司用100万购房者租回来，再以150万转租出去？

　　房地产公司可以按150-100=50差额征税吗？不可以!

　　思考：房地产企业购房回租利息可以作为企业财务费用在税前扣除吗？

　　《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）规定，融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

　　要经商务部批准。房地产企业要特别注意了，不能做售后回租，可以按875文的做售后回购。

　　这里的经批准是指按商建发[2004]560号规定：根据国务院办公厅下发的商务部“三定”规定，原国家经贸委、外经贸部有关租赁行业的管理职能和外商投资租赁公司管理职能划归商务部，今后凡（财税[2003]16号）中涉及原国经贸委和外经贸部管理职能均改由商务部承担。外商投资租赁公司的市场准入及行业监管工作继续按照商务部的有关规定执行。也就是说出租方属于经商务部批准的从事融资租赁的企业，出售方即承租方可以按国家税务总局公告2010年第13号的规定不征增值税、营业税、融资利息作为财务费用税前列支；出租方属于未经商务部批准的从事融资租赁的企业，出售方即承租方要按国税函【2007】603号文、国税函[2008]576号规定征收营业税、企业所得税，承租人支付的属于融资利息的部分，不能作为企业财务费用在税前扣除。

　　（五）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　思考：这段话你发现了什么重大变化？

　　事后折扣，不可能在同一张发票上

　　国税函〔2006〕1279号

　　纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

　　但是：该函并未明确指出销货方是否可以凭该红字专用发票抵减销售收入和销项税.

　　因为很多企业需要对经销商业绩进行年度考核,根据其销售业绩给予不同程度的返利奖励,事先是无法确定对方适用的折扣比例的.只能在事后即第二年做出. 实际上,纳税人这种价格偏低是有正当理由的 .

　　《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　根据上述规定，销售方给予购货方的年终返利属于销售折让。销售方开销红字发票的销售收入可以冲减发生当期销售收入，并抵减其销项税。

　　销售方账务处理：

借：应收账款（红字）

   贷：主营业务收入（红字）

   贷：应交税费——应交增值税（销项税额） （红字）

　　购货方账务处理：

借：库存商品（红字）

借：应交税费——应交增值税（进项税额） (红字)

   贷：应付账款 （红字）

　　不要计提销售返利,不要自作聪明

　　销售返利。

　　比方说，按照和客户的合同规定 及 当年的销售额 计算得出的在年底12月 计提的销售返利 是否可以在当年扣除呢？若讲到真实性，有合同，有当年的销售额，有内部的计算表格，这些是否足够？

　　稽查中是怎么把握分寸的？实际发生原则

　　商业折扣
 
　　企业所得税不再强调要在同一张发票上

     1、商业折扣(不再强调要在同一张发票上,不管发票如何开具，都按折扣后的金额确定收入计算所得税)
 
　　企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　原来的规定:国税函[1997]472号

　　如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，在按折扣后销售额计算征收所得税；但将折扣额另开发票的，则一律不得扣除。  

　　注意:

　　“纳税调整项目明细表”第4行“不符合税收规定的销售折扣和折让中填列(实际上作废)

　　增值税退回或者折让,要开具红字增值税专用发票

　　原来的规定：国税发[1993]154号规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。”

　　新增值税暂行条例实施细则第十一条　小规模纳税人以外的纳税人（以下称一般纳税人）因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减；

　　一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。销售折扣开票问题

　　增值税如果同一张发票,不能写在“备注”栏

　　国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知 国税函[2010]56号(国税发[1993]154号)第二条第（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。　　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　

　　国家税务总局二○一○年二月八日
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　

　　但是：

　　《新营业税条例实施细则》第十五条第十五条 纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。

　　2、现金折扣(终于修成正果)

　　债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　现金折扣发生在销售之后，属于融资性质的理财行为，在计算增值税时，折扣不能也从销售额中扣除。因此在确认收入方面，所得税与增值税相一致。但计算所得税时，应纳税所得额随扣除财务费用而减少，缩小了税基。

　　特别 风险提示：抵扣依据的问题：现金折扣是没有专用发票的，并且也不能开出收据（因为没有收到钱），所以只能根据当时签署的合同、具体收款的时间、以及企业内部自制的审批单据作为依据了。(真实性)

　　二、不征税收入，有非常积极的变化

　　思考：

　　某公司来汕尾投资建设一五星级酒店，当地政府给予的优惠条件是全部土地款3000万元的20%返还给该公司。2009该公司收到土地返还款600万元，汕尾政府文件指明该公司用于自己开发土地的基础设施和设备的建设，该资金有专项用途

    　能否享受财税[2009]87号的优惠？

　　《企业所得税法》第七条

　　收入总额中的下列收入为不征税收入：

　　（一）财政拨款；

　　（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；

　　（三）国务院规定的其他不征税收入。

　　《企业所得税法实施条例》第二十六条　  

　　企业所得税法第七条第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　“不征税收入”本身即不构成应税收入，如财政拨款、依法收取并纳税财政管理的行政事业性收费、政府性基金。目前，涉及不征税收入的主要有两个文件：

　　财税[2008]151号，财税[2009]87号。

　　财税[2008]151号文件对财政拨款、行政事业性收费、政府性基金都有规定。

　　而财税[2009]87号文件仅针对财政性资金，作为不征税收入具体的执行时间2008年1月1日至2010年12月31日。

　　理解：87号文件是写给地方政府看的，地方政府要用，你就要文件配套，不是写给税务局看的

　　该文件是对财税【2008】151号文件的补充，是政策的松绑。两个文件合起来对不征税收入做了界定。

    　一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

　　（一）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；

　　（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；(容易)

　　（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。(容易)

　　二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；

　　税务局已经没有减免税手段

　　汕尾地方政府要好好利用财税（2009）87号文件招商引资87号文件是写给地方政府看的

　　财税[2008]151号　

　　三、企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　财税[2009]87号

　　二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　不征税收入和免税收入的区别

　　企业以不征税收入发生的支出不得税前扣除。

　　包括购买设备的折旧和其他的期间费用。 条例第28条

　　思考：企业以免税收入发生的支出是否可以扣除？

　　答：国税函〔2010〕79号关于免税收入所对应的费用扣除问题

　　根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　1、税法规定不征税收入支出形成的费用不允许在税前扣除，但是未规定免税收入对应的成本费用不允许扣除。本条明确了这一点。

　　2、实际上企业的免税收入只有国债利息、股息红利两项，而这两项也很难有明确的直接成本，因此这一条实际上对于企业来说影响不大。结论：免税收入比较好

　　案例

　　某公司来汕尾投资建设一五星级酒店，汕尾政府给予的优惠条件是全部土地款3000万的20%返还给该公司。2009该公司收到土地返还款600万元，汕尾政府文件指明该公司用于自己开发土地的基础设施和设备的建设该资金有专项用途

　　思考：税务检查时会注意什么？

借：无形资产3000

      贷：银行存款3000

每月借：管理费用5(3000/50/12)

            贷：无形资产5

　　应该（3000-600）/50/12=4

　　每月调增5-4=1万

　　思考1:即征即退的增值税属于不征税收入吗?

　　财税[2008]151号

　　一、财政性资金

　　（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

　　（二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。

　　(1)软件生产企业即征即退增值税
  
　　是不征税收入还是免税收入？

              财税〔2008〕1号
      
　　一、关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策
   
　　（一）软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，

　　由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产(专项用途)

　　不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。

　　财税〔2008〕1号

　　文件本身未明确软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款到底是免税收入还是不征税收入。但是免税收入只有条例规定的四项。因此该项收入认为应该归属为不征税收入。即：超税负返还应该专款专用，其支出不能进入费用扣除。

　　新企业所得税法第二十六条 企业的下列收入为免税收入：

　　（一）国债利息收入；

　　（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；

　　（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；

　　（四）符合条件的非营利组织的收入。

　　所以，除了这四种之外，如果严格执行税法，后面总局发文就只能往不征税上面靠。

　　以后总局发文就只能往不征税收入靠拢

　　关于鼓励软件产业发展的优惠政策有关问题的通知（讨论稿）

　　四、软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的增值税税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，可不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。不征税收入支出形成的费用或形成资产的折旧和摊销，不得在税前扣除，也不能享受研发投入加计扣除的优惠政策。

　　（可能2008年1月1日执行）没有道理的

　　(2)对安置残疾人的单位即征即退增值税或减征的营业税 属于不征税收入吗？

　　财税【2007】92号《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》

　　文件规定“取得的增值税退税或营业税减税收入，免征企业所得税”，(没有专项用途)

　　如果考虑到文件已经作废加之该部分收入并不符合财税【2009】87号文件的不征税收入条件，这个所谓的优惠应该也是不成立的。

　　如果财税【2007】92号文件继续有效的话，就没有必要出台财税【2009】70号文件。《关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》

　　那么，属于免税收入吗？(也不属于）

　　在新企业所得税形势下，财税【2007】92号文件已经失效，根据财税【2008】151号文件，应该作为征税收入征税。

　　思考2：减免（返还）的企业所得税是否征税？

　　财税〔2007〕80号文件中，符合条件的返回企业所得税不征企业所得税。

　　该文件虽然是在旧税法体系下产生的，但是其原理仍应该适用吗？（没有专项用途，不属于不征税收入），一句话，返回的所得税是财政性资金，  按不征税文件判断；其它一律征税。

　　解决办法：

　　汕尾政府可以出文件，说明专门用于扩大再生产就可以了。

　　思考3：

　　政策性搬迁收入政策应当如何理解？

　　国税函【2009】118号文

　　（1）搬迁处置损失可以冲减处置收入吗？

　　（2）获得的搬迁补偿金记收入吗？

　　（3）从政府取得的搬迁补偿收入或处置相   关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入 好？

　　（1）国税函[2009]118号文件特殊规定    税法：搬迁处置损失不冲减处置收入。

　　《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文件第二条规定：

　　对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。那么，这里的支出包括因为搬迁处置资产的损失吗？因为搬迁处置资产的损失如何扣除？
　　
　　会计：搬迁处置损失冲减处置收入

　　财政部《企业会计准则解释第3号》中对企业收到政府给予的搬迁补偿款划进行会计处理做出规定：“企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自5专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。”

　　粤 富 华：证券时报2009-9-12

　　关于珠海富华复合材料有限公司签署《搬迁补偿协议》的公告：

　　根据《搬迁补偿协议》，富华复材可获得搬迁补偿金49819.74万元 。

　　中介机构对土地使用权以外的资产（不可搬迁资产的账面净值为20750万元）按重置成本法进行评估，评估核定值为55,047.70万元；对土地使用权价值（账面净值为5273万元）采用了基准地价系数修正法和成本逼近法进行评估，评估值为8057.46万元，合计搬迁补偿费用评估结果为63,105.16万元。

　　A因公司处于亏损状态且搬迁重置方案未明确，原评估报告中的工程前期费用、停产损失、不可预见费、试产损失等间接费用不纳入补偿范围，该项费用为7231.71万元.　　

　　B原评估报告列入由政府处置的不可搬迁设备、建筑物拆除后的剩余资产（包括修复后在二手设备市场上仍有需求的设备，可回收利用废旧金属价值的设备资产和建筑物残值），由于仍具备一定回收变现价值，该部分资产决定交由公司自行处置，从确定的补偿金中扣除。该部分资产账面净值为5,922.81万元，经评估价值为6053.71万元

　　可获得搬迁补偿金49819.74万元=63,105.16-(7231.71 +6053.71)=63,105.16-13285.42

　　青岛市地税《关于转发《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》的通知（青地税发[2009]106号）第三条规定：“从搬迁收入或处置收入中扣除的项目限于以下五项：购建与搬迁前相同或类似性质用途或新的固定资产支出、购买土地使用权支出、其它固定资产改良支出、技术改造支出、安置职工支出。除此之外的其它支出，不得从中扣除。企业按照规定将因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，或安置职工的其他支出已在企业所得税前扣除的，不得重复计入扣除。”上述规定隐含并认同以下观点：一、重置的情况下，扣除费用只限于列举的五项费用；

　　二、因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，应在损失认定当年做税前扣除，不能再重复在搬迁或处置收入中扣除。

　　⒓问：企业政策性搬迁产生的资产损失，如何税前扣除？
　　答：根据财税[2009]57号）、（国税发[2009]88号）规定，企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括固定资产和存货的毁损、报废损失，以及无形资产的处置损失等，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除。除属于自行计算扣除的资产损失外，企业政策性搬迁产生的其他资产损失，如报废的固定资产损失、政府收回土地使用权产生的损失等与规划搬迁有关的各类资产损失，经有权税务机关审批后，准予税前扣除。

　　（2）搬迁补偿金49819.74万元如何处理？
       
　　会计：不记收入

　　财政部《企业会计准则解释第3号》中对企业收到政府给予的搬迁补偿款划进行会计处理做出规定：“企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自5专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。”

　　政府补偿款项在扣除搬迁成本和损失后，如有资金结余才能转入资本公积，由全体股东享有。

　　税法：五年后记收入

　　国税函【2009】118号文（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

　　（是免税收入，不征税收入，抑或什么都不是？要正确理解118号文件的含义.搬迁补偿收入是有限额的免税收入，不过<企业所得税法》只规定了4项免税收入，因此118号文件不能直接说是免税收入。从根本上来说，118号文件是没有上位法渊源的非法文件)

　　关于搬迁补偿优惠的计算问题。

　　理解：2009年规划搬迁2010年—14年，粤 富 华假定共置换固定资产花费3.98亿元，2015年，应该做纳税调增1亿元。 3.98亿元购进的固定资产，成本或折旧允许在税前扣除。

　　企业应积极争取纳入政府规划，从政府取得搬迁补偿收入，这是最高级的税收筹划

　　(3)思考：从政府取得的搬迁补偿收入和通过市场取得的土地使用权转让收入哪种收入好呢？

　　（国税函[2009]118号）规定，

　　企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

　　用好搬迁政策合理降低税负

　　从政府取得搬迁补偿收入不征收营业税

　　营业税及附加税费

　　《营业税税目注释（试行稿）》第八条规定，土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。据此，企业政策性搬迁收入不需缴纳营业税。另外，（财税[2003]16号）第三条规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，企业将拥有的土地及房屋建筑物转让给房地产开发公司要缴纳营业税及城建税和教育费附加。

　　而通过市场取得的土地使用权转让收入征收营业税

　　土地增值税

　　《土地增值税暂行条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。所以，符合条件的企业政策性搬迁收入无需缴纳土地增值税，对于企业转让土地使用权的行为应按规定缴纳土地增值税。而通过市场取得的土地使用权转让收入征收土地增值税
 
　　印花税

　　根据《印花税暂行条例》及其实施细则和《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税[2006]162号）的有关规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按产权转移书据征收印花税。因此，搬迁企业取得政策性搬迁收入中属于土地使用权转让收入部分需按规定缴纳印花税。

　　契税

　　《契税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。由此可见，企业政策性搬迁收入无需缴纳契税。

　　思考4:不征税收入产生的利息收入的性质是什么？是否征税?

　　企业所得税中全部收入是全部需征税的，包括违法收入，若不征税，须单独明确。企业的不征税收入产生的利息应是征税收入。

　　另外：财税【2009】122号文件明确不征税收入和免税收入产生的利息，属于免税收入，非不征税收入。

　　思考5:企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费，是否应纳入企业收入？

　　答：（财税[2008]151号）和财税[2009]87号的规定，企业取得的返还代扣代缴个人所得税手续费未作为不征税收入，应计入企业收入总额计征企业所得税。

　　代扣个税手续费是否缴营业税？

　　广东要交营业税.

　　广东省地方税务局关于代扣代收和代征税款手续费收入

　　征收营业税问题的批复粤地税函〔2008〕583号

东莞市地方税务局：

　　你局《关于代扣代缴或委托代征税款手续费收入征收营业税问题的请示》（东地税发〔2008〕128号）收悉。按照《中华人民共和国营业税暂行条例》、《国家税务总局关于代扣代缴储蓄存款利息所得个人所得税手续费收入征免税问题的通知》（国税发〔2001〕31号）及其有关规定，对单位和个人履行代扣代缴、代收代缴税款义务，或者接受委托代征税款，所取得的手续费收入，应照章征收营业税。

                                 二O O八年九月二十日

　　企业不征税收入的填表方法

                                      国税函【2008】159号

　　纳税申报表中的“不征税收入”仅在《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》中出现。

　　企业的不征税收入怎么填表？

　　国税函[2010]148号文件第三条第（三）项规定，企业符合税法规定的不征税收入，填报企业所得税年度纳税申报表附表三“纳税调整明细表”“一、收入类调整项目”第14行“13不征税收入”对应列次。同时规定，上述不征税收入用于支出形成的费用和资产，不得税前扣除或折旧、摊销，作相应纳税调整。其中，用于支出形成的费用，填报该表第38行不征税收入用于所支出形成的费用；其用于支出形成的资产，填报该表第41行项目下对应行次。由于不征税收入形成的资产折旧或摊销不能税前扣除，企业在填报资产计税基础时，应按“0”填报，即税前允许计提折旧金额也就为“0”。

　　思考5：企业按照税收规定取得的增值税出口退税，如何所得税处理？

　　2010年度企业所得税汇算清缴业务问题解答

　　问：企业按照税收规定取得的增值税出口退税，如何所得税处理？