詹姆斯霍纳妻子:消费税讲稿

        （一）消费税条例、细则修订的背景（或原因）

        一是和新修订的增值税条例细则相衔接的需要。消费税是在对所有货物普遍征收增值税的基础上选择少量消费品征收的，消费税纳税人同时也是增值税纳税人，两个税种之间存在较强的相关性，为了保持这两个税种相关政策和征管措施之间的有效衔接，修订增值税条例、细则的同时有必要对消费税条例和细则进行修订。二是1994年以来，消费税政策经过多次调整，内容变化非常大。现在人们谈论起消费税，普遍将1994年作为一个历史性坐标。这一年，我国进行了建国以来最大规模的税制改革，首次设立了消费税这样一个新税种。十几年来，消费税在正确引导生产消费、组织财政收入等方面发挥了重要作用。这里有两组数据，我市1994年消费税收入 5783 万元，占“两税”收入的8.14 %，2008年消费税收入达到1.02亿元，接近1994年消费税收入的2倍，但是，占“两税“收入的比重仅为2.08 %。另外一组是截止到2005年的全国数据（虽然没有找到截至2008年情况，但是也能说明问题），1994年全国消费税收入为516亿元，至2005年增长到1634亿元，增长了三倍多，但是消费税其全国税收收入的比重，则从1994年的10.2%下降到2005年的5.3%，通过这些数据我们可以得出这样一个结论：消费税对税收的贡献率是逐步下降的，开征消费税主要作用在于正确的引导生产和消费，组织财政收入的作用是次要的。但是随着经济社会发展,消费税在征税范围、税目设置、税率结构等方面也存在着与经济形势不相适应的情况，不利于消费税发挥其社会作用。主要表现在以下几个方面，①从1994年税目设置情况看，当时设置得应税产品主要选择了不鼓励消费但对财政收入意义重大的烟、酒；被认为是奢侈品的贵重首饰，以及珠宝、摩托车和小汽车、护肤护发品和化妆品；污染环境的鞭炮、焰火、汽油、柴油等11类。从经济和社会发展的角度看，这些产品征税范围明显偏窄，消费税在促进资源节约和环境保护方面的作用有待加强。②原来确定的某些属于高档消费品的产品，这些年已经逐渐具有大众消费的特征。比如94年确定对护肤护发品征收消费税，主要是考虑当时这类产品针对当时大众收入水平来讲价格一般较高，不属于大众消费品，征收消费税可以起到对消费行为的调节作用。这些年来，护肤护发品的消费越来越普及，浴液、洗发水、花露水等护肤护发品已成为人民群众的生活必需品，没有必要再征收消费税。③有些应税消费品在品目、税率结构设置上与国内产业结构、消费水平和消费结构的变化不相适应。如小汽车旧的税目分为小轿车、越野车、小客车三个子目，这与国家新的汽车分类标准不一致。旧税率设置的不同排量汽车税率差距很小，最低的为3%，最高的仅为8%，这就很难体现出对生产和使用小排量车的鼓励政策。因此近几年来，国家对消费税政策进行了一系列调整。比如95年起金银首饰由生产环节改在零售环节纳税，2001年对卷烟和白酒在原实行从价税的基础上，每斤加收五毛钱的从量税，2006年对又进行了较大的调整，这些变化的政策全部散落在各类规范性文件中，而一直未对条例进行修改，这与依法行政的要求存在差距，所以对这部分内容需要全部纳入到修订范围之内。第三考虑到税收征管和纳税服务的需要。纳税人申报、交纳税款的期限需要适当延长，延长税款缴纳期限需要修订条例。综合以上几点我们说对消费税条例及细则进行修订已经势在必行。

        （二）消费税条例、实施细则具体修订情况

        从刚才对背景的了解我们不难看出，消费税条例细则这次变化不象增值税那样，通过删除旧条例第十条中的一句话，实现了增值税质的变化，可以说是大道至简。它的变化主要是对原条例、细则的一个修修补补。概括起来主要有以下四个方面：一是将1994年以来出台的政策调整内容，更新到新修订的消费税条例、细则中，这些变化都是相关政策由部委文件上升到国务院法规，属于法律层级的上升，这部分是消费税条例细则修订的最主要的内容。二是与增值税条例、细则相衔接，对同时涉及增值税和消费税的相关规定保持一致。如：对纳税义务发生时间的确认、外汇销售额折合人民币、价外费用的规定都是比照增值税的相关规定作了补充和完善。三是删除了不规范的条款，如原条例第十七条规定，对外商投资企业和外国企业征收消费税，按照全国人民代表大会常务委员会的有关决定执行。而外商投资企业和外国企业与国内其他经济形式企业在消费税政策执行上已没有任何差异，新条例废除了这个条款。四是为保证文字的精炼和规范性，对个别文字进行了修改。比如“所说的”修改为“所称的”、“个体经营者”修订为“个体工商户”等等。因为第三方面涉及的内容非常少，第四方面又没有什么实质性内容，因此，我们重点来学习前两个方面具体的调整情况。

        一是消费税纳税主体有变化。原条例第一条规定：“在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品（以下简称应税消费品）的单位和个人，为消费税的纳税义务人”，新条例在原有“在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人”的基础上，增加了“国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人”的规定。这条变化基于财政部、国家税务总局财税字[2004]095号文件规定，“经国务院批准，金银首饰消费税由生产销售环节征收改为零售环节征收，从1995年1月1日起，在我国境内从事金银首饰零售业务的单位和个人，为金银首饰消费税的纳税义务人，应按规定缴纳消费税”。从这条变化我们可以梳理出两点，一是纳税义务人的界定批准机关是国务院，为什么说是国务院呢？这也是我们的《征管法》所规定的，《征管法》第四条讲到“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人”。税收法律是由全国人大及其常委会制定的，国务院可以接受人大授权制定法律的具体实施细则，（所以我们看到的征管法实施细则、所得税实施细则等都是以国务院令的形式出台的）还可以出台税收法规，所以，我们的新条例讲国务院确定的。第二点是消费税的纳税环节过去为生产、委托加工和进口环节，新条例将金银首饰纳税人的零售环节的规定上升到了税收法规的层次。当然在零售环节征收消费税的金银首饰的范围不包括镀金(银),包金(银)首饰,以及镀金(银),包金(银)的镶嵌首饰。再来看实施细则的变化，原细则对单位的解释是“单位是指国有企业、集体企业、私营企业等等”，采用了穷尽式列举方法，随着国民经济发展和企业经营方式的转变，企业类型发生了变化，原细则对“单位”中的“企业”列举不够全面，因此，新细则将单位解释为“企业、行政单位、事业单位等等”采用了非穷尽式列举，并与增值税实施细则保持一致。两者对比，企业的范围列举比旧细则全面, 表述更为规范。

        二是税款代收代缴范围有变化。对于委托加工的应税消费品，旧条例规定一律由受托方代收代缴税款。新条例则明确规定，委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款，即受托方如果是个人，则不用代收代缴税款，由委托方自行申报缴纳税款。这项变化源于国税发【1994】130号文件，文件规定，“对纳税人委托个体经营者加工的应税消费品,一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税”。出台这一政策的原因在于考虑到对个体工商户实施税收监控管理的难度相对较大，从防止税款的跑冒滴漏的角度出发。新细则中增加了“委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳消费税”的规定,进一步明确了受托方是个体工商户和其他个人时，委托方的纳税地点问题。大家可以考虑，采用委托加工方式生产应税消费品，对受托方来说，只有加工费的业务收入，没有货物的销售收入的，对委托方来说，只是用原材料换回了产成品并向委托方支付加工费，也未取得应税消费品的销售收入，从形式上看，好像不该缴纳消费税。但是应当明确，用原材料委托他人加工应税消费品和从他人手中购入应税消费品性质是一样的，只是因为消费税是价内税，外购的应税消费品是含消费税税款的，但委托加工收回的不含消费税。为了平衡税负，把委托加工的应税消费品纳入了消费税的征收范围。

        三是消费税税目税率有重大变化。消费税条例从1994年施行以来，税目税率做了多次调整，原消费税税目税率与现行的税目税率存在着较大的差异，通过新旧条例税目税率表对比，可以看出消费税税目有新增、由调整还有取消的情况，税目由11项调整为14项，子目由21项增加至29个，征收项目由25个增加到38个，征税范围更广；除税率的调整之外，又在单纯的定额、定率计算的基础上增加了复合计税。下面来具体看一下变动情况（附表1）。（调整小汽车税目税率，取消小汽车税目下的小轿车、越野车、小客车子目。在小汽车税目下分设乘用车、中轻型商用客车子目，税率按照排气量的大小设定为1%-40%共8档拉大了不同排量汽车的税率差距，加大了大排量和高能耗小轿车、越野车的税收负担，同时也相对减轻了小排量车的负担，体现出对生产和使用小排量车的鼓励政策。；调整摩托车税率，将摩托车税率改为按排量分两档设置；调整汽车轮胎税率，由10％下调到3％。不再区分粮食白酒和薯类白酒，二者的比例税率统一为20％。定额税率为0.5元/斤（500克）或者0.5元/500毫升。从量定额税的计量单位按实际销售商品重量确定，如果实际销售商品是按照体积标注计量单位的，应按照500毫升为1斤换算，不得按照酒精度折算。这不仅解决了征管中对酒的分类处理，便于征收，也堵塞了企业利用类别差异进行避税的漏洞。）实施细则中相应增加了新增的五个油品的计量单位吨和升二者的换算标准。

        消费税条例、细则修订后，对于征税范围如何界定和把握，目前总局仅下发了《成品油征税范围注释》，对于其他应税产品如何掌握，我们目前按照实体法从旧、程序法从新的原则来处理，即对总局没有下发正式文件明确作废之前，文件的相关规定仍然有效。

        消费税的税率设置是否合理，短期内是无法看出来的，只能随着时间的推移来逐步观察。就现在看，个人认为税率的设置有些项目多少还是让人费解，比如粮食白酒的消费税从25%下降到20%，以前对粮食白酒征收消费税，是因为白酒生产过程高度消耗粮食，属于高耗能产业。现在调低粮食白酒的消费税，是不是意味着鼓励生产或者鼓励消费呢？另外，对木质一次性筷子征收5%的消费税，也基本上起不到限制消费，鼓励环保的初衷。高档手表虽然设置了20％的高税率，但是也难挡名表近几年名牌手表每年5％-１０％涨价之势。

        四是消费税纳税申报地点进一步明确。旧条例规定，纳税人销售的应税消费品，以及自产自用的应税消费品，除国家另有规定的外，应当向纳税人核算地主管税务机关申报纳税。新条例将“除国家另有规定外”调整为“除国务院财政、税务主管部门另有规定外”，明确有特殊情况规定权的部门为国务院财政、税务主管部门。关于申报纳税地点，旧条例明确是“核算地”，但对于如何才算“核算地”征纳双方把握起来都有一定的难度，也在实际执行中有着争议。新条例则把申报纳税地点具体化，确认为机构所在地或居住地，便于征纳双方执行。细则纳税地点与条例修改内容一致。又进一步规定了以下几点：一是进口应税消费品的报关纳税问题，规定由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。二是汇总纳税问题，因为汇总纳税将涉及到不同地区的财政利益与分配问题，因此将原来的批准单位增加了财政部门。三是明确了出口货物退关补税、外出经营纳税地点问题。

        五是应纳税额计算公式有变化。为规范烟、酒市场竟争秩序，体现税收的公平、公正性，财税字[2001]91号、财税字[2001]84号文件增加了对卷烟、粮食白酒、薯类白酒消费税适用从量定额和从价定率相结合计算应纳税额的复合计税办法，而原条例中缺少对从量定额和从价定率相结合计算应纳税额复合计税办法的规定，修订后的条例第五条增加了相关规定。明确了实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式。实行复合计税办法计算的应纳税额＝销售额×比例税率＋销售数量×定额税率。纳税人自产自用的应税消费品组成计税价格、委托加工的应税消费品组成计税价格、进口的应税消费品组成计税价格，也同时按照复合计税的办法重新明确。

        六是核定计税价格的范围扩大。《条例》规定，纳税人应税消费品的计税价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。新实施细则明确了核定权限，即卷烟、白酒和小汽车的计税价格由国家税务总局核定，送财政部备案。其他应税消费品的计税价格由省、自治区和直辖市国家税务局核定。而旧的细则规定国家税务总局只核定甲类卷烟和粮食白酒的计税价格，亦不报送财政部备案。

        七是对纳税申报时限、价外费用的范围、赊销和分期收款销售货物、外币折算按照同增值税保持一致的原则进行了调整。关于纳税申报时限，新条例在过去基础上增加了一个季度的纳税期限，具体适用对象由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；将旧条例规定的10日申报期调整为15日；进口应税消费品应当自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起15日内缴纳税款，比旧条例规定的7日延长了8天。这项变化有利于消费税纳税义务人按期、合理的调度税金，避免资金的闲置，以保证流动资金得到最佳的利用。

        对现行价外费用的范围进行整合。同增值税

        对赊销和分期收款销售货物，新增了没有书面合同按照发出货物的当天确定收入实现的规定。

        关于外币折算问题，旧条例规定“纳税人销售的应税消费品，以外汇计算销售额的，应当按外汇市场价格折合成人民币计算应纳税额”。由于目前 “外汇市场价格”仅用于银行与银行间的外汇交易。企业会计准则的规定：“外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。” 新细则明确规定，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。

        二、   成品油消费税相关知识

        （一）行业基础知识。石油就其化学元素而言，主要是由碳元素和氢元素组成的多种碳氢化合物，统称“烃类”。炼油厂基本的加工工艺为：常压蒸馏、减压蒸馏、催化裂化、催化重整、加氢裂化、延迟焦化、炼厂气加工、石油产品精制等，因装置、工艺不同，可以生产出若干不同的产品。我国现有的石油产品约800余种，行业内将石油产品分为燃料、润滑剂、溶剂和化工原料等6大类。列入消费税征收范围的是汽油、柴油等七类油品。

        国际原油计量单位桶，1吨=7.2-7.3桶，一桶=158.98升

成品油消费税是我市消费税重点行业，目前我市成品油消费税纳税人7户，2007年入库成品油消费税6716万元，08年入库5606万元，分别占当年消费税收入的58.03％和55.12％。规模最大的是临邑恒源石化有限公司，其主要工艺是常减压和催裂化，09年企业将新上延迟焦化项目。

        （二）成品油消费税政策的变革。94年开征消费税设立了汽油、柴油两个税目，税率分别为0.2元和0.1元；2006年消费税政策调整，新设成品油税目，将汽油和柴油两个税目调整为成品油子目，对航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油开始征收消费税，即扩大了石油制品的消费税征收范围。主要原因是上述新增的某些油品与汽油、柴油具有一定的替代性，部分质量好的产品还可以直接作为汽油、柴油使用，在实际征管中，存在个别企业通过混淆产品名称等进行逃税的问题。因此，将石脑油、溶剂油等油品纳入消费税征税范围。具体税率是：石脑油、溶剂油、润滑油比照汽油，税率（税额）为每升0.20元；航空煤油、燃料油比照柴油，税率（税额）为每升0.10元。09年起，大幅调高了成品油消费税单位税额，分别是无铅汽油、石脑油、溶剂油和润滑油的消费税单位税额由每升0.2元提高到每升1.0元；将含铅汽油的消费税单位税额由每升0.28元提高到每升1.4元。 将柴油、航空煤油和燃料油的消费税单位税额提高到每升0.8元。。与此同时，下发了新的征收范围注释。

        对于个类油品的注释范围注释，都是一些专业性较强的术语，比如对汽油，文件规定的其中一个质量标准是辛烷值不小于66，那么什么是辛烷值呢？它是衡量汽油在气缸内抗爆燃烧能力的一种数字指标，汽油牌号指的是此牌号汽油辛烷值的大小，如93号汽油，它的含义为该汽油辛烷值是93。柴油的牌号则是指此牌号柴油的凝点。例如:10号表示该种柴油的凝点不低于10℃。倾点、凝点（是指油品在规定的试验条件下，被冷却的式样能够流动的最低温度。凝点指油品在规定的试验条件下，被冷却的式样油面不再移动时的最高温度，都以℃表示。是用来衡量润滑油低温流动性的常规指标。）以及各类油品的名称等等都很晦涩，大家简单的记住新政策几乎是涵盖了以所有原料加工的所有油品，而且对每个应税油品从工艺到用途都进行了界定，对一些油品直接给予列名式界定。

        （三）燃油税费改革相关知识。

        1.什么是燃油税？什么是燃料油消费税？2009年成品油消费税变动最大的地方莫过于燃油税费改革尘埃落定，以提高成品油消费税税率的方式斧底抽薪了争论十四年之久的燃油税。燃油税是将现有的养路费转换成燃油税，实行捆绑收费，通过将养路费捆绑进油价，将每辆汽车要交的养路费转换成税费 ；燃料油消费税是指对消费燃料油这种商品所征收的一种消费税。世界发达国家普遍实施燃油税。

        对于改革的背景、目的、意义，相信大家都已耳熟能详，这里不再多作介绍。

        2.燃料油消费税改革的内容。改革的主要内容共四条，大家也很熟悉了，给大家介绍一下二级公路的概念。公路级别是按照车流量、连接的区域和车道数目以及路基的宽度等指标分类的。二级公路分为汽车专用二级公路和一般二级公路两种。汽车专用二级公路能适应按各种汽车(包括摩托车)折合成中型载重汽车4500——7000辆的年平均昼夜交通量，为连接政治、经济中心或大工矿区、港口、机场等地的专供汽车行驶的公路。一般二级公路能适应按各种车辆折合成中型载重汽车2000——5000辆的年平均昼夜交通量，为连接政治、经济中心或大工矿区、港口、机场等地的公路。这两种二级公路部是具有二条车道，其路基宽度，对于汽车专用二级公路一般分别为11米和9米；对于一般二级公路分别为12米和8.5米。

        3.几个热门话题

        （1）为什么不单独开征燃油税？ 全社会讨论了十多年的燃油税改革，这次并没有开征新的燃油税，而是利用现有税制、征收方式和征管手段，实行成品油消费税改革，为什么呢？燃油税推出本身就有两种方式。一是调整燃油消费税税率的方式，即调高税收标准；二是开征新税种，同时取消养路费。我国采取了第一种办法一是在税制设置上用消费税取代燃油税是比较科学的，符合我国要实行“简税制”的目的，因为燃油税与消费税本质上一样，对成品油征收消费税，也是为了调节油品价格与油品利润之间的关系，我国现行消费税本身就是对那些利润较大、垄断性强、奢侈类的消费品等在征收增值税等基础上进行第二次税收调整，又都可以从量定额征收，因此，没必要“多此一举”再开征一道燃油税。②通过调整“成品油消费税单位税额”替代养路费等收费，也同样可以达到费改税的目的。消费税属于中央税，用中央税来集中收入，然后再按比例返还给地方，专款专用，这样，收入和支出环节都比较规范，符合费改税的目的。③可以避免征税环节上的难题。燃油税是在生产环节还是零售环节征收，一直都有争议，如今就不存在这个难题了，消费税原来怎么收现在还怎么收。 所以这次改革没有单独设置燃油税。

        （2）成品油消费税为什么要在生产环节征收？     在生产环节征收成品油消费税主要是考虑到征纳成本的因素。在生产环节征收，可以简化征收方式，能够保证足额征收。这是因为目前我国90%以上的成品油是由中国石油天然气集团公司和中国石油化工股份有限公司生产的，纳税人和税源相对集中，可以降低征纳成本。如果在批发和零售环节征收，核算比较复杂，同时容易造成税收大量流失。目前全国拥有10万余座加油站，而上述两大集团直接管理的数量约占总数的50%，即使对零售加油站安装税控装置，剩余接近50%社会油站由于较为分散且成分复杂，管理水平参差不齐，税收征管难度比较大。

         (3)为什么在提高汽、柴油消费税单位税额的同时，提高其他成品油消费税单位税额? 这次在提高汽、柴油消费税单位税额的同时，也相应提高石脑油、溶剂油等油品的消费税单位税额，这是因为：一方面，石脑油、溶剂油等油品一样都属于石油制品，从调节资源类产品消费、促进节能减排的角度考虑，应同时提高；另一方面，由于其他成品油，特别是石脑油油品组成成份与汽柴油相近，经过简单加工，便可变为汽、柴油，如果不相应提高上述成品油的单位税额，将会造成较大的税率差异，可能冲击正常的油品市场秩序，出现偷税逃税等问题。另外，美国对汽油征收燃油税综合税率为30％，英国是73％，日本的税率是120％，德国的税率是260％，法国的税率是300％，我国成品油含税零售价格中包含的税种主要有增值税、消费税、城建税和教育费附加,综合汽油价格含税率约为20％，在世界上属于低税率国家，这与我国人均石油资源贫乏的国情是极不相符的。

        省局流转税处做了一个测算，以2007和2008年两年数据为基数，按新税率，我省成品油加权平均单位税额为1051元/吨，是政策变动前的6.35倍。按近期临邑恒源石化厂93号汽油出厂含税价格每吨5300元测算，综合税率约为19.83％。（这个数据是不考虑购进成品油消费税抵扣的情况下计算出来的。）

        4. 国内成品油价格为什么要与国际市场原油价格间接接轨，而不是与国际市场成品油价格直接接轨？2006年国家明确规定国内成品油价格与国际市场原油价格实行有控制地间接接轨，这次改革继续坚持这个原则，主要基于以下考虑，一是国际市场原油属世界性流通产品，而我国有一半原油需要进口，原油价格不直接接轨，国际市场资源就难以进入国内市场，国内市场供应就难以得到保证。二是近年来国际油价因受基金投机炒作等不正常因素影响，严重扭曲，国内成品油价格与国际市场有控制地间接接轨，将避免国际市场油价大幅波动对国内市场带来的不利影响。三是国内成品油市场需求基本由国内加工能力提供，按照国际市场原油价格、加工成本、税收和合理利润确定国内成品油价格，更符合我国国情。

　　为确保成品油消费税改革顺利实施，总局采取了一系列措施，包括对成品油企业出台专门的登记、申报办法，实行专管员驻厂管理、建立成品油企业产销情况日报制度控制企业产销存情况、开展成品油企业非正常销售油品专项评估等，严格防止成品油生产企业在政策调整前发生只开具成品油销售发票而无实际货物支付和超过正常成品油销量突击销售的成品油数量等非正常行为。因为该行业专业性强，可借鉴的成熟的管理经验少，我们在税种管理方面的压力还是非常大的，下一步我们将按照科学化、精细化管理的要求，努力学习掌握行业知识，积极深入企业一线搞好税源调研，认真开展纳税评估，做好政策执行情况的跟踪反馈工作，确保各项调整政策的贯彻落实，促进消费税职能作用的充分发挥。

        谢谢大家！不当之处敬请批评指正！